第八章固定資產

第八章固定資產 不動產、廠房及設備之取得與處分

固定資產─不動產、廠房及設備之取得與處分 • 8.1 固定資產之性質與內容 • 8.2 不動產、廠房及設備之原始認列與衡量 • 8.3不動產、廠房及設備之折舊 • 8.4不動產、廠房及設備使用期間支出之處理 • 8.5不動產、廠房及設備之處分 • 附錄(一) 特殊折舊方法 • 附錄(二) 政府捐助之會計處理 • 附錄(三)資產保險理賠之會計處理

8.1 固定資產之性質與內容

固定資產之性質 • 供營業使用而非以投資或出售為目的。 • 可長期使用（預期耐用年數超過一年）。 • 具有實際形體。

固定資產之內容 • 不動產、廠房及設備 • 包括土地、建築物、設備及租賃資產等。 • 實體不因使用而改變形態及大小。 • 除土地外之折舊性資產，須於資產耐用期間以合理而有系統之方式分攤其成本，稱為折舊。

固定資產之內容 • 礦產資源 • 礦產資源又稱遞耗資產。 • 實體通常因蘊藏物之採伐而改變、減少，如石油、天然氣等。 • 成本分攤過程稱為折耗。

固定資產之內容 • 生物資產 • 生物資產係指具有生命之動物或植物。 • 生物資產常因成長、退化、生產及繁殖而使其品質或數量發生變化，稱為生物轉化。

與固定資產相關之會計問題 • 取得時成本之決定 • 持有期間之後續評價 • 處分損益之決定與處分交易之處理

8.2 不動產、廠房及設備之原始認列與衡量

不動產、廠房及設備之原始認列與衡量 • 認列之條件 • 成本之要素 • 不同取得方式下成本之決定 • 利息資本化之會計處理

認列之條件 • 不動產、廠房及設備項目之成本僅於同時符合下列兩條件時，始應認列為資產： • 與該項目相關之未來經濟效益很有可能流入企業； • 該項目之成本能可靠衡量。

成本決定原則 • 原則上不動產、廠房及設備應以成本為其原始衡量之依據。 • 不動產、廠房及設備項目之成本包括： • 購買價格（包含進口稅捐及不可退還之進項稅額），減除商業折扣及讓價。 • 為使資產達到能符合管理階層預期運作方式之必要狀態及地點之任何直接可歸屬成本。 • 拆卸、移除該項目及復原其所在地點之原始估計成本。

各項不動產、廠房及設備成本之決定 • 土地成本之內容 • 土地成本包括取得土地所有權而發生之各項支出，及使土地達到可使用狀況之支出。 • 耐用年限無限或由政府負責維修之土地改良成本，應列入土地成本中；耐用年限有限之土地改良成本另列「土地改良物」科目，並於其使用年限中提列折舊。 • 為長期資本增值或目前尚未確定未來用途所持有之土地，應列為投資性不動產。 • 不動產經銷商所持有之土地列為存貨。

各項不動產、廠房及設備成本之決定 • 建築物成本之內容 • 以購買方式取得之建築物，其成本包括買價、佣金、稅捐及過戶費用等。 • 自行建造者，其成本應包括建築師之設計費、挖掘地基支出、投入材料及人工等。 • 將原已持有土地上之舊建築物拆除改建時，應將舊建築物之成本及累計折舊沖銷，並認列處分損失。 • 拆除舊建築物之支出扣除廢料處分所得後之餘額應作為處分損失之增加。

各項不動產、廠房及設備成本之決定 • 設備成本之內容 • 包括購價、運費、運輸途中之保險費、安裝費、試車費等使設備達到可使用狀況及地點之支出。 • 租賃改良物成本之內容 • 包括承租人於租賃期間對租賃物所為之裝璜、隔間等支出，應於租賃期間與租賃改良物耐用年限二者之較短期間中加以分攤，認列為折舊費用。

按成本入帳之例外 • 若因疏忽或其他原因致資產之取得成本高於其公允價值，則應以較低之公允價值為其入帳基礎，並就多支出之價款立即認列損失。

不同取得方式下成本之決定 • 現金購買 • 資產之成本應依約當現金價格決定，因此若有現金折扣，不論是否取得，均應以扣除折扣後之淨額決定成本，未取得之折扣視為費用或損失處理。 • 簽訂延後付款合約 • 應以應支付款項之現值或所取得資產之現金價格二者之較明確者作為資產之成本。

【釋例一】 偉倫公司於X7年9月1日向政勝公司購買機器設備，試就下列三種情況分別計算該設備之成本，並作X7年之相關分錄（提列折舊之分錄除外）。 (1)政勝公司訂有2/10，n/30之現金折扣政策，偉倫公司因資金不足，於X7年9月30日始支付政勝公司機器價款$1,000,000、運費$20,000及安裝費$80,000。 (2)偉倫公司於X7年9月1日與政勝公司簽定分期付款合約，機器價款自X8年8月31日起分三年支付，每次支付$450,000，假設公平利率為12%。 (3)偉倫公司於X7年9月1日開立二年期、面額$1,210,000之不附息票據予政勝公司，已知該設備現購價格為$1,000,000。

【解析】 (1)現購機器設備現購價格＝$1,000,000×（1－2%）＝$980,000 機器設備成本＝$980,000＋$20,000＋$80,000 ＝$1,080,000 9/1 機器設備 1,080,000 應付設備款 1,080,000 9/30 應付設備款 1,080,000 折扣損失 20,000 現金 1,100,000

【解析】 (2)分期付款購買機器設備已知公平利率，可計算所支付價款之現值，即機器設備之成本： $450,000×P3,12%＝$1,080,824 9/1 機器設備 1,080,824 應付設備款 1,080,824 9月1日至12月31日利息費用＝$1,080,824×12%×4/12＝$43,233 12/31 利息費用 43,233 應付利息 43,233

【解析】 (3)開立長期票據購買機器設備已知機器設備之現購價格，以其為取得成本及票據現值 9/1 機器設備 1,000,000 應付票據折價 210,000 應付票據 1,210,000 推算票據之公平利率i $1,210,000×p2,i＝$1,000,000，i＝10% 9月1日至12月31日利息費用＝$1,000,000×10%×4/12＝$33,333 12/31 利息費用 33,333 應付票據折價 33,333

不同取得方式下成本之決定 • 以發行權益證券取得 • 應以不動產、廠房及設備之公允價值為其取得成本，並據以決定權益證券之發行價格。 • 例外 • 若所取得不動產、廠房及設備之公允價值無法可靠衡量，則應依所發行權益證券之公允價值決定所取得不動產、廠房及設備之取得成本。

【釋例二】 季貿公司於X7年12月1日發行面額$10之普通股100,000股，交換土地一筆。試依下列情況決定土地成本，並作取得土地之分錄。 (1)季貿公司非公開發行公司，土地經專家鑑定之公允價值為 $1,800,000。 (2)季貿公司為上市公司，12月1日股票之收盤價為$25，土地價值無法客觀決定。

【解析】 (1)已知土地公允價值普通股發行價格＝$1,800,000，其中$1,000,000為股本，另有溢價$800,000 土地 1,800,000 普通股股本 1,000,000 資本公積－普通股溢價 800,000 (2)已知股票市價土地成本＝$25×100,000＝$2,500,000 土地 2,500,000 普通股股本 1,000,000 資本公積－普通股溢價 1,500,000

不同取得方式下成本之決定 • 整批購買 • 支付一筆價款同時購入數項不同之固定資產時，應依各項資產之相對公允價值分攤成本。

【釋例三】 • 帝福公司購入房地一筆，總購價為$7,500,000，另支付代書費、過戶登記費共$36,000。該筆房地於X7年10月3日過戶完畢，已知土地公告現值為$5,000,000，房屋評定現值為$3,000,000，試作取得房地之分錄。

【解析】 房地總價＝$7,500,000＋$36,000＝$7,536,000 房屋成本＝$7,536,000× ＝$2,826,000 土地成本＝$7,536,000× ＝$4,710,000 土地 4,710,000 建築物 2,826,000 現金 7,536,000

不同取得方式下成本之決定 • 受領贈與 • 我國財會準則公報第一號規定，受贈資產應按受贈時之公允價值入帳。至於相對的貸方科目，則有下列幾種之處理方式： • 得自非政府之贈與應列為貸記資本公積。 • 接受政府之贈與原則上應認列為收入。 • 若捐贈附有條件，於條件未達成前，資產應以公允價值入帳，惟政府補助應列為遞延收入或作為資產帳面金額之減項。

【釋例四】 • 富積公司董事長王君於X7年5月10日將公平價值$30,000,000之土地贈予富積公司作為興建廠房之用，土地辦理過戶之手續費$50,000及增值稅$1,000,000言明由富積公司支付，此外富積公司之捐贈所得應依25%的稅率繳納所得稅，試作富積公司受領贈與取得土地之分錄。

【解析】 (1)取得土地應支付之手續費及稅捐＝$50,000＋$1,000,000＝$1,050,000。土地所有權變更時，必須先完納土地增值稅方得過戶，故上項金額必須立即付現。 (2)應繳納之所得稅＝$30,000,000×25%＝$7,500,000。上項所得稅係於年度結束時與其他所得一併計算，並於次年初申報時繳納。

【解析】 (3)受領贈與金額＝$30,000,000－$1,050,000－$7,500,000＝$21,450,000 X7年5月10日土地 30,000,000 現金 1,050,000 應付所得稅 7,500,000 資本公積－捐贈 21,450,000

不同取得方式下成本之決定 • 以非貨幣性資產交換 • 非貨幣性資產交換之會計處理將因交換是否「具有商業實質」及換入或換出資產公允價值可否可靠衡量而異。 • 商業實質:符合下列條件或並同時符合條件 換入資產現金流量之型態（例如風險、時點及金額）與換出資產不同。 因交換交易而影響企業營運產生之使用價值。 條件或所述情形之差異金額相對於所交換資產之公允價值係屬重大。

以非貨幣性資產交換 • 具有商業實質之資產交換，應認列處分損益，並將換入資產按公允價值入帳。 • 不具商業實質之資產交換，不認列處分損益，換入資產按換出資產之帳面金額調整現金收付之金額入帳。 • 若換出與換入資產均無法得知公允價值，則不論交換是否具有商業實質，換入資產均按換出資產之帳面金額調整現金收付之金額入帳。

【釋例五】 • 光裕公司以成本$1,000,000、累計折舊$600,000之機器設備交換光軒公司之機器設備，試就下列情形作光裕公司資產交換之分錄： (1)此項交換具商業實質，已知換出資產公允價值$450,000，換入資產公允價值不明確，未收付現金。 (2)此項交換具商業實質，僅知換入資產公允價值$320,000，光裕公司收到現金$100,000。 (3)此項交換不具商業實質，換出資產公允價值$420,000，光裕公司支付現金$100,000。

【解析】 (1)具有商業實質之交換，因換出資產之公允價值能可靠衡量，故以該公允價值決定換入資產之成本，並認列換出資產之處分損益。換出資產之處分(損)益＝$450,000－($1,000,000－$600,000)＝$50,000 (2)具有商業實質之交換，換出資產之公允價值無法可靠衡量，故換入資產以公允價值入帳，並以之推算換出資產之公允價值，認列換出資產之處分損益。換出資產之公允價值＝$320,000＋$100,000＝$420,000 換出資產之處分(損)益＝$420,000－($1,000,000－$600,000)＝$20,000

【解析】 (3)不具商業實質之交換，應按換出資產之帳面金額調整現金收付數決定換入資產之入帳金額，換出資產不認列處分損益。換入資產之成本＝$400,000＋$100,000＝$500,000

【解析】 (4)相關分錄

不同取得方式下成本之決定 • 自建 • 自建資產間接成本之處理方式 • 將全部固定製造費用依使用產能之比例分攤一部份予自建資產。 • 此種作法即採用所謂「全部成本法」的觀念，考慮自建資產占用產能之成本，並使自建資產之成本較接近向外購買之成本。 • 自建損益之處理 • 自建資產在分攤固定製造費用及應資本化之利息（詳後說明）後所決定之成本，若高於可回收金額或淨變現價值，則應沖減其帳面金額，並認列減損損失。後續若可回收金額或淨變現價值回升，則依相關規定迴轉已認列之減損損失。 • 自建資產之總成本若低於公允價值，則以實際發生之成本為其成本，亦即自建之「利益」不能立即認列。

自建 • 購建期間資金利息之處理 • 購建期間之利息應予資本化，但以實際發生者為限。 • 利息資本化之目的有二： • 使資產之取得成本更能反映企業投資於該資產之總成本。 • 使取得資產之有關成本得在將來該資產提供效益之期間分攤，以達收入與費用相配合之原則。

利息資本化之會計處理 • 應將利息資本化之資產 • 為供企業本身使用而購置，或由自己或委由他人建造之資產。 • 專案建造或生產以供出租或出售之資產，如建造船舶或開發不動產等。 • 下列資產不得將其利息資本化： • 短期間內經常製造或重複大量生產之存貨。 • 已供或已能供營業使用之資產。 • 符合應將利息資本化之資產以公允價值衡量者，例如生物資產。

利息資本化之會計處理 • 利息資本化之期間 • 當下列三種情況同時具備時，即應開始將利息資本化： • 購建資產之支出已經發生。 • 利息已經發生。 • 正在進行使該資產達到可用狀態及地點之必要工作。 • 上列三種情況同時繼續存在時，利息資本化應繼續進行。當使資產達到預定使用或出售狀態之幾乎所有必要活動已完成時，即應停止利息資本化。

利息資本化之會計處理 • 可免利息之計算 • 專案借款可免利息＝專案借款之實際利息－未用資金之投資收益 • 一般借款可免利息＝一般借款累計支出平均數×資本化利率 • 累積支出平均數之計算 • 於該期間平均發生 • 一般借款累計支出平均數＝（期初累計支出＋期末累計支出）÷2 • 分數次大筆發生且其日期可確定 • 依每次實際發生金額以時間為權數計算累積支出之平均數。 • 購建期間預收價款及接受政府捐助款之平均數應自一般借款累計支出平均數中予以減除。 • 一般借款資本化利率之決定 • 以企業其他應負擔利息之負債的加權平均利率為資本化利率。

利息資本化之會計處理 • 資本化利息之金額 • 資本化之利息應為可免利息與實際發生之利息淨額二者中之較小者。

資本化利息金額之計算步驟

【釋例六】 永裕公司為亞青公司承建廠房，自X7年1月1日開工，預計X8年底完工。X7年為建造該廠房之支出及永裕公司之計息負債情形如下： (1)1月1日、5月1日及7月1日為建造廠房分別支出$6,000,000、$9,000,000及$8,000,000。 (2)1月1日為建造廠房向銀行借入$20,000,000，年利率5%。X7年未動用之借款均用於投資固定收益債券投資，共產生投資收益＄330,000。 (3) X7年初已存在之長期借款$5,000,000，利率8%；平價發行之應付公司債$10,000,000，利率6%。假設所有計息負債之利息均於每年12月31日一次支付，試計算永裕公司X7年為建造廠房應資本化之利息金額及X7年建造廠房之總成本。

【解析】 (1)計算專案借款之利息淨額專案借款利息淨額＝$20,000,000×5%-$330,000＝$670,000

【解析】 (3)決定資本化之利息總額應資本化利息總額＝$670,000+$100,000=$770,000 (4)計算X7年建造廠房之累計成本總成本＝$6,000,000＋$9,000,000＋$8,000,000＋$770,000 ＝$23,770,000 (5)X7年相關分錄（認列利息費用與收入之分錄略） • X7年發生支出 • X7年底利息資本化之分錄 X7年12月31日在建工程（或建築物）770,000 利息費用 770,000

【釋例七】 沿釋例六，永裕公司於X8年中，共發生建造廠房成本$17,000,000，係自期初至12月31日建造完工期間平均陸續發生。另永裕公司於6月1日向亞青公司預收承建工程價款$18,000,000。試計算永裕公司X8年為建造廠房應資本化之利息金額、建造廠房之總成本，並作利息資本化之分錄。

【解析】

【解析】 (2)決定資本化之利息總額應資本化利息總額＝$20,000,000×5%（專案借款利息）+$118,000 ＝$1,118,000 (3)計算X8年建造廠房之累計成本總成本＝$23,770,000＋$17,000,000＋$1,118,000 ＝$41,888,000

第八章 固定資產