第八章投资性房地产

第八章投资性房地产 主讲：刘毅电话：13064075495 Email-lyjndx@163.com 济南大学管理学院课件制作者：刘毅、贺翠芹、郭宪英、姜文华

主要内容 投资性房地产的特征与范围投资性房地产的确认和初始计量投资性房地产的后续计量投资性房地产的转换和处置

第一节投资性房地产的特征与范围 • 一、投资性房地产的定义及特征 • （一）投资性房地产的含义 • 1.房地产： • 房地产是土地和房屋及其权属的总称。 • 2.投资性房地产： • 投资性房地产是指为赚取租金或资本增值，或者两者兼有而持有的房地产。

（二）投资性房地产的特征 1.投资性房地产是一种经营性活动主要形式：出租建筑物出租土地使用权实质上是让渡资产使用权，其租金收入或转让增值收益构成企业其他业务收入。应交营业税。

2.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产2.投资性房地产在用途、状态、目的等方面区别于作为生产经营场所的房地产和用于销售的房地产 3.投资性房地产有两种后续计量模式成本模式、公允价值模式通常应采用成本模式，如有确凿证据表明其所有投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，才可以采用公允价值模式。

二、投资性房地产的范围 已出租的土地使用权属于投资性房地产的项目 .持有并准备增值后转让的土地使用权已出租的建筑物自用房地产不属于投资性房地产的项目作为存货的房地产

判断和确认已出租建筑物应把握的要点： 1.用于出租的建筑物是指企业拥有产权的建筑物。 2.已出租的建筑物是企业已经与其他方签订了租赁协议，约定以经营租赁方式出租的建筑物。 3.企业将建筑物出租，按租赁协议向承租人提供的相关辅助服务在整个协议中不重大，应当将该建筑物确认为投资性房地产。

下列不属于企业投资性房地产的是（）。 • A．企业持有并准备增值后转让的土地使用权 • B．房地产企业拥有并自行经营的饭店 • C．房地产开发企业将作为存货的商品房以经营租赁方式出租D．企业持有以备经营出租的空置建筑物，企业管理当局作出正式书面决议，明确将其用于经营出租且持有意图短期内不再发生变化的 • 【答案】B

第二节投资性房地产的确认和初始计量 • 一、投资性房地产的确认和初始计量 • 投资性房地产只有在符合定义的前提下，同时满足下列条件的，才能予以确认： 1.与该投资性房地产有关的经济利益很可能流入企业确认条件 2.该投资性房地产的成本能够可靠地计量。

投资性房地产的确认时间： 一般为租赁期开始日，即土地使用权、建筑物进入出租状态、开始赚取租金的日期。确认时间投资性房地产按照成本进行初始计量

（一）外购投资性房地产的确认和初始计量 外购的房地产，只有在购入的同时开始出租，才能作为投资性房地产加以确认。

1.成本模式 外购的土地使用权和建筑物，按照取得时的实际成本进行初始计量。实际成本包括购买价款、相关税费和可直接归属于该资产的其他支出。借：投资性房地产贷：银行存款

例 2007年3月，甲企业计划购入一栋写字楼用于对外出租。3月15日，甲企业与乙企业签订了经营租赁合同，约定自写字楼购买日起将这栋写字楼出租给乙企业，为期5年。 4月5日，甲企业实际购入写字楼，支付价款共计1200万元。假设不考虑其他因素，甲企业采用成本模式进行后续计量。

甲企业的会计处理如下： 借：投资性房地产—写字楼 1200万贷：银行存款 1200万

2.公允价值模式 企业应当在“投资性房地产”科目下，设置成本和公允价值变动两个明细科目，按照外购的土地使用权和建筑物发生的实际成本，计入投资性房地产科目。借：投资性房地产－成本贷：银行存款

如前例：假设甲企业拥有的投资性房地产符合采用公允价值计量模式的条件，采用公允价值模式进行后续计量。甲企业会计处理如下：借：投资性房地产－成本（写字楼） 1200万贷：银行存款 1200万

（二）自行建造投资性房地产的确认和初始计量（二）自行建造投资性房地产的确认和初始计量企业自行建造或开发活动完成后用于出租的房地产属于投资性房地产。只有在自行建造或开发活动完成的同时开始出租，才能将自行建造或开发完成的房地产确认为投资性房地产。

如果工程在竣工后没有同时出租，应先将该项房地产确认为固定资产，或开发产品，直到租赁期开始日，才能从固定资产、存货转换为投资性房地产。

自行建造投资性房地产，其成本由建造该项资产达到预定可使用状态前发生的必要支出构成。包括土地开发费、建筑成本、安装成本、应予以资本化的贷款费用、支付的其他费用和分摊的间接费用等。建造过程中发生的非正常性损失，直接计入当期损益，不计入建造成本。

成本模式下，应作账： 借：投资性房地产贷：在建工程（或开发产品）公允价值模式下，应作账：借：投资性房地产－成本贷：在建工程（或开发产品）

例： 2007.1，甲企业从其他单位购入一块土地的使用权，并在这块土地上开始自行建造三栋厂房。 2007.10，甲企业预计厂房即将完工，与乙公司签订了经营租赁合同，将其中的一栋厂房租赁给乙公司使用。租赁合同约定，该厨房于完工（达到预定可使用状态）时开始起租。

2007.11.1，三栋厂房同时完工。该块土地使用权的成本为600万元；三栋厂房的实际造价均为1000万元，能够单独出售。假设采用成本计量模式。甲企业的会计处理如下：土地使用权中的对应部分同时转换为投资性房地产＝[600×（1000÷3000）]＝200（万元）

借：投资性房地产－厂房 1000万 贷：在建工程 1000万借：投资性房地产－已出租土地使用权 200万贷：无形资产－土地使用权 200万

（三）非投资性房地产转换为投资性房地产的确认和初始计量（三）非投资性房地产转换为投资性房地产的确认和初始计量非投资性房地产转换为投资性房地产，实质上是因房地产用途发生改变而对房地产进行的重新分类。自用房地产或作为存货的房地产转为出租，应当在租赁期开始日确认投资性房地产。

自用土地使用权转为持有准备增值后转让的土地使用权，应当在该土地使用权确已停止自用且管理当局形成转换决议的时点，确认投资性房地产。

二、与投资性房地产有关的后续支出 • （一）资本化的后续支出 • 与投资性房地产有关的后续支出，满足投资性房地产确认条件的，应当计入投资性房地产成本。 • 如企业为了提高投资性房地产的使用效能，往往需要对投资性房地产进行改建、扩建而使其更加坚固耐用，或者通过装修而改善其室内装潢，改扩建或装修支出满足确认条件的，应当将其资本化。

注意： 企业对某项投资性房地产进行改扩建等再开发，且将来仍作为投资性房地产的，在再开发期间应继续将其作为投资性房地产，再开发期间不计提折旧或摊销。

进入改良或装修阶段，账面价值转入在建工程 借：在建工程投资性房地产累计折旧（摊销）贷：投资性房地产 1、成本模式计量资本化的后续支出发生资本化改良或装修支出借：在建工程贷：银行存款（或应付账款）改良或装修后用于投资性房地产借：投资性房地产贷：在建工程 2、公允价值模式借：在建工程贷：投资性房地产-成本 -公允价值变动进入改良或装修阶段改良或装修后用于投资性房地产借：投资性房地产-成本贷：在建工程

例： 2007.3，甲企业与乙企业的一项厂房经营租赁合同即将到期。该厂房原价为2000万元，已计提折旧600万元。为了提高厂房的租金收入，甲企业决定在租赁期满后对厂房进行改扩建，并与丙企业签订了经营租赁合同，约定自改扩建完工时，将厂房出租给丙企业。3.15，与乙企业的租赁合同到期，厂房随即进行改扩建工程。 12.10，厂房改扩建工程完工，共发生支出150万元，即日按照租赁合同出租给丙企业。假设甲企业采用成本计量模式。

本例中，改扩建支出属于资本化的后续支出，应当计入投资性房地产的成本。甲企业的会计处理如下：（1）2007.3.15，厂房转入改扩建：借：在建工程 1400万投资性房地产累计折旧 600万贷：投资性房地产 2000万

（2）2007.3.15－12.10： 借：在建工程 150万贷：银行存款等 150万（3）2007.12.10，改扩建工程完工：借：投资性房地产－厂房 1550万贷：在建工程 1550万

前例如果采用公允价值计量模式，则会计处理如下：前例如果采用公允价值计量模式，则会计处理如下：（1）、（2）、（3）会计处理与成本计量模式相同。（4）改扩建工程完工：借：投资性房地产－成本 1550万贷：在建工程 1550万

（二）费用化的后续支出 与投资性房地产有关的后续支出，不满足投资性房地产确认条件的，应当在发生时计入当期损益。如：企业对投资性房地产进行日常维护发生一些支出。

企业在发生投资性房地产费用化的后续支出时：企业在发生投资性房地产费用化的后续支出时：借：其他业务成本贷：银行存款例：甲公司对其某项投资性房地产进行日常维修，发生维修支出1.5万元。借：其他业务成本 15000 贷：银行存款 15000

第三节投资性房地产的后续计量 两种计量模式同一企业只能采用一种模式对所有投资性房地产进行后续计量，不得同时采用两种计量模式 2、公允价值模式 1、成本模式投资性房地产后续计量，通常应当采用成本模式企业只有存在确凿证据表明其投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得，可采用次模式

3、计提减值准备时： 借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备已经计提减值准备的投资性房地产，其减值损失在以后的会计期间不得转回

一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产一、采用成本模式进行后续计量的投资性房地产借：其他业务成本贷：投资性房地产累计折旧（摊销） 1、按期计提折旧或摊销借：银行存款贷：其他业务收入 2、取得的租金收入借：资产减值损失贷：投资性房地产减值准备 3、计提减值准备时

例：甲企业的一栋办公楼出租给乙企业使用，已确认为投资性房地产，采用成本模式进行后续计量。假设该办公楼的成本为1800万元，按照直线法计提折旧，使用寿命为20年，预计净残值为零。按照经营租赁合同，乙企业每月支付甲企业租金8万元。当年12月，该办公楼发生减值迹象，经减值测试，其可收回金额为1200万元，此时办公楼的账面价值为1500万元，以前未计提减值准备。作有关甲企业的会计分录。

1、计提折旧或摊销：1800/20/12=7.5万元 借：其他业务成本 75000 贷：投资性房地产累计折旧（摊销）75000 2、取得的租金收入借：银行存款/其他应收款 80000 贷：其他业务收入 80000 3、应计提减值准备借：资产减值损失 3000000 贷：投资性房地产减值准备 3000000

二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产二、采用公允价值模式进行后续计量的投资性房地产（一）采用公允价值模式的前提条件企业只有存在确凿证据表明其投资性房地产的公允价值能够持续可靠取得的，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。企业一旦采用公允价值模式，就应当对其所有投资性房地产均采用公允价值模式进行后续计量。

（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理（二）采用公允价值模式进行后续计量的会计处理 1.投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量的，不计提折旧或摊销，应当以资产负债表日的公允价值计量。 2.资产负债表日，投资性房地产的公允价值高于其账面余额的差额借：投资性房地产—公允价值变动贷：公允价值变动损益公允价值低于其账面余额的差额作相反分录。

例：甲公司为从事房地产经营开发的企业。 2007.8，甲公司与乙公司签订租赁协议，约定将甲公司开发的一栋精装修的写字楼于开发完成的同时开始租赁给乙公司使用，租赁期为10年。当年10月1日，该写字楼开发完成并开始起租，写字楼的造价为9000万元。 2007.12.31，该写字楼的公允价值为9200万元。假设甲公司采用公允价值计量模式。

甲公司的会计处理如下： （1）2007.10.1，写字楼开发完成并出租：借：投资性房地产—成本 9000万贷：开发成本 9000万（2）2007.12.31，公允价值变动：借：投资性房地产－公允价值变动 200万贷：公允价值变动损益 200万

三、投资性房地产后续计量模式的变更 成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更处理，将计量模式变更时公允价值与账面价值的差额，调整期初留存收益。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

【例题2】关于投资性房地产后续计量模式的转换，下列说法中正确的是（ ）。 • A．成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计估计变更 • B．已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式 • C．已采用成本模式计量的投资性房地产，不得从成本模式转为公允价值模式 • D．企业对投资性房地产的计量模式可以随意变更

【答案】 B • 【解析】企业对投资性房地产的计量模式一经确定，不得随意变更。成本模式转为公允价值模式的，应当作为会计政策变更，按照《企业会计准则第28号－会计政策、会计估计变更和差错更正》处理。已采用公允价值模式计量的投资性房地产，不得从公允价值模式转为成本模式。

例： 2007年，甲企业将一栋写字楼对外出租，采用成本模式进行后续计量。 2009年2月1日，假设甲企业持有的投资性房地产满足采用公允价值模式条件，甲企业决定采用公允价值模式对该写字楼进行后续计量。 2009年2月1日，该写字楼的原价为9000万元，已提折旧270万元，账面价值为8730万元，公允价值为9500万元。甲企业按净利润的10%计提出盈余公积。

借：投资性房地产—成本 95000000 累积折旧 27000000 贷：投资性房地产 90000000 利润分配—未分配利润 6930000 盈余公积 770000

下列有关投资性房地产后续计量会计处理的表述中，正确的有（　）。下列有关投资性房地产后续计量会计处理的表述中，正确的有（　）。 A．不同企业可以分别采用成本模式或公允价值模式 B．满足特定条件时可以采用公允价值模式 C．同一企业可以分别采用成本模式和公允价值模式 D．同一企业不得同时采用成本模式和公允价值模式【答案】ABD

第八章 投资性房地产