NAČELA UREDNO G BILANSIRANJA

1. NAČELAUREDNOG BILANSIRANJA

2. Načela urednog bilansiranja • Pravila koja treba poštovati prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja, kako bi se obezbedila njihova razumljivost, pouzdanost, uporedivost, tj. kako bi se omogućilo dobijanje izveštaja koji sadrže sve važne informacije potrebne za donošenje poslovnih odluka od strane korisnika

3. Načela urednog bilansiranja • Najveći broj ovih načela proizvod je višedecenijskog iskustva (prakse) računovodstva i finansijskog izveštavanja (ali i naučne teorije koja je vrlo često pravila koja su nastajala u praksi prihvatala i davala im teorijsko obrazloženje, ali ujedno i sama formulisala pravila koja su kasnije bila prihvaćena od strane prakse).

4. Načela urednog bilansiranja • Danas značajan uticaj na formulisanje načela i njihovu primenu imaju: • 1) Međunarodni odbor za standarde finansijskog izveštavanja (IASB) • 2) Međunarodna organizacija komisija za hartije od vrednosti (IOSCO) • 3) Američki odbora za računovodstveno finansijske standarde (FASB) • 4) Međunarodna organizacija profesionalnih organizacija računovođa (IFAC) • 5) Evropska Unija preko svojih tela – Komisije i Saveta EU

5. Načela urednog bilansiranja Saradnja između Međunarodnog odbora za računovodstvene standarde i Međunarodne organizacije komisije za hartije od vrednosti Svrha – prihvatanje IFRS (MSFI) kao osnove sastavljanja finansijskih izveštaja, koji su prihvatljivi na berzama širom sveta Uslov – smanjenje prava izbora koja se standardima nude i postizanje jednoznačnih rešenja gde god je to moguće - povećanje broja transakcija koje su “pokrivene” standardima

6. Načela urednog bilansiranja • Evropska unija – osnova finansijskog izveštavanja: • * Direktive (IV, VII, VIII) • * Od 2005. se primenjuju Međunarodni računovodstveni standardi • Pravila formirana pod uticajem ovih tela predstavljaju osnovu finansijskog izveštavanja (neka su nepromenjena, dok se kod nekih javlja potreba za modifikacijom u skladu sa menjanjem privredne prakse)

7. Načela urednog bilansiranja • 1) načelo jasnosti • 2) načelo istinitosti • 3) načelo identiteta • 4) načelo kontinuiteta • 5) načelo opreznosti • 6) načelo merodavnosti • 7) načelo pojedinačnog vrednovanja • 8) načelo stalnosti poslovanja • 9) načelo realizacije • 10) načelo impariteta • 11) načelo razgraničenja prema predmetu i vremenu (načelo uzročnosti – korelacije)

8. Načelo jasnosti • Odnosi se na formalni aspekt (urednost) Finansijskih izveštaja • Zbog čega je važno ovo načelo? • Važno je zbog toga što se na osnovu informacija prezentiranih u finansijskim izveštajima izvode određeni zaključci, u skladu sa kojima se donose odgovarajuće poslovne odluke • Korisnih FI mora razumeti informacije koje su prezentirane, jer bez toga nije moguće doneti ispravan zaključak

9. Načelo jasnosti • Da li se može reći da je: • tačna = jasna informacija • Zašto ne? • Da li se kršenjem načela jasnosti krši načelo istinitosti? • U skladu sa načelom jasnosti zabranjeno je informacije koje su tačne prezentirati na nejasan i nepregledan način

10. Načelo jasnosti • Na koji način se obezbeđuje jasnost informacija sadržanih u finansijskim izveštajima? • 1) Adekvatno raščlanjavanje osnovnih računovodstvenih kategorija 2) Adekvatno obeležavanje 3) Korišćenje bruto principa

11. Načelo jasnosti • Adekvatno raščlanjavanje računovodstvenih kategorija • Šta se podrazumeva pod osnovnim računovodstvenim kategorijama? • Koja su osnovna pravila raščlanjavanja koja se moraju poštovati? • Pravila: • Delovi nastali raščlanjavanjem su homogene celine • Delovi nastali raščlanjavanjem moraju posedovati osobinu celine iz koje potiču

12. Načelo jasnosti

13. Načelo jasnosti • Na koji način je u pomenutom slučaju ispoštovano prvo pravilo? Da li se može reći za stalna, tj. obrtna sredstva da su homogena? Šta znači homogena? * biti homogen – razlikovati se po nekim karakteristikama od ostalih delova nastalih raščlanjavanjem iste celine Na koji način je ispoštovano drugo pravilo? Šta je zajedničko stalnim i obrtnim sredstvima?

14. Načelo jasnosti • Dokle se ide u raščlanjavanju? Od čega ovo zavisi? • Postoje dva ekstrema: • ne ide se na dublje raščlanjavanje osnovnih računovodstvenih kategorija (bilansnih pozicija) • jako duboko raščlanjavanje, tako da se ne zna koja je namena ni čemu služe informacije dobijene ovakvim raščlanjavanjem Koje se načelo krši u slučaju preteranog raščlanjavanja?

15. Načelo jasnosti • Adekvatno obeležavanje • Kada je naziv neke pozicije nastale raščlanjavanjem adekvatan? • Onda kada se na osnovu samog naziva može dokučiti sadržina te pozicije (tog računa)

16. Načelo jasnosti • Primer: • Preduzeće “A” je proizvodno preduzeće koje se bavi proizvodnjom deterdženta. Ono svoje sirovine pribavlja osim od domaćih proizvođača, i uvozom, a u cilju ostvarenja uštede u troškovima po osnovu niže cene ovako kupljenih sirovina. Pribavljene sirovine ovo preduzeće dalje koristi u proizvodnji deterdženata, pri čemu se više od 50% proizvedenih proizvoda prodaje na domaćem tržištu, a ostatak je namenjen izvozu.

17. Načelo jasnosti • Da li su sledeće pozicije (računi) adekvatno obeleženi? • Kupci • Menica • Sitan invetar na zalihama • Zalihe • Stalna sredstva namenjena prodaji • Dobavljači u inostranstvu • Rezervisanja

18. Načelo jasnosti • Korišćenje bruto principa • Šta znači korišćenje bruto principa? U čemu je razlika u odnosu na neto princip? • Zašto je važan ovaj princip? • Da bi informacija bila jasna moramo pružiti potpune podatke o jednoj transakciji, bez bilo kakvog saldiranja između bilansnih pozicija

19. Načelo jasnosti • Primer: • Da li je u sledećim slučajevima poštovan zahtev za primenom bruto principa: • Po osnovu prodaje robe u maju 2012. preduzeće “B” je ostvarilo dobitak od 15.000 RSD • Preduzeće “C” poseduje u svom voznom parku jedan autobus, čija je vrednost 50.000 EUR, i tri automobila čija je vrednost 10.000 EUR, odnosno 8.000 EUR • Preduzeće je na početku 2007. pribavilo mašinu čija je vrednost 100.000 RSD. Procenjen vek trajanja je 10 godina. Početkom 2011. mašina je prodata za 80.000 RSD • Preduzeće “D” je po prodalo u Junu svoje proizvode na kredit preduzeću “A” za 80.000, dok je u Septembru pribavilo od preduzeća “C” materijala u vrednosti od 100.000 RSD, pri čemu je dogovoreno da se ovaj iznos isplati kroz dva meseca od trenutka kupovine. Na osnovu ovoga, radi podmirenja svojih obaveza preduzeće “D” je odlučilo da uzme kredit od banke u visini nedostajućeg iznosa (obaveze) od 20.000 EUR

20. Načelo jasnosti • Da li postoji izuzetak kada je moguće saldirati potraživanja i obaveze? Kada? • Uslovi za saldiranje potraživanja i obaveza: • da su nastale po istom osnovu (Preduzeće “A” je prodalo preduzeću “B” svoje proizvode u vrednosti od 50.000, od koga su prethodno za potrebe proizvodnje ovih proizvoda pribavljene sirovine od istog preduzeća za 25.000 RSD) • da su oba dospela • da su istog ili da glase na približno isti iznos • da postoji saglasnost obeju strana u pogledu ovog postupka

21. Načelo jasnosti • Iz principa jasnosti je izveden princip pojedinačnog vrednovanja • Šta to znači? * ako ne vršimo pojedinačno vrednovanje, podatak o vrednosti neće biti jasan Kada je pominjano pojedinačno procenjivanje? Do kog bilansnog delikta dolazi kršenjem ovog načela?

22. Načelo istinitosti • Istina je etička kategorija • Zato je ispravnije koristiti pojam tačnost u slučaju finansijskog izveštavanja • Zašto? • Šta se mora istaći kada se koristi pojam tačnost? • Mora se istaći u odnosu na šta je neka transakcija (izveštaj) tačan • Zašto je ovo važno? • Jedna ista transakcija može biti predstavljena na različite načine, ali da svaki put bude tačna u skladu sa ciljem od kog polazimo kada tu transakciju iskazujemo

23. Načelo istinitosti Primer: Preduzeće “A” na kraju 2011. ostvarilo je dobitak od 150.000 RSD. • da li je ovo rezultat koji može biti raspoređen, bez ugrožavanja opstanka preduzeća? • da li je ovo tačan rezultat sa poreskog aspekta (osnova za oporezivanje)? Mora se naglasiti od kog cilja se pošlo prilikom sastavljanja finansijskih izveštaja

24. Načelo istinitosti • Odsustvo samovolje jedna je od bitnih pretpostavki u dobijanju tačnih izveštaja • Zašto? Šta se podrazumeva pod samovoljom? • Promena korišćenih metoda koja nije uslovljena opravdanim ekonomskim razlozima, sračunata na uticanje na visinu rezultata

25. Načelo istinitosti • Zašto je važno da izveštaj bude tačan? Pouzdanost – podatak koji nije tačan ne može biti ni poudan Šta se podrazumeva pod pouzdanošću finansijskih izveštaja? Zašto je ona važna? Finansijski izveštaji su osnova za donošenje odluka o alokaciji sredstava

26. Načelo istinitosti • Koji su uslovi za dobijanje tačnog izveštaja? • Da bi izveštaji bili tačni moraju da budu ispunjeni sledeći uslovi: • U finansijskim izveštajima moraju biti iskazane posledice svih nastalih događaju u datom obračunskom periodu (BS, BU) Zbog čega je ovo bitno? Šta se krši nepoštovanjem ovog zahteva? * potpunost * izveštaj koji nije potpun nije ni tačan

27. Načelo istinitosti • Primer: • Preduzeće “A” je krajem decembra (28.12.) prodalo polovinu svojih zaliha robe. • a) kako ovo utiče na iskazani rezultat? • b) kakav je uticaj na poresku obavezu? • c) šta će se desiti ako se ova transakcija ne evidentira u trenutku nastanka, već npr. 02.01. naredne godine? Kakva je posledica ovakvog postupanja?

28. Načelo istinitosti 2) Pri iskazivanju posledica nastalih transakcija moraju se respektovati načela urednog knjigovodstva i bilansiranja Šta se pod tim podrazumeva? • Posledice nastalih poslovnih događaja moraju biti pravilno evidentirane na imovinskim delovima na koje se odnose (pravilan izbor računa) • Mora se pravilno prikazati vrednost transakcije (tačna vrednost proknjižena na računima)

29. Načelo istinitosti 3) Zabranjeno iskazivanje fiktivnih pozicija Šta se podrazumeva pod fiktivnim pozicijama? Posledice događaja koji nisu nastali Koji bilansni delikt nastaje nepoštovanjem ovog zahteva?

30. Načelo bilansnog identiteta • Šta se zahteva ovim načelom? • Koji je razlog primene ovog načela? • Dva razloga: 1) Poštovanje načela potpunosti * koja je posledica kršenja ovog zahteva? * zašto je bitan ovaj zahtev? - zaštita poverilaca i investitora 2) Sprečavanje manipulisanja rezultatom

31. Načelo bilansnog identiteta • Primer: Zalihe 1000 Sopstveni kapital Zalihe 900 Sopstveni kapital 1000 900 Prodajna vrednost ovih zaliha je 1500. • koliki je rezultat ostvaren prodajom? • Koja je posledica kršenja ovog načela? Kako ovo utiče na rezultat? • Koja bi posledica bila da su zalihe na kraju procenjene u iznosu od 1200? A BS – krajnji P A BS – početni P

32. Načelo bilansnog identiteta • Preduzeće “A” se bavi proizvodnjom keksa.Na početku perioda uloženo je u pribavljenje mašine za mešanje iznos od 20000 RSD. Procenjeni vek trajanja iznosi 10 godina. • a) koliki su otpisi (troškovi amortizacije)? • b) Ako je na početku narednog perioda zadržana vrednost od 20000, pri čemu nije promenjen procenjeni vek trajanja, da li se može reći da je ispoštovano načelo bilansnog identiteta? • c) Koja je posledica ovakvog postupanja?

33. Načelo bilansnog identiteta • Knjigovodstveno tehnički posmatrano, kako se postiže jednakost krajnjeg i početnog bilansa? • Račun izravnanja Račun otvaranja krajnje stanje Krajnje stanje Početno stanje Početno stanje aktivnih računa pasivnih računa pasivnih računa aktivnih računa Oba računa moraju imati isti promet, ali recipročnog karaktera

34. Načelo bilansnog identiteta • Kada je dopušteno odstupanje od ovog načela? • Dve situacije: • Novčana reforma • Zahtev revizora da se izvrši ispravka godišnjeg računa * gde se vrši ispravka? Zašto?

35. Načelo kontinuiteta • Koji se zahtev krije iza ovog načela? - uporediv periodični rezultat Kako se to postiže? Koja su dva osnovna koncepta (shvatanja cilja bilansa)? Koje se shvatanje nalazi iza ovog načela? - statičko i dinamičko shvatanje cilja bilansa Osnov načela kontinuiteta nalazi se u dinamičkom shvatanju bilansa

36. Načelo kontinuiteta • Da li se dobijanjem uporedivog periodičnog rezultata obezbeđuje i uporedivost finansijskog položaja? Na koji način? • Koji je cilj ovog načela? * da se izbegne promena načina prikazivanja i metode procenjivanja koje su korišćene prilikom sastavljanja FI iz perioda u period Da li se može izvesti zaključak da se na ovaj način zabranjuju ove promene? Kada su dopuštene promene?

37. Načelo kontinuiteta • Odstupanje je dopušteno u dva slučaja: • ekonomski razlozi • pravni razlozi Koji su to ekonomski razlozi? Koji su to pravni razlozi? Ekonomski razlog – promena proizvodnog programa ili delatnosti u celini Pravni razlog – promena pravne forme ili promena veličine (utiče na finansijski izveštaj)

38. Načelo kontinuiteta • Šta se podrazumeva pod uporedivošću u vremenu? A u prostoru? • Koja je razlika u odnosu na načelo bilansnog identiteta? (uporedivost) • Kako se obezbeđuje uporedivost i na koje aspekte se odnosi? • Možemo govoriti o: • formalnoj uporedivosti • materijalnoj uporedivosti

39. Načelo kontinuiteta • Formalna uporedivost: • Jednakost rasčlanjavanja (redosled,naziv) • Nemenjanje sadržine (ne vršiti spajanja, razdvajanja, premeštanja delova pozicija) • Nepromenjen način otpisivanja (promena ne utiče na vrednost, nego na uporedivost) • Nepromenjen dan bilansa

40. Načelo kontinuiteta • Materijalna uporedivost: • Obezbeđuje se poštovanjem i primenom istih pravila u procenjivanja u nizu sukcesivnih obračunskih perioda. • Na koji način se ovo obezbeđuje? • stalnost procenjivanja (primenjenih metoda) • stalnost vrednosti

41. Načelo kontinuiteta • Stalnost procenjivanja: Da li se može reći da su sva preduzeća dužna da primenjuju ista pravila procenjivanja? Razlike u uslovima poslovanja vode davanju prava izbora u primeni nekih standarda primer: otpisivanje – linearno, degresivno zalihe – FIFO, prosečna nabavna cena,... Izborom se opredeljuje računovodstvena politika preduzeća Ko usvaja računovodstvenu politiku? – Usvaja menadžer na predlog računovođe

42. Načelo kontinuiteta • Da li je dopuštena promena računovodstvene politike? • U kojim slučajevima je dopuštena promena? • 1) ukoliko je donet novi standard primer: donošenje MSFI 5uslovilo je promenu u tretiranju stalne imovine namenjene prodaji 2) promena postojećeg standarda primer: ukidanje LIFO metode – posledica? Promena vredosti zaliha i rashoda, pa i rezultata 3) promena uslova privređivanja – vodi nerealnom prikazivanju imovine i rezultata Ukoliko dođe do promene računovodstvene politike, koja je obaveza preduzeća? (u cilju obezbeđenja uporedivosti)

43. Načelo kontinuiteta • Stalnost vrednosti • Kada se insistira na ovom zahtevu? - ako se koristi princip istorijskog troška Šta se pod njim podrazumeva? Koji je cilj? Jednom utrvrđene vrednosti za neku imovinu su merodavne za kasnije bilanse Cilj – onemogućavanje svojevoljnog uticaja na visinu periodičnog rezultata

44. Načelo kontinuiteta • Primer: • U cilju smanjivanja velikog rezultata, i samim tim izbegavanja plaćanja poreza, pristupanje vanrednom otpisivanju vrednosti postrojenja i opreme (povećava rashode). U narednom periodu ukoliko se proceni da je sada rezultat nezadovoljavajući, pristupanje ponovonom pripisivanju vrednost datoj imovini (prethodno otpisanoj) • Koja je posledica ovakvog postupanja? Šta se dešava sa rezultatom? • - manipulacija rezultatom

45. Načelo kontinuiteta • načelo ograničene povezanosti vrednosti • načelo neograničene povezanosti vrednosti Šta se podrazumeva pod načelom ograničene povezanosti vrednosti? Kako se primenjuje? Primer: Mašina je pribavljena po ceni od 200. Procenjeni vek trajanja iznosi 10 godina. Na kraju četvrte godine pristupa se vanrednom otpisivanju vrednosti mašine za 30. Pretpostavlja se da nije došlo do promene procenjenog veka trajanja. Na kraju pete godine došlo je do porasta tražnje za proizvodima koji se proizvode na ovoj mašini, zbog čega prestaju razlozi za vanrednim otpisivanjem

46. Načelo kontinuiteta • a) kolika je visina otpisa? • b) ukoliko je primenjeno načelo ograničene povezanosti vrednosti, kako se evidentira ova promena? • c) ukoliko je primenjeno načelo neograničene povezanosti vrednosti, kako se evidentira ova promena? • d) u čemu je razlika između ova dva načela? Kako se to odražava na rezultat? • U kom slučaju su veće oscilacije ostvarenog rezultata?

47. Načelo kontinuiteta • a) visina otpisa: 200/10=20 (godišnje) pod pretpostavkom da je primenjeno linearno otpisivanje vrednosti. b) Vrednost mašine na kraju 4. godine iznosi 200-20x4=120 Vanredno otpisano 30, pa je vrednost nakon toga 120-30=90 otpis godišnji=90/6=15 Na kraju 5. godine vrednost mašine iznosi 90-15=75 Za koliko povećavamo vrednost mašine? Do visine vrednosti koje bi imala da nije bilo vanrednog otpisa: 200-20x5=100, dakle može se dopisati vrednost od 25

48. Načelo kontinuiteta • c) Obračun je isti kao i pod b. Za koliko povećamo vrednost mašine na kraju pete godine u slučaju načela neograničene povezanosti vrednosti? • Nije dopušteno pripisivanje ranije otpisane vrednosti • d) Veće oscilacije su u slučaju primene metode neograničene povezanosti vrednosti

49. Načelo kontinuiteta • Primer: • Knjigovodstvena vrednost Zaliha robe iznosi 100. Zbog pada tražnje, vrednost zaliha je smanjenja na 60. U skladu sa tim otpisano je 40, koliko iznosi priznat gubitak. Na kraju godine usled rasta tražnje, vrednost zaliha se povećala na 90. Tržišna vrednost po kojoj su zalihe prodate 31.01. iznosila je 100 • a) primenjeno je načelo ograničene povezanosti vrednosti. Koliko pripisujemo? • b) primenjeno je načelo neograničene povezanosti. Koliko pripisujemo? • c) uticaj na rezultat?

50. Načelo kontinuiteta • ograničena povezanost – prvo gubitak (ostali rashodi) 40,koji su na kraju godine smanjeni za 20 (ili priznat dobitak), pa je u narednoj godini dobitak 10 • neograničena povezanost – prvo gubitak 40, pa u narednoj godini dobitak 40