例题 1 ：下表是东华公司 2002 年 1 —— 4 月份的销 售收入等有关资料 要求：分析表中哪些费用是固定成本、变动

1. 例题1：下表是东华公司2002年1——4月份的销 售收入等有关资料 要求：分析表中哪些费用是固定成本、变动 成本、混合成本 用高低点法分解混合成本

3. 解：工资、广告、折旧是固定成本 销售成本、燃料费是变动成本（与销量成正比） 只有运输费是混合成本、需要分解 最低点业务量：5000，最低点成本：6000 最高点业务量：6500，最高点成本：7500 单位变动成本 = （7500 – 6000）/ （6500 – 5000）= 1 元/件 固定成本 = 7500 – 1 * 6500 = 1000 元 运输费总成本 Y = 1000 + x

4. 例题2：某企业的历史成本资料如下： 该企业对低点产量的成本总额142500的分解如下： 变动成本总额 50000元，固定成本总额 60000元，混合成本总额 32500元 ； 要求：根据上述资料，对该企业的混合成本进行分解，写出其数学模型； 若该企业计划期生产80000件产品，其总成本为多少？

5. 解：1、首先应计算 出高点产量下的混合成本总额 低点的单位变动成本 = 低点变动成本总额 / 低点产量 = 1 高点变动成本总额 = 1 * 75000 = 75000 （元） 混合成本总额 = 总成本 – 固定成本 – 变动成本 = 41250 元 其次利用高低点法进行混合成本分解 b = （41250 – 32500 ）/ （75000 – 50000）= 0. 35 a = 41250 – 0.35 * 75000 = 15000 即数学模型为： 混合成本总额 y = 15000 + 0.35 x 2、产量为80000时的总成本 =混合成本+ 固定成本 + 变动成本 =15000 + 0.35*80000 + 60000 + 1 * 80000 = 183000 （元）

6. 第三章 变动成本法 学习目标： 掌握变动成本法的理论前提和贡献式损益确定程序；熟练掌握与运用利润差额简算法；充分理解两种成本法分期营业利润差额的含义及变动规律；熟悉变动成本法与完全成本法的主要区别。 重、难点： 1、变动成本法的理论前提 2、变动成本法与完全成本法的区别 3、导致营业利润差额的原因及该差额的变动规律 4、营业利润差额简算法的应用

7. 一、变动成本法与完全成本法的概念： 变动成本法：以成本性态分析为前提，只将变动生产成本作为产品成本的构成内容，而将固定生产成本及非生产成本作为期间成本，并按贡献式损益确定程序计算损益的成本计算模式。 又称直接成本法和边际成本法。 完全成本法：以成本按经济用途分类为前提条件，将全部生产成本作为产品成本的构成，只将非生产成本作为期间成本，并按传统式损益确定程序计量损益的成本计算模式。

8. 二、变动成本法的理论前提 1、直接材料、直接人工和变动性制造费用开支构成产品实体，是不可避免的；在产品完工后不会再发生；固定性制造费用只是创造了固定的生产能力。与期间的关系密切而与产品及产量的关系不直接，具有时效性，不可递延。 2、产品是成本的物质承担者，没有产品理应没有成本。在工艺没有实质性变化、单位变动成本水平 不变时，产品成本总额应与产量成正比例变动。 综上，只有变动生产成本才构成产品成本，而固定成本和非生产性成本一样作为期间成本看待。

9. 三、变动成本法与完全成本法的主要区别 1、应用的前提条件不同 2、成本的构成内容不同 3、存货成本与销货成本的水平不同 4、常用的销货成本计算公式不同 5、损益确定程序不同 6、所提供的信息用途不同 P 67 表格请注意！

10. 1、应用的前提不同 变动成本法要求将全部生产成本进行成本性态分析后，划分为变动和固定成本两部分，尤其是对混合成本进行分解（如：制造费用按生产量分解；销售、财务、管理费用按销售量分解） 全部成本法则是在对全部成本按发生的领域或经济用途分为生产和非生产成本后，将在生产领域内发生的成本归为生产成本，而将在流通和服务领域内发生的作为非生产成本。 2、产品成本和期间成本的构成内容不同 见下表

12. 两种成本法下产品成本和期间成本的计算举例：两种成本法下产品成本和期间成本的计算举例： 例题3：某企业只生产一种产品，1997年始投产，当年生产量为500件，销售量为300件，期末存货为200件，销售单价为100元/件。当期的全部资料见下表 分别按变动成本法和完全成本法计算当期产品总成本、单位成本和期间成本

13. 变动成本法： 本期产品成本总额=直接材料+直接人工+变动性制造费用 = 6000 + 4000 + 1000 = 11000元 单位产品成本= 11000 / 500 = 22 元/件 期间成本=固定性制造费用+全部非生产成本 = 5000 + 1600 + 2800 + 500 =9900元 完全成本法： 本期产品成本总额=直接材料+直接人工+全部制造费用 = 6000 + 4000 + 6000 = 16000元 单位产品成本= 16000 / 500 = 32 元/件 期间成本= 全部非生产成本=1600 + 2800 + 500 = 4900元

14. 可见，两种方法对产品成本和期间成本的计算区别源于对固定性制造费用的处理。其结果是由变动成本法计算出的产品成本总额和单位成本低于全部成本法，而期间成本则高于全部成本法。可见，两种方法对产品成本和期间成本的计算区别源于对固定性制造费用的处理。其结果是由变动成本法计算出的产品成本总额和单位成本低于全部成本法，而期间成本则高于全部成本法。 3、销货成本和存货成本的水平不同 仍以前例，变动成本法下： 期末存货成本= 单位存货成本*期末存货量 = 22 * 200 = 4400元 本期销货成本=单位销货成本*本期销货量 = 22 * 300 =6600元

15. 而在完全成本法下： 期末存货成本=单位存货成本*期末存货量 = 32 * 200 = 6400元（>4400) 本期销货成本=单位销货成本*本期销货量 = 32 * 300 = 9600元(>6600) 可见，由完全成本法计算出的期末存货成本及本期销货成本均高于变动成本法下的计算结果，其原因就在于对固定性制造费用的处理不同，导致单位存货成本和单位销货成本在两种做法下的不一致。 而 存货与销货成本的差异之和 = 固定性制造费用

16. 导致两法销货成本与存货成本差异的原因在于 变动成本法： 固定性制造费用作为期间成本直接计入当期利润表。存货成本与销货成本中均不存在固定性制造费用。没有转化为存货成本与销货成本的可能。 完全成本法： 当期末存货存在时，本期发生的固定性制造费用需要在存货成本及销货成本之间分配。从而导致被销货吸收的那部分固定性制造费用作为销货成本计入当期利润表；被期末存货吸收的另一部分固定性制造费用则随着期末存货成本递延到下期。

17. 4、常用的销货成本计算公式不同 理论上，不论是采用完全成本法还是变动成本法，都可以用此法计算本期销货成本： 本期销货成本 = 期初存货成本 + 本期生产成本 - 期末存货成本 即要在期末存货成本已知的前提下计算本期销货成本 但用变动成本法在两种情况下可采用简化公式： 1）当期初无存货 2）前后期成本水平不变 各期的固定成本总额和单位变动成本都稳定不变时： 本期销货成本=单位变动成本*本期销售量

18. 而在完全成本法下只有当： 1）期初存货量为零 2）各期的成本水平与产量均保持不变，才可以用简化式： 本期销货成本 = 单位生产成本*本期销售量 5、损益确定程序不同 变动成本法下按贡献式损益确定程序计量营业损益 完全成本法下按传统式损益确定程序计量营业损益 由此派生三方面的区别 营业利润的计算方法不同 编制的损益表格式不同 营业利润计算结果有可能不同

19. 1）、营业利润的计算方法不同： 变动成本法下 营业收入- 变动成本= 贡献边际 贡献边际- 固定成本 = 营业利润 其中 变动成本 = 单位变动成本*本期销售量 单位变动生产成本 单位变动非生产成本 固定成本 = 固定性（制造+销售+管理+财务费用） 传统式损益下 营业收入 - 营业成本 = 营业毛利 营业毛利 - 营业费用 = 营业利润 营业成本=期初存货成本+本期发生的生产成本 - 期末存货成本 营业费用=销售费用+管理费用+财务费用

20. 2）、编制的利润表的格式不同 P63 3）、计算出来的营业利润有可能不同 例1可见，两种成本法出现不为0的营业利润差异，只有可能性，没有必然性。 6、所提供的信息的用途不同 这是最本质的区别 变动成本法——满足内部管理的需要，利润与销售量之间有一定的规律性。 完全成本法——满足对外提供报表的需要，利润与销售量之间的联系缺乏规律性.业务量所联系的是生产量，有助于增产。

21. 就上例而言，在变动成本法中，如果连续考察一段较长时期内的销售量与营业利润的相关资料，会发现两者之间的以下规律：就上例而言，在变动成本法中，如果连续考察一段较长时期内的销售量与营业利润的相关资料，会发现两者之间的以下规律： 1）当某期销售量比上期增加，营业利润即增加；而当某期销售量比上期减少时，营业利润也随之减少 2）当某期销售量最高时，该期的营业利润就达到最高；而某期的销售量最低时，营业利润也最低 3)任意两期的销售量相等时，这两期的营业利润也相等 该规律有助于企业重视市场销售

22. 例2、 已知：某企业本期有关成本资料如下：单位直接材料成本为10元，单位直接人工成本为5元，单位变动性制造费用为7元，固定性制造费用总额为4000元，单位变动性销售管理费用为4元，固定性销售管理费用为1000元。期初存货量为零，本期产量为1000件，销量为600件，单位售价为40元。 要求：分别按两种成本法的有关公式计算下列指标：（1）单位产品成本 （2）期间成本 （3）销货成本 (4）营业利润

23. 1、变动成本法：（1）单位产品成本=10+5+7=22元（2）期间成本=4000+4×600+1000=7400元（3）销货成本=22×600=13200元（4）贡献边际=40×600-（22×600+4×600）=8400营业利润=8400-（4000+1000）=3400元1、变动成本法：（1）单位产品成本=10+5+7=22元（2）期间成本=4000+4×600+1000=7400元（3）销货成本=22×600=13200元（4）贡献边际=40×600-（22×600+4×600）=8400营业利润=8400-（4000+1000）=3400元 2、完全成本法：（1）单位产品成本=22+4000/1000=26元（2）期间成本=4×600+1000=3400元（3）销货成本=26×600=15600元（4）营业利润=40×600-15600-3400=5000元

24. 例3 某厂只生产一种产品，第一、二年的产量分别为 30 000件和24 000件，销售量分别为20 000件和30 000件；存货计价采用先进先出法。产品单价为15元/件，单位变动生产成本为5元/件；每年固定性制造费用的发生额为180 000元。销售及管理费用都是固定性的，每年发生额为25 000元。要求：分别采用两种成本计算方法确定第一、第二年的营业利润（编制利润表 )

25. ： 贡献式利润表 单位：元 第一年 第二年 营业收入 300 000 450 000 变动成本 100 000 150 000 贡献边际 200 000 300 000 固定成本 固定性制造费用 180 000 180 000 固定性销售及管理费用 25 000 25 000 固定成本合计 205 000 205 000 营业利润 -5 000 95 000 贡献式损益表

26. 传统式利润表 单位：元 第一年 第二年 营业收入 300 000 450 000 营业成本 期初存货成本 0 110 000 本期生产成本 330 000 300 000 期末存货成本 110 000 50 000 营业成本 220 000 360 000 营业毛利 80 000 90 000 营业费用 25 000 25 000 营业利润 55 000 65 000 传统式损益表

27. 两种成本法的主要区别对照表 P 67 1、应用的前提条件不同（性态分析、按经济用途分类） 2、成本的构成内容 （是否包含固定性制造费用） 3、常用的销货成本计算公式 4、损益确定程序 （计算方法、利润表的格式） 5、所提供的信息用途 （内部管理、对外提供报表）

28. 四、营业利润差额的概念及产生的原因 1、完全成本法下的营业利润 — 变动成本法下的营业利润 称为利润差额 广义 ( > 0 , < 0 ,= 0 ) 狭义—— 差额不为0（利润不相等） 2、导致利润不等的原因分析 从例1中分析一下差额在哪个环节中产生？非收入即成本 销售收入完全相同（单价、销售量不变） 变动生产成本的数额也相等（单位变动生产成本两种 成本法下的数额相同） 非生产成本（全部销售费用、管理费用、财务费用都相等，也不会导致利润差额）

29. 提问： 导致利润不同的原因在于对固定性制造费用的处理方法不同？ 回答：不确切，因为尽管两种方法对固定性制造费用的处理方法各自相对不变，也会出现利润相等的情况。 所以严格地讲，导致两种成本法下各期营业利润出现差额的根本原因在于两种成本法下计入当期利润表的固定性制造费用的水平出现了差异。 以P65页为例，只要期末存货吸收的固定性制造费用与期初存货释放的固定性制造费用的水平不同，就会使两种方法下的营业利润不相等。

30. 完全成本法计入当期利润表的固定性制造费用（1）完全成本法计入当期利润表的固定性制造费用（1） = 期初存货释放的 + 本期发生的 - 期末存货吸收 固定性制造费用 固定制造费用 的固定制造费用 变动成本法计入当期利润表的固定性制造费用（2） =本期发生的固定制造费用（当期全额扣除） 即本期发生的固定制造费用有多少就在当期利润中扣除多少，不可能由期末存货吸收，也不存在由期初存货释放。 可见广义的营业利润差额= - 成本差=（2） -（1）= 完全成本法期末存货吸收的固定制造费用-完全成本法期初存货释放的固定性制造费用

31. 广义的营业利润差额= 完全成本法期末存货吸收的固定制造费用 - 完全成本法期初存货释放的固定性制造费用 = 完全成本法下 期末 完全成本法下 期初 单位期末存货的 * 存货量 - 单位期初存货的 * 存货量 固定性制造费用 固定性制造费用 由利润差额计算式可推导出： 完全成本法下的营业利润 = 变动成本法下的营业利润 + 营业利润差额

32. 五、广义营业利润差额简算法及其应用 1、广义利润差额简算法的计算公式 某期广义营业利润的差额 = 完全成本法下期末存货吸收的固定性制造费用- 完全成本法下期初存货释放的固定性制造费用 注意：本期期末存货吸收的固定性制造费用=下期期初释放的固定性制造费用 期末存货吸收的 = 固定性制造费用总额 固定性制造费用 期末 存货量 * 当期的产量

33. 第一年 第二年 生产量（件） 8 000 10 000 销售量（件） 8 000 6 000 单位产品变动成本 15 15 固定性制造费用 40 000 40 000 推销和管理成本 10 000 10 000 单价（元） 40 40 2、应用 例4某厂连续两年的产销量、成本和售价等资料如下

34. 该厂按变动成本法计算的营业利润第一年为150 000元，第二年为100 000元，存货按先进先出法计价。要求：用利润差额简算法计算完全成本法的各年营业利润 解：1、第一年的营业利润差额 = 0 – 0 = 0第一年完全成本法的营业利润=150 000+0=150 000 2、第二年的营业利润差额=（40 000÷10 000）×4000 - 0 = 16 000第一年完全成本法的营业利润=100 000+16 000=116 000

35. 第一年 第二年 第三年 期初存货量 0 0 2 000 本期生产量 6 000 8 000 4 000 本期销售量 6 000 6 000 6 000 期末存货量 0 2 000 0 例5某厂生产甲产品，产品单价为10元/件，单位产品变动生产成本为4元，固定性制造费用总额为24 000元，销售及管理费用为6 000元，全部系固定性的，存货按先进先出法计价，最近三年的产销量资料如下表：

36. 要求：（1）分别按两种方法计算单位产品成本； （2）分别按两种方法计算期末存货成本； （3）分别按两种方法计算期初存货成本； （4）分别按两种方法计算各年营业利润（编制利润表） （5）用差额简算法验证完全成本法下的各年利润 ：

37. 第一年 第二年 第三年 单位产品成本 4元 4元 4元 第一年 第二年 第三年 单位产品成本 4+24000/6000=8元 4+24000/8000=7元 4+24000/4000=10元 解：1、（1）变动成本法 （2）完全成本法

38. 第一年 第二年 第三年 期末存货成本 0元 4×2000=8000元 0元 第一年 第二年 第三年 期末存货成本 0元 7×2000=14000 0元 2、（1）变动成本法 （2）完全成本法

39. 第一年 第二年 期初存货成本 0元 0元 8000元 第一年 第二年 第三年 期初存货成本 0元 0元 14000元 3、 （1）变动成本法 （2）完全成本法

40. 第一年 第二年 营业收入 60 000 60 000 60 000 变动成本 24 000 24 000 24 000 贡献边际 36 000 36 000 36 000 固定成本 30 000 30 000 30 000 营业利润 6 000 6 000 6 000 4、 （1）变动成本法的营业利润

41. 第一年 第二年 第三年 营业收入 60 000 60 000 60 000 营业成本 48 000 42 000 54 000 营业毛利 12 000 18 000 6 000 营业费用 6 000 6 000 6 000 营业利润 6 000 12 000 0 （2）完全成本法的营业利润

42. 5、利用简算法计算得：第一年营业利润差额=0-0=0元第二年营业利润差额=（24000/8000）×2000-0=6000第三年营业利润差额=0-6000=-6000元经验证，结果是正确的5、利用简算法计算得：第一年营业利润差额=0-0=0元第二年营业利润差额=（24000/8000）×2000-0=6000第三年营业利润差额=0-6000=-6000元经验证，结果是正确的 本题小结：1）随销售量 ，变动成本法的营业利润 各期的销售量不变，变动成本法计算的营业利润 不变 2）差额简算法确定的变动成本法下的营业利润依赖于：期末与期初存货吸收和释放的固定性制造费用的差额

43. 计算注意事项： 1、两种成本法下计算营业利润的公式在形式与内容 上的区别， 特别是营业成本和变动成本的计算。 2、变动成本=（单位变动生产成本+单位变动非生产 成本）*销售量 应看清题目考虑到单位变动销售、财务、管理成本 营业成本=期初存货成本 + 本期生产成本 - 期末存货成本 本期生产成本=全部制造费用+直接材料+直接人工 =固定性制造费用+（单位变动生产成本*产量）

44. 六、广义的营业利润差额的变动规律 一般变动规律：

45. 特殊情况下的简化公式： 广义营业利润差额= 单位固定性制造费用 * 期末存货增（减）量 前提：单位期末存货的固定性制造费用=单位期初存货的固定性制造费用 即产量相等。一定时期内，单位变动成本与固定性制造费用、期间费用等保持不变 29

46. 特殊变动规律：

47. 注：期末存货量=0，期初存货量= 0 绝对的产销平衡 期末存货量=期初存货量 相对的产销平衡 期末存货量和期初存货量之间的数量关系和产销平衡关系与营业利润差额之间并不存在一成不变的联系，只有在特定条件下，才有规律可循。 思考：特定条件指的是？

48. 七、变动成本法的优、缺点及其运用： 优点：在企业内部管理方面的优势 1、有助于企业重视销售，提高经济效益,防止盲目生产 2、有利于成本分析与控制，确定责任归属 3、有利于短期预测与决策 4、有利于简化成本核算 缺点：1、不符合传统成本观念（成本构成） 2、不适应长期决策（有相关范围一定时间、业务量的限制） 3、对所得税（降低利润、影响投资的股利分配） 应用：将完全成本法与变动成本法相结合（平时变动、期末完全）

49. 例6：某企业2001年某产品的产量为1000件，有关成本为：例6：某企业2001年某产品的产量为1000件，有关成本为： 直接材料10000，直接人工8000，变动制造费用12000，固定制造费用20000 该企业2002年的产量为1200件，总成本为 直接材料12000，直接人工9900，变动制造费用14400，固定制造费用20000 试分析两年成本的变化 解答

50. 项目 （单位额） 完全成本法 变动成本法 2001 2002 2001 2002 直接材料 直接人工 变动制造费用 10 8 12 10 8．25 12 10 8 12 10 8．25 12 变动生产成本合计 30 30．25 固定性制造费用 20 16．67 单位成本合计 50 46．92 可见：按完全成本法计算的产品成本有所下降，似乎成本得到了控制。是因为产量增加导致单位固定制造费用下降。 但固定性制造费用是固定成本，在相关范围内不变。不应该作为产品成本 而按变动成本法计算的产品成本有所上升，这是因为单位变动生产成本上升（人工的增加）。