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第 五 章. 現金及應收款項. 現 金. 現金之特性 貨幣性 流通性 可自由運用 現金及銀行存款之構成項目 現金及銀行存款在資產負債表上通常合併以「現金」科目表達。 「現金」之內容包括：庫存現金及零用金、即期支票、銀行本票、郵政匯票、保付支票、支票存款、活期存款及活期儲蓄存款等。. 現金管理之目的 保持流動性 有效運用資金 防止舞弊. 現金控制之方法 控制制度 職能分工 交易分割 內部稽核 定期輪調與休假 收支程序 收入方面：隨收、隨記、隨存。 支出方面：使用支票。. 現 金（續）. 銀行存款調節表. 存款餘額發生差異之原因
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第 五 章 現金及應收款項
現 金 • 現金之特性 • 貨幣性 • 流通性 • 可自由運用 • 現金及銀行存款之構成項目 • 現金及銀行存款在資產負債表上通常合併以「現金」科目表達。 • 「現金」之內容包括：庫存現金及零用金、即期支票、銀行本票、郵政匯票、保付支票、支票存款、活期存款及活期儲蓄存款等。
現金管理之目的 保持流動性 有效運用資金 防止舞弊 現金控制之方法 控制制度 職能分工 交易分割 內部稽核 定期輪調與休假 收支程序 收入方面：隨收、隨記、隨存。 支出方面：使用支票。 現 金（續）
銀行存款調節表 • 存款餘額發生差異之原因 • 公司已記帳，銀行未記帳 • 在途存款、未兌現支票 • 銀行已記帳，公司未記帳 • 銀行代公司付款 • 銀行向公司收取費用 • 存款不足退票 • 銀行代收公司款項 • 銀行付款給公司 • 銀行或公司發生錯誤。
簡單銀行調節表之編法 • 從公司帳面餘額調節至銀行對帳單餘額 • 以銀行對帳單餘額為標準，調整銀行已記帳而公司未記帳項目、銀行未記帳而公司已記帳項目，以及公司帳上的錯誤。 • 從銀行對帳單餘額調節至公司帳面餘額 • 以公司帳面餘額為標準，調整公司已記帳而銀行未記帳項目、公司未記帳而銀行已記帳項目，以及銀行帳上的錯誤。 • 分別將公司帳面餘額與銀行對帳單餘額調節至正確餘額 • 公司帳方面調整「銀行已記帳公司未記帳」及公司帳上之錯誤；銀行對帳單方面調整「公司已記帳銀行未記帳」及銀行帳上之錯誤。
收支結餘調節表（四欄式銀行調節表） • 收支結餘調節表不僅調節期初與期末銀行帳與公司帳之餘額，同時調節本期內銀行帳上之存款及付款總額與公司帳上之存款及付款總額。 • 因為包括期初餘額、本期存款、本期付款及期末餘額四欄，故又稱為四欄式銀行調節表。 • 編製四欄式銀行調節表的目的，除了要證明銀行帳上的「餘額」與公司帳上的「餘額」並無不能調節的差異外，更進一步確定銀行帳上的「收支」與公司帳上的「收支」亦均可以調節相符，以防止公司人員挪用現金。
四欄式銀行調節表 淡江公司銀行存款收支結餘調節表 期初餘額 ＋ 本月存入 － 本月支出 ＝ 期末餘額 銀行對帳單餘額 $19,463 $260,900 $254,555 $25,808 加：在途存款（11月） 2,000 (2,000) （12月） 3,500 3,500 減：未兌現支票（11月） (5,840) (5,840) （12月） 6,400 (6,400) 調節後餘額 $15,623 $262,400 $255,115 $22,908 公司帳上金額 $14,593 $263,400 $253,835 $24,158 加：代收票據（11月） 5,000 (5,000) 代收股款（12月） 4,000 4,000 減：退票（11月） (3,500) (3,500) （12月） 2,000 (2,000) 手續費（11月） (200) (200) （12月） 250 (250) 公司帳上誤記（11月） (270) (270) 代付股息（12月） 3,000 (3,000) 調節後餘額 $15,623 $262,400 $255,115 $22,908
四欄式銀行調節表 淡江公司銀行存款收支結餘調節表 期初餘額 ＋ 本月存入 － 本月支出 ＝ 期末餘額 銀行對帳單餘額 $19,463 $260,900 $254,555 $25,808 加：在途存款（11月） 2,000 (2,000) （12月） 3,500 3,500 減：未兌現支票（11月） (5,840) (5,840) （12月） 6,400 (6,400) 調節後餘額 $15,623 $262,400 $255,115 $22,908 公司帳上金額 $15,623 $258,400 $249,865 $24,158 加：代收票據（11月） 代收股款（12月） 4,000 4,000 減：退票（11月） （12月） 2,000 (2,000) 手續費（11月） （12月） 250 (250) 公司帳上誤記（11月） 代付股息（12月） 3,000 (3,000) 調節後餘額 $15,623 $262,400 $255,115 $22,908
銀 行 透 支 • 支票存款如果存款不足，原則上銀行會將公司所開之支票退票。 • 有時候公司和銀行間訂有信用額度，當存款不足時由銀行代墊，此時公司帳上的銀行存款科目會發生貸方餘額，此即所謂「銀行透支」。 • 「銀行透支」為公司的負債。但當公司有二個以上的支票帳戶，一個為透支，其餘帳戶有存款餘額時，在資產負債表上能否把透支與存款餘額相抵銷，僅列淨額，會計學者有不同看法
銀行透支與銀行存款能否抵銷 • 有些學者認為，根據資產負債不能抵銷的原則，除非有法定抵銷權利，例如在同一家銀行開設二個帳戶，其中一個發生透支，另一個則有餘額，此時即可抵銷。若透支與存款為二個不同銀行，則不能加以抵銷。 • 有些學者認為，報表使用人所關心的是整個公司的現金頭寸情形，而非個別存款或透支，故透支與存款應可抵銷，不致影響讀表者的判斷。 • 一般而言，多數學者仍主張不同銀行間的透支不能與存款餘額相抵銷，除非金額不大。
借款回存（補償性存款） • 企業向銀行借款時，銀行往往要求將借款金額之一部分回存銀行，不能動用，此種存款稱為「借款回存」或「補償性存款」。 • 借款回存的結果，因為要負擔全部借款的利息，但只能動用一部分的資金，由於回存的部分沒有利息收入，或利率較借款的利率為低，使得真實的利息負擔增加，變相補償銀行之放款利息，故稱為「補償性存款」。
應 收 帳 款 • 應收帳款之認列時間 • 應收帳款通常在銷貨完成，貨物所有權移轉給買方時，或勞務提供時認列。 • 應收帳款之評價 • 帳款金額之大小。 • 收帳期間之長短。 • 收帳之可能性。
應收帳款金額之決定商業折扣（數量折扣） • 在成交前所給之折扣，稱為商業折扣；因其多半是由於購買數量多而給予者，故又稱為數量折扣。 • 定價減除商業折扣後之金額，才是真正的成交價格（銷貨收入）。 • 商業折扣通常均不入帳，而以定價減商業折扣後之淨額作為應收帳款及銷貨收入的入帳金額。
應收帳款金額之決定現金折扣（銷貨折扣） • 為鼓勵顧客提早付款，於交易成立後所給予的折扣，稱為現金折扣或銷貨折扣。 • 給予現金折扣之目的有二：（1）早日取得現金，以供營運之用；（2）減少發生壞帳之機會。 • 現金折扣可視為公司為提早取得現金所付出的利息代價。 • 現金折扣之會計處理通常有三種方法：總額法、淨額法、備抵法。
應收帳款之收帳期間 • 資產之評價及收益之衡量，應以現值為基礎；收帳期間越長，帳款的現值越低。 • 應收款項應以現值入帳，認列折價或溢價；但因銷貨而發生之應收帳款，在一年內收現者，不在此限。 • 應收帳款通常均以到期值入帳，不計算現值。 • 分期收款銷貨其收款期間常長於一年，此時應按現值（現金價格）列為銷貨收入，現值與應收分期帳款總額的差額作為未實現利息收入。
應收帳款的後續評價 • 依 IAS 39的規定，應收帳款及貸款的後續評價，應按攤銷後成本衡量，採用有效利率法攤銷。 • 所謂攤銷後成本，是指不考慮公允價值的變動，以原始認列金額（歷史成本）作為期末評價，如有折、溢價時，則按有效利率法攤銷折、溢價，並調整帳面金額。
應收帳款的後續評價 • 除了應收分期款外，一般應收帳款其授信期限多不超過一年，故不需考慮現值。若商品是按正常售價出售，則應收帳款亦無折、溢價問題。故應收帳款通常以原始認列金額評價。 • 應收分期款因為其期間多超過一年，故應計算現值入帳。 • 有些公司標榜零利率分期付款，則應收分期帳款實際上是折價，其折價應按有效利率法攤銷，並調整應收分期帳款的帳面金額。
應收帳款的減損及無法收回 • 所有受 IAS 39 號公報規範的金融資產，除以公允價值衡量且其變動計入當期損益者外，均應於報導期間結束日採取二階段步驟以認列減損損失： • 評估是否有客觀證據顯示已發生減損。 • 如有客觀證據顯示應收帳款已發生減損時，應進一步衡量及認列減損損失。
減損的客觀證據－－減損事項 • IAS 39 號公報規定，只有滿足下列條件時，金融資產才發生減損： • 有客觀證據證明在一項（或一組）金融資產原始認列後發生了一個事項或多個事項（稱為損失事項）。 • 該損失事項對該金融資產或該組金融資產的估計未來現金流量產生了能夠可靠衡量的影響，導致資產發生減損。
減損的客觀證據－－減損事項 • 必須是已經發生的事項，該事項使資產的預期未來現金淨流入減少或延期，而使其現值降低，從而發生減損。 • 未來發生的事項預期引起的損失，不論其可能性有多大，均不能認列減損損失。 • IAS 39 號公報採用「已發生損失模式」而拒絕了「預期損失模式」。 • IASB 已發布草案擬改為「預期損失模式」 ，即未來有可能發生損失事項而使金融資產無法回收時，現在即應認列減損損失。
應收帳款減損的客觀證據 • 顧客發生重大財務困難 • 顧客逾期未還款 • 顧客很可能宣告破產或進行財務重整
應收帳款減損的客觀證據 • 顧客發生重大財務困難 • 顧客逾期未還款 • 顧客很可能宣告破產或進行財務重整
二階段評估應收帳款是否減損 • 先單獨對重要的應收帳款客戶進行評估，對個別不重要的應收帳款客戶可採單獨評估或集體評估 • 對單獨評估的應收帳款客戶，若評估結果並無客觀證據顯示已發生減損，則將個別客戶按具有相同信用風險特徵者為分類標準，再採集體評估。但如企業並沒有相同信用風險特徵的資產組合，則不必另作集體評估。 • 單獨評估的個別客戶已有客觀的減損證據並已認列減損損失者，不再進行集體評估。
應收帳款減損損失的認列與衡量 • 應收帳款減損損失是下列兩金額的差額： • 應收帳款的帳面金額。 • 該應收帳款估計未來現金流量按原始有效利率折算的現值。 • 認列應收帳款減損損失時，借記「壞帳費用」或「減損損失」，貸記「應收帳款」或「備抵壞帳」。
應收帳款減損損失的迴轉 • 企業認列減損損失後，在以後期間帳款未全部收回前，若因（1）減損損失的金額減少；（2）此項減少客觀上與認列減損損失以後所發生的事項有關；則應認列減損損失的迴轉。借記「應收帳款」或「備抵壞帳」，貸記「減損損失迴轉利益」。 • 減損損失迴轉的金額，不應使應收帳款的帳面金額超過其未認列減損損失情況下應有的攤銷後成本。
應收帳款產生貸方餘額 • 應收帳款的總額應為借方餘額，但個別客戶的帳款可能產生貸方餘額，其可能原因為帳款付清後發生銷貨退回或讓價。 • 此種具有貸方餘額之應收帳款係屬負債性質，除非金額不大，否則在資產負債表上應列為「應付款項」或「應收帳款貸餘」，作為負債處理。
認列壞帳之方法 • 直接沖銷法 • 此法於賒銷後並不預提壞帳，而是等到帳款確定無法收回時才認列壞帳。分錄為借：壞帳費用，貸：應收帳款。 • 備抵壞帳法 • 為了使成本與收益配合，或應收帳款的評價確實，於期末時預估可能的壞帳入帳。分錄為借：壞帳費用，貸：備抵壞帳。當真正發生壞帳時。分錄為借：備抵壞帳，貸：應收帳款。 • 一般公認會計原則之規定 • 應收帳款之壞帳應預估認列，不能等到確定無法收回時才入帳。
估計壞帳之方法銷貨百分比法（損益表法） • 重點：損益配合－－有多少銷貨收入，就應該提列多少壞帳費用－－ 壞帳費用和銷貨收入配合。 • 方法：由銷貨收入決定應提多少壞帳費用（銷貨收入 * 壞帳率），再由調整分錄中之壞帳費用決定應提多少備抵壞帳（借貸平衡原理）。 • 提列壞帳費用時，不須考慮帳上原有之備抵壞帳的餘額（應提多少壞帳費用，由銷貨收入決定）。
估計壞帳之方法帳款餘額百分比法（資產負債表法）估計壞帳之方法帳款餘額百分比法（資產負債表法） • 重點：資產評價－－應收帳款總額中，真正可以收到現金的淨額（淨變現價值） －－決定應收帳款中可能收不到錢的部分，即決定「備抵壞帳」期末「應有」的餘額。 • 方法：（1）由應收帳款總額決定調整後備抵壞帳「應有」之餘額（應收帳款餘額 * 壞帳率）；（2）將調整前備抵壞帳「原有」之餘額，調整至備抵壞帳「應有」之餘額；（3）由調整分錄中備抵壞帳之金額決定壞帳費用的金額（借貸平衡原理）。 • 提列備抵壞帳時，須考慮帳上原有備抵壞帳餘額。
估計壞帳之範例 • 淡水公司96年度相關資料如下：（1）96年初應收帳款借餘＄157,500。（2）96年初備抵壞帳貸餘＄3,000。（3）96年間賒銷金額為＄1,437,500。（4）96年間帳款收現＄1,393,500。（5）96年間有帳款＄5,600因無法收現而沖銷。（6）96年底估計應收帳款中約有 4﹪無法收回。 • 試作：淡水公司96年底提列壞帳之分錄。
估計壞帳之範例（續） 應收帳款 備抵壞帳 157,500 1,393,500 5,600 3,000 1,437,500 5,600 2,600 10,436 195,900 × 4% = 7,836 壞帳費用 10,436 備抵壞帳 10,436
估計壞帳之範例（續） • 關渡公司96年度有關應收帳款和壞帳之資料如下：（1）民國96年初應收帳款之淨變現價值為＄96,000。（2） 96年經確定無法收回而予以沖銷之帳款為＄13,000。（3）當年度也曾收回業已沖銷之壞帳＄5,000。（4）該公司向來都採用應收帳款餘額百分比法提列壞帳。（5） 96年底提列壞帳前，備抵壞帳為借方餘額＄4,000。（6）經提列壞帳後，備抵壞帳為貸方餘額＄16,000。（7）如改按賒銷金額提壞帳，其壞帳比率為原比率的25﹪。（8）則96年底經提列壞帳後，備抵壞帳為貸方餘額＄8,000。 • 試作：（1）關渡公司96年初應收帳款及備抵壞帳餘額各為多少？（2）關渡公司96年度應收帳款收現總額為多少？
估計壞帳之範例（續） 應收帳款 備抵壞帳 96,000 ＋ A 13,000 13,000 A 5,000 5,000 5,000 S R 4,000 20,000 96,000 ＋ A ＋S × 4% = 16,000 －R －13,000 $13,000 －A －$5,000 = $4,000 A = $4,000 $96,000 ＋ A = $96,000 ＋ $4,000 = $100,000 $4,000 / $100,000 = 4% $16,000 / ($96,000 ＋ A ＋S －R －$13,000) = 4%
估計壞帳之範例（續） 應收帳款 備抵壞帳 100,000 13,000 13,000 4,000 5,000 5,000 5,000 S R 4,000 12,000 100,000＋S －R 8,000 －13,000 4% × 25% = 1% S × 1% = 12,000 S = $1,200,000 $16,000 / ($100,000＋$1,200,000 －R －$13,000) = 4% R = $887,000 $887,000 ＋ $5,000 = $892,000
二種估計壞帳方法之評論 銷貨百分比法 • 優點：可以使當期的費用與引起該費用的當期收入相配合，使淨利的衡量較為合理。 • 缺點：應收帳款不一定按淨變現價值評價，因為沒有考慮到應收帳款的特性。 應收帳款百分比法 • 優點：可以使應收帳款按淨變現價值評價，帳齡分析工作亦是一個對顧客信用加以檢討的良好機會。 • 缺點：不能使當期費用與當期收入配合，因為本期期末的應收帳款中，可能仍含有以前年度銷貨的帳款。
實際發生壞帳時之沖銷 • 當應收帳款確定無法收回時，應加以沖銷。借：備抵壞帳，貸：應收帳款。 • 「壞帳費用」科目只有在期末調整時才借記，平時沖銷實際發生之壞帳時，均借記「備抵壞帳」科目，不論該科目之貸方餘額是否足夠。 • 若沖銷的壞帳較備抵壞帳的貸方餘額為多，則備抵壞帳會產生借方餘額，俟年底再加以調整。 • 沖銷實際發生之壞帳時，既不增加費用，亦不減少應收帳款淨額，除非沖銷之金額較帳上原有之備抵壞帳科目餘額為大。
壞帳多估或少估的調整 • 每年底調整備抵壞帳科目餘額後，到下年度上期結轉的應收帳款所發生的壞帳，可能大於或小於上年度已提列的備抵壞帳餘額。 • 不論實際壞帳較預估壞帳為多或少，均不能調整「前期損益」，而應留待年底預估本年度壞帳時一併調整，亦即作為本期損益的調整。 • 此種情況屬於「會計估計變動」，而非錯誤的發生，故不能調整前期損益。
應收票據之認列 • 所謂應收票據，是指發票人或付款人在特定日或特定期間，無條件支付一定金額給本公司的一種書面承諾。 • 應收票據通常均可轉讓，並可能附帶利息。其來源可分為由營業產生和非由營業產生。 • 因銷貨而收受的應收票據，應於銷貨完成後收到票據時認列；其他非因銷貨而收受的票據，應於交易成立收到票據時認列。
應收票據的衡量 • 應收票據的衡量，決定於金額、期間、及收款的可能性。 • 應收票據通常應按現值衡量，若面值大於或小於現值，則應設評價科目加以處理。 • 因銷貨而發生之應收票據，其期限不長於一年者，不必計算現值入帳；但如期限超過一年，不論係由營業或非由營業而發生，均應計算現值入帳。
應收票據的衡量（續） • 面值：指票據之票面金額。 • 到期值：指票據到期時應支付的金額。 • 現值：指將票據之面值及其所附之利息，按收現期間的長短，依公平利率折現的價值。 • 附息票據是指到期時應支付面值及利息的票據，其到期值等於面值加利息，故到期值大於面值。若所附的利率等於公平利率，則面值等於現值。 • 若票據不附息，則到期時只支付面值，此時面值等於到期值，但大於現值。
附息 或 不附息 • 嚴格來說，並無所謂「不附息票據」，只不過是把利息包含在面值中，沒有和面值分開列示而已，因為貨幣有其時間價值，企業不可能無代價接受將來付款的票據。
不附息票據之範例 • 設華南銀行於93年1月1日貸款$150,263給牛津公司，期限三年，收受牛津公司所開立本票$200,000乙紙，三年到期，不附息。 • 試求：華南銀行（1）93年1月1日及（2）93年12月31日之分錄。
應收票據面值 $49,737 － $15,026 $150,263＋$15,026 帳面價值 折價 不附息票據之範例 $150,263 $165,289 $181,818 $200,000 應收票據面值 $150,263 $49,737 帳面價值 折價 折價 = 未實現利息收入 利息收入 未實現利息收入減少，應收利息增加 應收票據帳面價值增加
不附息票據之範例 • 應收票據 $200,000 $200,000應收票據折價 49,737 - 15,026 = 34,711應收票據帳面金額 $150,263 $165,289 • 應收票據 200,000現金 150,263應收票據折價 49,737 • 應收票據折價 15,026利息收入 15,026
所附利率非市場利率之範例 • 設淡水公司於98年1月1日出售一部舊機器給淡江公司，該機器成本$800,000，已折舊完畢。淡江公司開給淡水公司$200,000之期票乙紙，附息4%，三年到期。淡江公司三年期借款的有效利率應為10%。 • 試求：淡江公司（1）98年1月1日及（2）98年12月31日之分錄。
所附利率非市場利率之範例 $170,158 $8,000 $8,000 $8,000 r = 10% $200,000 （1）機器設備 170,158 應付票據折價 29,842 應付票據 200,000 （2）利息費用 17,016 應付票據折價 9,016現 金 8,000
應收票據的續後評價 • 應收票據的評價和應收帳款相同。應收票據按現值認列後，因其票面附有利率，故其現值會隨市場利率的變動而波動。 • 但因原始發生的應收票據和應收帳款相同，都是用攤銷後成本評價，而不按公平價值評價，故因利率變動而產生的公平價值變動，均不認列。 • 但如應收票據現金流量的時間和金額有變動，例如逾期未能收回，或估計無法全數收回，則應按新估計的現金流量，以原有利率折算現值，將帳面價值降至新的現值，其差額即為壞帳費用或減損損失。
應收款項融資 • 企業為了加速現金的流入，往往以應收帳款和應收票據作為融資的工具。常見的方式是將應收帳款出售，或以應收帳款擔保借款，或用應收票據向銀行貼現。 • 過去銀行收購應收帳款都是等企業銷貨後再收購，現在銀行往往採垂直整合的方式，當企業收到顧客的訂單時，即收購該筆帳款，企業以該筆資金購買原料，加工製造，完成銷貨。如此銀行可增加業務量和收入，也可以掌控風險。
應收款項融資 • 企業以應收帳款擔保借款時，應收帳款不能除列（即沖銷應收帳款），並應認列新借款的負債和利息費用。 • 出售應收帳款時則應除列應收帳款（將應收帳款轉銷），並認列出售損益。 • 出售應收帳款不僅可以提前取得現金，且可美化財務報表。以應收帳款擔保借款時，雖亦可增加現金，但也應認列負債。
金融資產除列的標準 • 國際會計準則對金融資產能否除列，設定三道判別標準：（1）是否移轉金融資產？（2）是否移轉幾乎所有的風險和報酬？（3）是否放棄控制？ • 凡已移轉金融資產，並移轉幾乎所有的風險和報酬者，或已移轉金融資產並放棄控制者，均應除列金融資產，否則不得除列。
