股份基礎給付之會計處理準則

1. 股份基礎給付之會計處理準則 主講者：林有志 國立雲林科技大學會計系

2. 一、前言 • 財會39號公報：股份基礎給付之會計處理準則（96.8.23公布，97.1.1 開始適用 ） • IFRS No.2 Share-based Payment

3. 二、員工分紅費用化與國際 接軌 • 在美國發行ADR的公司，員工分紅未認列為費用且股票分紅之金額未依公平價值計算，是US GAAP與ROC GAAP最大差異。 • 甚至影響有關反傾銷之認定。

4. 三、適用範圍 • 股份基礎給付交易原則上皆適用，並非只限於員工分紅或酬勞。

5. 四、定義 • 股份基礎給付(Stock-based Payment Transaction)交易係指：企業取得商品或勞務之交易，其對價係以下列兩種方式之一支付者：(1)以本身之權益商品(含股票或認股權(Stock Option))支付。(2)以現金或其他資產支付而其金額係依該企業本身之股票或其他權益商品之價格為基礎決定。

6. 股份基礎給付協議(Share-based Payment Arrangement) • 企業與他人(包括員工)間訂定協議，約定於交易對方符合既得條件(Vesting Conditions)時，企業應履行股份基礎之給付(亦即給與交易對方權益商品，或移轉現金或其他資產予交易對方，而其金額係由企業本身之股票或其他權益商品價格（或價值）決定。

7. 既得（Vested）與既得條件 • 既得係指在股份基礎給付協議下，交易對方於符合特定既得條件時，即為有權取得現金、其他資產或企業權益商品。 • 股份基礎給付協議之既得條件可分為服務條件與績效條件二種。 • 服務條件係指要求交易對方完成特定期間服務之條件。 • 績效條件係指要求達成特定績效目標之條件，又可分為市價條件(Market Condition)與非市價條件二種。

8. 內含價值(Intrinsic Value) • 內含價值係指交易對方有權取得或認購股份，該股份公平價值與交易對方為取得股份所需支付之履約價格之差額。

9. 淨公平價值 • 係指對交易事項已充分瞭解並有成交意願之雙方於正常交易中，經由資產之銷售並扣除處分成本後所可取得之金額。

10. 五、股份基礎給付交易之相 關日期 • 給與日(Grant Date)係企業與交易對方(含員工)對於股份基礎給付協議(含條款及條件)有共識之日。 • 共識係指雙方同意，亦即一方提議另一方接受。同意可以明確表達(例如雙方簽約)，亦可能未明確表達(例如與員工間之股份基礎給付協議通常以員工開始提供服務作為同意之證據)。

11. 衡量日(Measurement Date) 衡量日係衡量所給與權益商品公平價值之日。對於與員工交易而言，衡量日即給與日；對於與非員工之交易而言，衡量日係指企業取得商品或對方提供勞務之日。

12. 既得日(Vesting Date) • 既得日係指交易對方達成股份基礎協議所有既得條件(Vesting Conditions)之日。 • 而既得期間(Vesting Period)則係達成股份基礎協議所有既得條件之期間，通常為員工開始提供服務至既得日之期間。

13. 執行日(Executive Date) • 執行日係指交易對方行使既得權利之日。通常交易對方可在既得日及其後一段期間內行使權利，而可行使權利之截止日則稱為最終執行日，逾該日仍未行使之權利即自動失效。

15. 六、交易金額之衡量 • 企業對權益交割之股份基礎給付交易，應以所取得商品或勞務之公平價值衡量，並據以衡量相對之權益增加。但所取得商品或勞務之公平價值若無法可靠估計，則應依所給與權益商品之公平價值衡量。若衡量日所給與權益商品之公平價值亦無法可靠衡量，則應以權益商品之內含價值(Intrinsic Value)衡量所取得勞務之公平價值。

16. 交易金額之衡量 • 當權益商品之公平價值能可靠衡量時，其公平價值於給與日衡量之後即不再更動，而所給與權益商品之數量及既得期間的長短，則有可能在給與日後發生估計之變動。

17. 七、交易之認列 • 股份基礎給付交易，交易對方若屬立即既得，則全部交易金額應於商品或勞務之取得日認列；若屬非立即既得，則應於既得期間陸續認列交易之金額。認列股份基礎交易時，應借記資產或費用(所取得之商品或勞務若符合資產認列條件者記為資產，否則記為費用)，貸記負債或權益(現金交割之交易記為負債之增加，權益交割之交易記為權益之增加)

18. 八、既得權利之執行或放棄 • 現金交割之股份基礎給付交易，於交易對方行使權利時應給付現金並沖銷負債，若交易對方逾期(Expired)未行使權利，則除沖銷負債外應認列為其他收入或相關費用之減少。 • 權益交割之股份基礎給付交易，交易對方行使或放棄權利時，除記載現金之收付外，尚須作權益科目間之調整(例如沖銷「資本公積－認股權」轉列為股本或其他資本公積)。

19. 九、取得勞務公平價值之衡量 與分攤 • 企業給與員工之權益商品若非屬立即既得，則宜於既得期間認列所取得之勞務，並認列權益之增加。因此，企業應於既得期間開始時(通常為給與日)衡量所取得勞務之公平價值(總成本)，並將其分攤於既得期間，認列為各期之薪資費用。

20. 取得勞務公平價值之衡量 與分攤 • 所取得勞務之公平價值(總勞務成本)＝所給與權益商品之公平價值 • ＝每一權益商品價值×所給與之權益商品數量 • 每期應分攤認列之勞務成本＝取得勞務之公平價值÷既得期間

21. 十、估計變動 在既得期間中可能發生估計變動，其處理方式一律採累積調整(Catch-up)之方式處理。所謂累積調整，係指每個資產負債表日依當時之最佳估計，決定所取得勞務之公平價值(總成本)，以其乘以已取得之勞務比例，即得截至該年底止應認列之勞務成本(累積薪資費用)。再以每年底之累積薪資費用減去至上年底止之累積薪資，即得當年度取得勞務之公平價值(成本)，亦即當年度之薪資費用。以前年度已分攤之金額不因估計之變動而更改。

22. 十一、現金交割之股份基礎給付交易 • 企業可能給與員工股票增值權(Stock Appreciation Rights)作為獎酬計畫之一部分，員工因此取得未來收取現金(而非權益商品)之權利，其金額係特定期間內依據特定股價計算之增值金額。企業亦可能給與員工取得股票(包含因執行認股權而將發行之股票)之權利，且該股票最終須由企業贖回(例如於員工離職時或員工要求時)，因而給與員工未來收取現金之權利。前述二者均為交易對象為員工之現金交割股份基礎給付交易。 • 此類交易，勞務之取得將產生負債，且應以所產生負債之公平價值衡量所取得勞務之公平價值。

23. 十二、允許交易對方選擇權益或現金交割 • 企業若給與交易對方選擇權益交割或現金交割之權利，則係給與包含負債組成要素(交易對方有權要求現金交割)及權益組成要素(交易對方有權要求以權益商品交割)之複合金融商品(Compound Financial Instruments)。於給與日應將複合金融商品之公平價值區分為負債與權益二部分。 • 若企業交易之對象非屬員工，且所取得商品或勞務之公平價值可直接衡量時，則應於取得商品或勞務之日，以該商品或勞務之公平價值衡量複合金融商品之價值，其與負債組成要素公平價值之差額，即為權益組成要素之公平價值。

24. 十三、允許企業選擇權益或現金交割 • 股份基礎給付協議允許企業選擇交割方式時，企業應決定目前是否有現金交割之義務。企業有現金交割義務之情況通常包括：(1)企業以權益商品交割實務上不可行；(2)企業過去慣例以現金交割；(3)企業有明定政策以現金交割；(4）企業通常應交易對方之請求時，即以現金交割；(5)其他具有現金交割義務者。 • 若企業目前有現金交割之義務，則應依現金交割之股份基礎給付交易處理；若企業目前無現金交割之義務，則應依權益交割之股份基礎給付交易處理。

25. 釋例（一） • 甲公司發行普通股10,000股交換機器一部，若(1)機器公平價值為$300,000，甲公司股票未上市(櫃)。(2)機器之公平價值無法可靠衡量，甲公司股票市價$25。 • 試分別作取得機器設備之分錄。

26. 釋例（二） • 乙公司以支付該公司股票10,000股之增值，做為其律師為公司提供服務（已完成）之對價，執行期間為提供服務後三個月內。乙公司取得服務（律師提供服務）日為96年11月10日，當日股票市價為$50。試分別就下列情況作必要分錄。 • (1)律師於96年12月20日執行權利，當日股票市價$56。 • (2)律師於97年1月25日執行權利，當日股票市價$62，且96年最後交易日股票市價$60。

27. 釋例（三） • 丙公司於95年初與其總經理簽訂協議，約定若總經理繼續服務三年即可在第四年中以每股$25之價格認購公司股票100,000股。假設95年初認股權之公平價值為$3。試就下列情況作必要分錄。 • (1)總經理三年內未離職，並於98年3月15日行使權利。 • (2)總經理三年內未離職，但因第四年中丙公司股價均未高於$25，故放棄行使權利。

28. 釋例（四） • X3年1月1日台北公司給與50位員工各1,000股之普通股認股權，每股認購價格$60。該公司普通股每股面額$10，給與日市價$80，按認股權訂價模式計算之每個認股權公平價值為$18，須自X3年1月1日起服務滿三年後才能行使，且自可行使之日起滿一年失效。台北公司估計離職率與實際離職員工數如下： • 年度 估計既得期間離職率 實際離職人數 X3年底 12% 1 X4年底 10% 2 X5年底 8% 1 享有既得權利之員工，有35人於X6年行使權利，另11人遲至X6年底仍未行使認股權。試為台北公司作員工認股計畫相關分錄。

29. 釋例（五） • X7年初保元公司通知30位主要經理人員可參與每股認購價格$50之認股計畫，並規定適用此計畫之員工需服務滿三年始能取得認股權利，而所給與之認股數則視三年服務期間市場佔有率之成長而定： • (1)若佔有率提高達5%，則每位員工可領取1,000股認股權。 • (2)若佔有率提高達10%，則每位員工可領取2,000股認股權。 • (3)若佔有率提高達20%，則每位員工可領取3,000股認股權。 • 若給與日該公司按選擇權訂價模式計算之每個認股權公平價值為$18，估計此30位員工在三年內會有3位離職，且佔有率之增加將介於10%~20%間。惟至X8年底修正員工離職人數為5位，而至X9年底該公司市場佔有率實際增加超過20%，並有24位員工取得認股權利。試為保元公司作員工認股權相關分錄。

30. 釋例（六） • X4年初台東公司與30位經理人員簽定各給與100股股票之協議，條件為經理人員不得在既得期間內離職。若台東公司X4年獲利增加超過20%，則股票可於X4年底既得，若台東公司在X4、X5年間之獲利平均每年增加超過15%，則可於X5年底既得，若台東公司在X4年至X6年間之獲利增加平均每年超過12%，則可於X6年底既得。X4年初之股票市價為每股$40，與給與日股價相同。台東公司X4年至X6年間預期不發放股利，其X4年至X6年間預計與實際之離職人數與獲利成長率資料如下： • 年度 估計離職人數 實際離職人數 預期成長率 實際成長率 X4年 2 1 17% 16% X5年 2 3 15% 12% X6年 1 2 12% 14% • 試作：(1)為台東公司作股份基礎給付交易相關分錄。 (2)若台東公司X6年實際獲利成長率僅有5%，試為台東公司作X6 年底與股份基礎給付交易相關分錄。

31. 釋例（六）解 X4 X5 X6 薪資費用 54,000 22,667 29,333 資本公積 －股份基礎給付 54,000 22,667 29,333

32. 釋例（七） • 台南公司於X5年初以完成三年之服務為條件，給與員工可選擇取得相當於500股票價值之現金或600股之股票的權利。員工若選擇取得股票，則於既得日後之2年內均不得出售。 • 台南公司於給與日之股價為每股$30。X5年底、X6年底及X7年底之股價分別為$32、$35及$38。台南公司預期未來2年並無發放股利。該公司在考慮既得後移轉限制之效果後，估計給與日選擇股票之公平價值為$28。試分別依(1)X7年底員工選擇領取現金，(2)X7年底員工領取股票兩種情況，為台南公司作與股份基礎給付交易相關之分錄。

33. 釋例（七）解 • X5年至X7年認列勞務費用之相關分錄 X5年 X6年 X7年 薪資費用 5,933 6,934 7,933 股票增值權負債 5,333 6,334 7,333 資本公積－員工認股權600 600 600

34. The end….Thank You