销售与收款循环审计

1. 销售与收款循环审计 Auditing revenue cycle and related accounts

2. 一、销售与收款循环概述 （一）本循环所涉及的主要凭证和会计记录 • 顾客订货单 • 销售单 • 发运凭证 • 销售发票 • 商品价目表

10. 贷项通知单 是一种用来表示由于销货退回或经批准的折让而引起的应收账款减少的凭证。 • 应收账款明细账 • 主营业务收入明细账 • 折扣与折让明细账 • 汇款通知书 是一种与销售发票一起寄给顾客，由顾客在付款时再寄回销售单位的凭证。 • 现金日记帐和银行存款日记账 • 坏账审批表 • 顾客月末对账单 • 转帐凭证和收款凭证

11. （二）本循环主要业务活动 • 接受顾客订单 在接受顾客订单之后，应编制一式多联的销售单。 • 批准赊销信用 • 按销售单供货 • 按销售单装运货物 • 向顾客开具账单（销售发票）

12. 记录销售 只依据附有有效装运凭证和销售单的发票记录销售。 • 办理和记录现金、银行存款收入 • 办理和记录销售退回、销售折让与折扣 • 注销坏账 • 提取坏账准备

13. （三）审计目标 1、确定收入的真实性 2、确定销售与收款业务的完整性 3、确定应收账款的所有 4、确定销售截止的正确 5、确定应收账款计价的正确性 6、确定表达与披露的恰当性

14. （四）可能的差错与舞弊 • 多计销售收入 企业多计销售收入的方法主要有： 1．企业在商品已经发出，发票账单已交付买方，也已经收到部分货款，但买卖双方在质量弥补方面尚没有达成一致意见时，提前确认当期收人；

15. 2．企业在销售商品已经发出，发票账单已交付买方，也已经收到部分贷款，但没有履行完安装义务时，提前确认当期收入；2．企业在销售商品已经发出，发票账单已交付买方，也已经收到部分贷款，但没有履行完安装义务时，提前确认当期收入； 3．销售退回时，不作相应的冲销销售收入、成本、税金或调整以前年度损益及其期初数处理； 4．虚构销售业务，如开假发票、开具假出库凭证、编制假代销清单、虚列购货单位、母子公司或关联企业之间在年底互开发票，等次年做退货处理或直接冲销，粉饰经营状况； 5．采用分期收款结算时，不按合同约定的收款日期分期确认收入，提前确认收入；

16. 6．劳务、建造合同的完工程度估计不合理致使当期多确认收人；6．劳务、建造合同的完工程度估计不合理致使当期多确认收人； 7．已经发生的劳务成本得不到补偿或全部不能补偿的，仍按已经发生的劳务成本确认收入。 • 少计销售收入 企业少计销售收入的方法有： 1．已实现的收入，通过扣压结算凭证，不确认或延期确认收人； 2．将正常的销售收入反映在“应付账款”中，作为其他企业的暂存款处理，将记账联单独存放，少计当期收入；

17. 3．以“应收账款”或“银行存款”账户与“库存商品”相对应，直接抵减“库存商品”或“产成品”，少计收入；3．以“应收账款”或“银行存款”账户与“库存商品”相对应，直接抵减“库存商品”或“产成品”，少计收入； 4．虚增销售退回，即销售退回仅用红字借记“应收账款”、贷记“主营业务收人”、“应交税金——应交增值税（销项税额）”的会计分录，记账凭证后面没有销售发票、销售退回单、商品验收单等原始凭证等； 5．劳务、建造合同的完工程度估计不合理致使当期少计收入。

20. 二、销售业务的内部控制及其测试 （一）了解和描述内部控制 1、适当的职责分离 （1）赊销批准与销售要分离； （2）发货、开票、收款、记账的职责要分离； （3）坏账应由销售、记账之外的人确认。 2、正确的授权审批 其一，在销货发生之前，赊销业务经正确审批； 其二，非经正当审批，不得发出货物；

21. 其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批。其三，销售价格、销售条件、运费、折扣等必须经过审批。 其四，坏账发生须经有关人员确认。 3、充分的凭证和记录 （1）建立和健全各环节的凭证。比如，销货通知单、提货单、销售发票等； （2）凭证的预先编号； （3）建立和健全各种账簿，并及时登账。

22. 4、定期核对账簿及记录 （1）定期核对各相关账户的总账和明细账。 （2）应按月与客户核对应收账款余额。对不符的情况，应及时处理。核对工作应由出纳、登记销售和应收账款以外的人进行。 5、按月寄出对账单 6、内部核查程序 由独立的人员对销售与收款业务的记录过程和各种凭证进行复核。 （二）描述内部控制

23. （三）控制测试 销售与收款循环的控制测试主要包括以下内容： 1、从主营业务明细账中抽取部分业务，并与销货通知单、提货单、销售发票核对。目的在于检查销货业务是否全部、及时、正确地人账。 2、抽取部分发票副本，检查以下内容：1）检查是否附有提货单和客户订单；2）检查销售发票是否连续编号；3）检查销售发票上的价格等是否经过批准。 3、核对销售发票与客户订单、销货通知单、提货单。主要核对它们所记载的品名、数量等是否一致。

24. 4、抽取一定数量的提货单，与相关的销售发票核对。通过此核对检查可以发现是否存在已发出的商品未开发票和未记账的情况。4、抽取一定数量的提货单，与相关的销售发票核对。通过此核对检查可以发现是否存在已发出的商品未开发票和未记账的情况。 5、复核有关销货退回、销售折扣与折让及坏账的有关凭证。主要复核：1）有关销货退回、销售折扣与折让及坏账的业务有无授权审批手续；2）有关凭证中的计算及金额是否正确。 6、检查是否定期核对应收账款。 7、观察并询问职责分工及执行情况。

25. （四）重新评估控制风险

26. 三、销售交易的实质性测试 （一）登记入账的销售业务是真实的（经济业务是否真实发生） （二）已发生的销售业务均已登记入账（完整性） （三）登记入账的销售业务估价准确 （四）登记入账的销售业务分类正确 • 现销与赊销 • 营业性资产的销售与产品销售 • 不同产品或劳务的销售

27. 提问： （单选题）为了确保所有发出的货物均已开具发票，注册会计师应从本年度的( )中抽取样本，与相关的发票核对。 A.货运文件 B.销售合同 C.销售订单 D.销售记账凭证

28. （单选题）为了证实已发生的销售业务是否均已登记入账，有效的作法是( )。 A.只审查销售日记账　　　　　　 B.由日记账追查有关原始凭证 C.只审查有关原始凭证　　　　　 D.由有关原始凭证追查销售日记账

29. （五）销售业务的记录及时 （六）销售业务已正确地记入明细账并准确汇总

30. 四、主营业务收入审计 （一）审计目标 （二）实质性测试程序 1、取得或编制主营业务收入项目明细表，并与报表数、总账数和明细账合计数核。 2、查明主营业务收入的确认原则、方法，是否符合会计准则和会计制度规定的收入实现条件，前后期是否一致。

31. 收入确定的条件 基本原则：企业应在发出商品、提供劳务，同时收讫价款或者取得索取价款的凭证时，确认营业收入。 具体原则： （1）企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方； （2）企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权，也没有对已售出的商品实施控制； （3）与交易相关的经济利益能够流入企业； （4）相关的收入和成本能够可靠地计量。

32. 各种销售方式具体确定条件 • 交款提货销售方式 • 预收账款销售方式 • 托收承付结算方式 • 委托其他单位代销商品的销售方式 • 分期收款结算方式

33. 例：某会计师事务所年末在对某公司的销售业务进行审计时发现，该公司本年9月采用分期收款销售方式向A客户销售货物价值40000元，按合同约定当时收取了一半货款，其余的20000元应于年未收回，但年末时A客户未如期付款，该批产品的成本为 30000元；本年 10月向 B客户销售商品并取得商业承兑汇票，票面值为90000元，约定6个月后付款，该批产品的成本为60000元。该公司的增值税率为 17％，所得税率为33％。该公司对这两笔业务所作的处理为： 借：银行存款 23400 贷：主营业务收入20000 应交税金——应交增值税（销项税额）3400 借：分期收款发出商品 90000 贷：库存商品 90000 借：主营业务成本 15000 贷：分期收款发出商品 15000 要求：指出该公司账务处理的错误，并提出调账建议。

34. 劳务收入 在同一会计年度内开始并完成的劳务，应在完成劳务时确认收入； 如劳务的开始和完成分属不同的会计年度，在提供劳务交易的结果能够可靠估计的前提下，企业应在资产负债表日按完工百分比法确认相关的劳务收入； 在提供劳务交易的结果不能可靠估计的情况下，企业应在资产负债表日按已经发生并预计能够补偿的劳务成本金额确认收人，并按相同金额结转劳务成本；如预计已经发生的劳务成本不能得到补偿，则不应确认收入，但应将已经发生的成本确认为当期费用。

35. 委托外贸代理出口、实行代理制方式 应在收到外贸企业代办的发运凭证和银行交单凭证时确认收入。 • 对外转让土地和销售商品房 应在土地使用权和商品房已经转移并发票结算账单提交对方。 3、实施分析性复核 （1）将本期与上期的主营业务收入进行比较，分析产品销售的结构和价格的变动是否正常，并分析异常变动的原因； （2）比较本期各月各种主营业务收入的波动情况，分析其变动趋势是否正常，是否符合被审计单位季节性、周期性的经营规律，并查明异常现象和重大波动的原因；

36. （3）计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因；（3）计算本期重要产品的毛利率，分析比较本期与上期同类产品毛利率变化情况，注意收入与成本是否配比，并查清重大波动和异常情况的原因； （4）计算重要客户的销售额及其产品毛利率，分析比较本期与上期有无异常变化。 （案例） 4、根据普通发票或增值税发票申报表，估算全年收入，与实际入账收入金额核对，并检查是否存在虚开发票或销售而未开发票的情况。 4、获取价格目录，检查售价情况 5、抽取销售发票，检查发货、开票、记账的日期是否相符，品名、数量、单价、金额等是否与发运凭证、销售合同等一致。

37. 例：某会计师事务所年末在对某公司的销售业务进行审计时，发现该公司“主营业务收入”账户的销售数量与仓库发货数量有较大的差异。在进行了解时，主要责任人员的解释难以自圆其说。经过进一步深入调查了解，并对出库单据诸项核对，查明该公司的仓库保管员有向购货方多发货，从中收取“好处”的行为。由于保管员与外部人员串通使该公司造成的损失（按账面售价计算）为22 600元，该产品的增值税税率为 17％。 要求：对上述事件进行分析，并提出加强管理、防止出现类似事项的建议。

38. 6、实施销售的截止测试。 应把握三个与主营业务收入确认有密切关系的日期： 一是发票开具日期或者收款日期； 二是记账日期； 三是发货日期（服务业则是提供劳务的日期） 检查三者是否归属于同一适当会计期间是营业收入截止测试的关键。（案例） 销售截止性测试的三条审计路线的对比表

40. 7、结合应收账款的函证，查明未经认可的巨额销售。7、结合应收账款的函证，查明未经认可的巨额销售。 8、检查销货退回、折扣、折让等情况。 案例见后 9、检查外币收入折算是否正确。

43. 例 ：某会计师事务所在年末对某公司年度会计报表进行审计时发现，该公司某类商品的标价为每件100元，若购买100件以上，即可在原价格的基础上享受10％折扣的优惠，A客户按提供的优惠条件购买了该公司100件商品。后来，由于该公司本期发货规格有误，不得不将发出的标价为 100 000元的货物按8％的折价返还给A客户。该公司上面两项业务的会计分录为： 借：银行存款 90000 折扣与折让 10 000 贷：主营业务收入 100 000 借：营业费用 8000 贷：银行存款 8000 要求：指出该公司账务处理的不当之处，分析带来的结果，并提出调账建议。

44. 10、检查有无特殊销售行为。 • 附有销售退回条件的商品销售 • 售后回购 销售 融资 • 以旧换新 • 售后租回 融资租赁 经营租赁 11、检查集团内部的销售情况。 12、检查主营业务收入在利润表上的披露。

45. 注册会计师黎民被委派担任ABC股份有限公司1999年度会计报表审计项目负责人。ABC股份有限公司为一中外合资公司，主营产品高级石墨电极，60％产品外销，主要销售地墨西哥。据悉该公司1999年度曾经发生五起产品质量纠纷案，其中三起被判处赔偿。经过对该公司内部控制的研究和评价，注册会计师黎民将该项目的固有风险和控制风险评估为中等水平。为合理规划审计工作，注册会计师黎民已经编制完成总体苗计计划，在总体审计计划中，将主营业务收入确定为重要会计问题和重点审计领域，并于2000年2月8日在制定具体审计计划时拟安排资深注册会计师AA于2月10日进行审计。假定不考虑ABC股份有限公司的经营规模和预定审计工作的复杂程度， 请代注册会计师黎民就如何审计主营业务收入编写一份具体审计计划。

46. 提示：具体审计计划的内容应当包括具体项目的审计目标、审计程序、执行人、执行日期、审计工作底稿索引号以及其他有关内容。在实际工作中，一般是通过编制审计程序表的方式体现的。在编制过程中必须考虑被审计单位的具体情况，参照一般公认的审计程序波及全面、突出重点。提示：具体审计计划的内容应当包括具体项目的审计目标、审计程序、执行人、执行日期、审计工作底稿索引号以及其他有关内容。在实际工作中，一般是通过编制审计程序表的方式体现的。在编制过程中必须考虑被审计单位的具体情况，参照一般公认的审计程序波及全面、突出重点。

47. 案例分析： 审计人员在审查某工业企业2000年6月份“银行存款”日记账时，发现6月24日摘要中注明预收某产品货款，但对方科目的名称是“主营业务收入”，金额计30万元，决定进一步查证。经查阅 2000年 6月 24日 17＃记账凭证，记账凭证上的会计分录如下： 借：银行存款 300 000 贷：主营业务收入 300 000 该凭证所附的原始凭证仅是一张信汇收账通知，无发票记账联，经过询问当事人并调阅有关销售合同，确定该企业预收某单位产品预购款30万元，但因对制度规定不熟悉，会计人员已将其在收到预购款当日做了收入处理。 要求：指出该企业存在的问题，并提出处理意见。

48. 案例分析： 审计人员李明在审查宏达公司2004年度主营业务收入时，抽查了该公司12月份销售业务，发现下列情况： 1．12月20日销售给A公司甲产品5000元，货款已收到，未入账。 2．12月14日公司福利部门领用乙产品 1000元，未作销售。 3．12月25日A公司退回甲产品1000元，产品已收到，账中未作处理。 4．12月28日出口甲产品10000美元，按当日汇率折算为 82000元，该公司选取当月1日汇率为折算率，当月1日汇率为8.50。 要求：1．计算出应调整的主营业务收入； 2．指出该公司在销售业务中存在的问题。

49. 案例分析： 审计人员王军审查海河公司1999年度利润表时，抽查了该公司12月的销售业务，发现下列情况： 1．4日送交宏达公司甲产品800件，产品已送到，账中未做处理；经查11月6日已收到宏达公司预付货款10000元。 2．8日售给前锋工厂甲产品1600件，货款未收到，已在银行办理了托收承付手续，尚未入账； 3．12日售给友联工厂乙产品 1600件，货款收到，未入账； 4．20日公司托儿所大修理领用乙产品100件，未做销售； 5．28日前锋工厂退回质量有问题的甲产品400件，产品已收到，账中未做处理； 6．31日产成品账中对12日售结友联工厂的乙产品未做结转； 另知，甲产品单位售价为10元，制造成本为7元，乙产品单位售价为20元，制造成本为15元。 要求：1．指出该公司在销售业务中存在的问题；2．计算出应调整的主营业务收入、主营业务成本； 3．提出处理意见。

50. 销售货物并向购货方开具专用发票后，如发生退货或销售折让，应视不同情况分别按以下规定办理： 1、购买方在未付款并且未作账务处理，应退回发票及税款抵扣联。 （1）销售方如未作账务处理，则在这四联专用发票上注明“作废”并依次粘贴在存根联后面。 （2）销售方已作账务处理，开具相同内容的红字专用发票。 （3）属于销售折让的，销售方应按折让后的货款重开发票。