第一部分：关于所得税会计中会计与税收处理不同造成资产、负债账面价值与计税基础的差异

1. 第一部分：关于所得税会计中会计与税收处理不同造成资产、负债账面价值与计税基础的差异第一部分：关于所得税会计中会计与税收处理不同造成资产、负债账面价值与计税基础的差异

2. 企业会计准则规定： 企业应采用资产负债表债务法核算所得税 • 资产、负债按企业会计准则确定的账面价值与按税法规定的计税基础比较，两者差额分别为 所得税会计的特点 “应纳税暂时性差异” “可抵扣暂时性差异” 和 递延所得税负债 递延所得税资产

3. 资产账面价大于计税基础，形成应纳税暂时性差异资产账面价大于计税基础，形成应纳税暂时性差异 负债账面价小于计税基础，产生应纳税暂时性差异 资产的账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异 负债账面价值大于计税基础，产生可抵扣暂时性差异 暂时性差异产生于以下几种情况

4. 固定资产 • 取得时，入账价值=计税基础 • 后续计量，产生差异： • 会计账面价值=实际成本-累计折旧-固定资产减值准备 • 税收（计税基础）：实际成本-税收累计折旧 举例说明资产的计税基础及差异

5. 举例说明资产的计税基础及差异 • 差异来自于： 会计：四种方法 折旧方法 税收：直线法 会计：企业确定 折旧年限 税收：税法规定 会计：扣除 固定资产减值准备 税收：不允许扣除

6. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：2006年12月取得固定资产，原价300万元，10年，会计上直线法，税法规定双倍余额递减法。2008年12月31日，估计可收回金额为220万元。 分析：2008年12月31日 账面价值=300－30×2－20=220（万元） 计税基础=300－300×20%－240×20%=192（万） “应纳税暂时性差异” [ 账面价＞计税基础 ] 递延所得税负债

7. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：2005年购入固定资产300万元，会计估计10年。税法规定20年，会计与税法均采用直线法计提折旧，净残值为0，2006年按12个月计提折旧。 2006年末账面价值=300－300 ÷ 10=270（万元） 2006年末计税基础=300－300 ÷ 20=285（万元） 形成： [ 资产账面价值＜计税基础 ] “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产

8. 无形资产 • 初始确认，入账价值与计税基础不存在差异 • 后续计量产生差异 • 寿命确定的 账面价值=实际成本－会计累计摊销－无形资产减值准备 • 寿命不确定的 账面价值=实际成本－无形资产减值准备 • 计税基础= 实际成本－税收累计摊销 举例说明资产的计税基础及差异

9. 税法规定： • 研发支出按150%加计扣除 • 差异来自于： • 第一，是否需摊销 • 第二，无形资产减值准备的提取 举例说明资产的计税基础及差异

10. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：研发支出共1000万元。其中，研究阶段200万元，开发阶段符合资本化前200万元，符合资本化后600万元。税法规定研发支出按150%加计扣除。 分析：无形资产 账面价值=1000－200 － 200=600（万元） 计税基础=0 [ 税前扣除1000×150%=1500万元] [ 账面价值＞计税基础 ] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债

11. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：2006年1月1日取得无形资产，成本600万元。根据判断，无法合理预计为企业带来经济利益的期限，为使用寿命不确定的无形资产。2006年12月31日经测试未发生减值。税法规定按10年摊销。 ①无形资产账面价值=600（万元） [ 使用寿命不确定 ] ②无形资产计税基础=600 －600 ÷10=540（万元） [ 资产账面价值＞计税基础 ] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债

12. 以公允价值计量，其变动计入当期损益的金融资产以公允价值计量，其变动计入当期损益的金融资产 • 账面价值=公允价值 • 计税基础=取得成本 举例说明资产的计税基础及差异

13. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：2006年10月20日，A公司取得一项权益性投资，价800万元，作为交易性金融资产核算。2006年12月31日，市价880万。 ①企业会计准则规定，每个期末应以公允价值计量，则2006年12月31日会计账面价值应=880万元 ②税法规定：公允价值变动不计入应纳税所得额，其计税基础=800万元 [ 账面价值880万元＞计税基础 ] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债

14. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：2006年11月8日，甲公司取得一项基金投资，成本为600万元。2006年12月31日，市价为630万元。税法规定：公允价值变动不计入应纳税所得额。 ①会计准则规定 账面价值=630万元 ②税法规定 计税基础=600万元 [ 账面价值630万元＞计税基础600万元] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债

15. 其他资产 • 投资性房地产（采用公允价值模式计量） • 会计账面价值：公允价值 • 税收计税基础：以历史成本为基础 举例说明资产的计税基础及差异

16. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：2006年1月1日，A公司将房屋建筑物转为对外出租，成本300万元，预计使用20年。转为投资性房地产之前，已使用4年。直线法计提折旧，净残值为零。采用公允价值进行后续计量。2006年12月31日，公允价值为360万元。 分析：①账面价值=360万元 [ 公允价值] ②税收计税基础=300 －300 ÷20 ×5=225万元 [ 账面价值360万元＞计税基础225万元] 形成： “应纳税暂时性差异” 递延所得税负债

17. 其他计提了减值准备的各项资产。税法规定：资产的减值在转化为实质损失之前，不允许税前抵扣。其他计提了减值准备的各项资产。税法规定：资产的减值在转化为实质损失之前，不允许税前抵扣。 举例说明资产的计税基础及差异

18. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：文利公司2006年购入原材料成本为2000万元，2006年资产负债表日，估计材料可变现净值为1600万元。计提存货跌价准备为400万元（2000－1600）则： ①账面价值=2000-400=1600万元 ②计税基础=2000万元 [ 税法认为未转化为实质损失] [ 账面价值1600万元＜计税基础2000万元] 形成： “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产

19. 举例说明资产的计税基础及差异 举例：2006年12月31日应收账款余额为3000万元，计提坏账准备300万元。税法规定：只允许按照应收账款账面余额的5 ‰计提的坏账准备税前抵扣，即：3000 ×5 ‰=15万元。2006年资产负债表日： ①账面价值=3000-300=2700万元 ②税收计税基础=3000 －3000 ×5 ‰=2985万元 [ 资产账面价值2700万元＜计税基础2985万元] “可抵扣暂时性差异” 形成： 递延所得税资产

20. 企业因销售商品提供售后服务确认的预计负债 • 会计准则规定：在销售当期确认为费用，同时确认预计负债 • 借：销售费用 • 贷：预计负债 • 税法规定：实际发生时税前抵扣 举例说明负债的计税基础及差异

21. 举例说明负债的计税基础及差异 举例：甲企业2006年因销售产品承诺提供3年售后服务，在当年任务表中确认200万元销售费用，当年未发生任何保修服务。 2006年12月31日资产负债表中： ①预计负债账面价值：200万元 ②税法规定：在实际发生时才允许税前抵扣，该项负债的计税基础=账面价值－未来期间计算应纳税所得额时按税法规 定可予抵扣的金额 =200－200=0

22. 举例说明负债的计税基础及差异 [负债账面价值200万元＞计税基础0] 形成： “可抵扣暂时性差异” 递延所得税资产

23. 预收账款 • 会计将收到客户预付的款项确认为负债，税法中对于收入确认原则与会计规定相同，此时， 计税基础=账面价值 • 如果会计上不符合收入条件，但税法规定应计入当期应纳税所得额时，则 负债计税基础=账面价值——未来期间计算应纳税所得额时按税法规定可予抵扣的金额 举例说明负债的计税基础及差异

24. 举例说明负债的计税基础及差异 举例：A公司于2006年12月20日收到客户一笔预付款1000万元，不符合收入，作为预收账款核算[ ]。假定按税法规定，该项款项应计入当期应纳税所得额计算交纳所得税。那么，未来全部可以抵扣 借：银行存款 1000 贷：预收账款 1000

25. 举例说明负债的计税基础及差异 ①该项预收账款2006年12月31日资产负债表中账面价值 =1000万元 ②该项预收账款计税基础= 账面价值1000万元－未来期间应纳税所得额时按照税法规定可予抵扣 金额1000万元=0 [ 负债账面价值1000万元＞负债计税基础0] “可抵扣暂时性差异” 形成： 递延所得税资产

26. 应付职工薪酬 • 会计准则规定：薪酬应作为企业的成本费用，在未支付之前确认为负债。 • 税法规定：外资企业可税前列支，内资企业按一定标准计算可税前扣除。 举例说明负债的计税基础及差异

27. 举例说明负债的计税基础及差异 举例：某内资企业2006年12月计入成本费用的职工工资总额为1600万元，至2006年12月31日尚未支付。按税法规定可予税前扣除的金额为1200万元，差额400万元为永久性差异，当期发生当期调整，以后期间不能再税前扣除。

28. 举例说明负债的计税基础及差异 ①账面价值=1600万元 ②计税基础= 账面价值1600万元－未来期间应纳税所得额时按税法规定可予抵扣 金额0=1600万元 [ 因为都已在当期抵扣 ] [ 账面价值=计税基础 ] 不形成暂时性差异

29. 其他负债，如罚款和滞纳金：均当期调整，不形成差异其他负债，如罚款和滞纳金：均当期调整，不形成差异 举例说明负债的计税基础及差异 [ 永久性差异]

30. 总结 • 资产账面价值大于计税基础： 产生应纳税暂时性差异[ 递延所得税负债 ] • 负债账面价值小于计税基础： 产生应纳税暂时性差异[ 递延所得税负债 ] • 资产账面价值小于计税基础： 产生可抵扣暂时性差异[ 递延所得税资产 ] • 负债账面价值大于计税基础： 产生可抵扣暂时性差异[ 递延所得税资产 ] 举例说明负债的计税基础及差异

31. 利润表中的所得税费用由两部分组成： 当期所得税和递延所得税 • 所得税费用=当期所得税＋递延所得税 • 应交所得税=应纳税所得额×所得税税率 所得税费用计算 当期应交所得税 税法上的利润

32. 应纳税所得额=会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额应纳税所得额=会计利润＋纳税调整增加额－纳税调整减少额 • 递延所得税=当期递延所得税负债的增加＋当期递延所得税资产的减少－当期递延所得税负债的减少－当期递延所得税资产的增加 所得税费用计算

33. 综合举例 A公司2007年度利润表中利润总额为1200万元，所得税率为25%。2007年发生的有关交易或事项中，会计处理与税收处理存在的差别有： （1）2007年1月2日开始计提折旧0的一项固定资产，成本为600万元，使用年限为10年，净残值为零。会计按双倍余额递减法计提折旧，税收按直线法计提折旧，假定税法规定的使用年限及净残值与会计规定相同。 （2）向关联企业提供现金捐赠200万元。

34. 综合举例 （3）当年发生研发支出500万元，较上年度增长20%，其中300万元资本化计入无形资产成本。税法规定按该企业的情况，可按实际发生研发支出的150%加计扣除。其中符合资本化后发生的支出为300万元，假定所开发无形资产于期未达到预定可使用状态。 （4）应付违反环保法规定罚款100万元。 （5）期末对持有的存货计提了30万元的存货跌价准备。

35. 综合举例 要求： 1、计算2007年度当期应交所得税 应纳税所得税= 应交所得税额= 2、计算2007年度递延所得税 该公司2007年资产负债表相关项目金额及其计税基础如下表：

36. 综合举例 递延所得税费用=

37. 综合举例 3、计算所得税费用，并编制会计分录。 所得税费用= 会计分录：

38. 综合举例 假定A公司2008年当期应交所得税为4620000元，资产负债表中有关资产、负债的账面价值与计税基础相关资料如下表：

39. 综合举例 1、当期应交所得税为： 2、当期递延所得税 （1）期末递延所得税负债 期初递延所得税负债 递延所得税负债减少 （2）期末递延所得税资产 期初递延所得税资产 递延所得税资产增加 递延所得税费用= 3、计算所得税费用 所得税费用= 会计分录：