ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNDE VERGİLENDİRME

1. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNDE VERGİLENDİRME Alper ASLIHAK Gelirler Kontrolörü 22 Nisan 2011

2. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNİN VERGİLENDİRİLMESİ NEDEN ÖZELLİK ARZ EDER? • Ekonomik hayatta sık rastlanması • Hukuki niteliği konusunda fikir birliği olmaması Buna Bağlı olarak; • Vergilendirilmesi konusunda fikir birliği olmaması • Değerleme işlemleri konusunda fikir birliği olmaması • Muhasebe işlemleri konusunda fikir birliği olmaması İhtilaf yaratması ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

3. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNİN HUKUKİ NİTELİĞİ İdarenin Görüşü: • 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde belirtilmiştir. Arsa karşılığı inşaat işleri “trampa” olarak değerlendirilmekte, arsa karşılığı inşaat işlerinde arsa sahibinin müteahhide arsa, müteahhidin ise arsaya karşılık olarak arsa sahibine konut veya işyeri teslimi olmak üzere iki ayrı teslim bulunmaktadır. • Müteahhitin yaptığı iş bir hizmet ifası değil, mamül (daire/ işyeri) üretim faaliyetidir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

4. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNİN HUKUKİ NİTELİĞİ Yargı Organlarının Görüşü • Sözleşmenin hukuki niteliği yargı mercilerince verilen birçok kararda trampa akdi değil, “kendine özgü (Sui-Generis) sözleşme” olarak belirlenmiştir. • Yargı kararlarında istisna akdine (eser sözleşmesi), götürü bedelli sözleşmelere ilişkin hükümlerden yola çıkarak değerlendirme yapılmaktadır. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

5. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ARSA/KAT KARŞILIĞI İNŞAAT ŞÖZLEŞMESİ Trampa Kendine özgü sözleşme ARSA SAHİBİ MÜTEAHHİT Ticari İşletmeye Dahil Arsa Ticari İşletmeye Dahil Olmayan Arsa Bitmiş Halde Satış Bitirilmemiş Halde (Topraktan) Satış GV/KV KDV GV/KV KDV ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

6. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Kavramlar Kat İrtifakı: Bir arsanın üzerinde Kat Mülkiyeti Kanunu'na tabi olarak yapılacak bir inşaatın proje tasdikinden sonra kat mülkiyetine geçişe esas olacak şekilde bağımsız bölümlerin tapu kütüğüne kaydı demektir. Yapılmakta veya ileride yapılacak olan bir yapının kat mülkiyetine esas olmak üzere, arsa maliki veya ortak malikleri tarafından, kurulan kullanma hakkıdır. Kat Mülkiyeti: Tamamlanmış bir yapının kat, daire, iş bürosu, dükkan, mağaza, mahzen, depo gibi bölümlerinden ayrı ayrı ve başlı başına kullanılmaya elverişli olanları üzerinde, o gayrimenkulün maliki veya ortak malikleri tarafından kurulan bağımsız mülkiyet hakkıdır. Yapı kullanım izin belgesi (İskan Raporu): İmar Kanununun 30. Maddesine göre, yapı tamamlandıktan sonra belediye veya valiliklerce ana yapının bütün bağımsız bölümleri için verilen ve bağımsız bölümlerin amacına uygun kullanılabilir durumda ve projesine uygun inşa edildiğini gösteren belgedir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

7. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Kavramlar Cins Tashihi: Bir taşınmaz malın cinsinin, yapısız iken yapılı veya yapılı iken yapısız hale; bağ, bahçe, tarla vb. iken arsa veya arazi iken, bağ bahçe vb. duruma dönüştürmek için paftasında ve tapu sicilinde yapılan işlemdir. Tapu kütüğünde kayıtlı bir taşınmazın niteliğinin değiştirilerek, bir başka nitelikteki tapu kütüğünde tescil edilmesine denir. Cins Tashihi – Kat İrtifakı – Kat Mülkiyeti • Kat irtifaklı tapu, arsa tapusu olarak bilinir. Konutun ya da işyerinin metrekaresi değil, konut/işyeri başına düşen arsa miktarı yazılır. Daire; halen arsa olarak görülür. • Kat mülkiyetli tapuysa, iskân alındıktan sonra konutun ya da işyerinin özelliklerinin yazıldığı tapudur. Bu tapuda konut/işyeri, bağımsız bölüm olarak yazılır. İskân alındıktan sonra cins tashihi yapılarak kat mülkiyeti tapusuna geçilir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

8. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNİN GERÇEK MAHİYETİ Veriler ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

9. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNİN GERÇEK MAHİYETİ • Müteahhit, kendi payına düşen bağımsız bölümlerin arsa payını para karşılığı satın almak yerine, arsa sahibinin payına düşen bağımsız bölümlerin bina inşaatını gerçekleştirerek teslim ediyor, böylece finansman sağlıyor fakat inşaatın bitiminde elde edeceği hasılat azalıyor. Arsa payının bedelinin zaman değeri = Mahrum kalınan kazanç • Arsa sahibi ise müteahhidin payına düşen arsa payını veriyor, karşılığında kendi payına düşen bağımsız bölümlerin bina inşaatı kısmına sahip oluyor. Böylece riske giriyor, kazanç elde ediyor. 30 No’lu Tebliğe Göre Bu Şekilde Değerlendiremeyiz. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

10. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 No’lu Gelir Vergisi Sirküleri ve 60 No’lu KDV Sirküleri Taslağı Öncesi Durum ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

11. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Trampa sayılmanın sonuçları “Arsa karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisi ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak arsa sahibine verilen konut veya işyeri teslimidir.” GV Ticari Kazanç Md. 38, Değer Artış Kazancı Mük. 80 (2. Fıkra) KDV Teslim Md. 2/5 Satış İstisnası 17/4-r √ KV Kurum Kazancı Md. 6/2 GM, İH Satış İstisnası Md. 5/1-e X ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

12. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibi - Gelir/Kurumlar Vergisi Ticari İşletmeye Dahil Olmayan Arsa İçin; • İvazlı olarak iktisap edilen arsa karşılığında 5 yıl içinde bağımsız bölüm iktisabı Değer artış kazancı (Şartların varlığı halinde ticari kazanç) • 5 Yıllık sürenin hesabı • Miras kalan arsa • Arsa karşılığı elde edilen konutun, (ivazlı veya ivazsız) 5 yıl içinde elden çıkarılması Değer artış kazancı / Ticari Kazanç /Arızi Ticari Kazanç (5 yılı geçse dahi) Ticari İşletmeye Dahil Arsa İçin; • Ticari Kazanç… • KVK 5/1-e X ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

13. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Safi Kazancın Tespiti • Değer artışında safi kazanç; Elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur. • Hasılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı Vergi Usul Kanunu’nun değerleme ile ilgili hükümlerine göre tayin ve tespit olunur. • Maliyet bedeli bilinmeyen arsanın değerinin ise Vergi Usul Kanunu'nun 267. maddesinin üçüncü sırasındaki takdir esasına göre belirlenmesi gerekmektedir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

14. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibi - Katma Değer Vergisi Ticari İşletmeye Dahil Olmayan Arsa İçin; • Arsanın, ticari kazanç sayılmayı gerektiren şartlarının gerçekleşmemesi halinde, arızi şekilde müteahhide teslimi KDV’ye tabi değildir. • Aksi halde KDV hesaplanması gerekmektedir. • Elde edilen bağımsız bölümlerin satışı halinde yapılacak değerlendirme. Ticari İşletmeye Dahil Arsa İçin; • Arsanın bağımsız bölüm karşılığında müteahhide teslimi KDV’ye tâbidir. • KDV Kanunu’nun 17/4.r maddesine göre, kurumların en az 2 tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan gayrimenkullerin devir ve teslimleri KDV’den müstesnadır. (Ticareti ile uğraşmıyorsa) ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

15. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibi - Katma Değer Vergisi Vergiyi doğuran olay; • Arsanın başlangıçta müteahhide devri diğer bir ifade ile teslimin tapu siciline tescille birlikte yapılması halinde, tescil anında, • Teslimin tapu siciline tescilden önce ya da sonra olması veya arsanın arsa sahibinin uhdesinde kalması ve yapılan sözleşmeyle birlikte müteahhide teslimi halinde, inşaatın başlaması için teslim anında meydana gelmektedir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

16. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibi - Katma Değer Vergisi “kat karşılığı arsanızın müteahhide teslimi ile müteahhit tarafından inşa edilen gayrimenkulün bağımsız bölümlerinin tarafınıza teslimi ayrı ayrı satış hükmünde olduğundan; arsanızın müteahhide verilerek bağımsız bölümlere isabet eden kısmın tapu siciline müteahhit adına tescil edilmesi durumunda tescilin yapıldığı tarihte, tescil yapılmaksızın arsanın müteahhide verilmesi durumunda arsanın inşaata başlanmak üzere fiili teslim tarihinden itibaren yedi gün içinde emsal değer üzerinden fatura düzenlemeniz gerekmektedir.” İVDB’nin 25.05.2006 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1-229-12196 sayılı özelgesi ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

17. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibi - Katma Değer Vergisi “Kat karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında gerçekleşen işlemlerde vergiyi doğuran olay, inşa edilen konutların arsa sahibine devir ve teslimi anında meydana gelecektir. Buna göre, arsanın bağımsız birim inşa edilmek üzere müteahhide tevdii sırasında arsa teslimi ile ilgili olarak vergiyi doğuran olay vuku bulmamakta, bağımsız birimlerin arsa sahibine teslim edildiği tarihteher iki teslim için (arsa ve bağımsız birimler) karşılıklı ve eş zamanlı olarak vergiyi doğuran olay meydana gelmektedir. Ancak, arsaya karşılık verilecek konutların tesliminden önce arsanın mülkiyetinin konut tesliminde bulunacak kişi veya kurum adına tapuda tescilinin yapılması halinde arsa teslimi bakımından vergiyi doğuran olay tapuya tescil anında gerçekleşecektir.” GİB’in, 26.07.2006 tarih ve 55-5517-2009/58377 sayılı Özelgesi. 30 No’lu Tebliğ: “Karşılıklı olarak gerçekleşen bu teslimlerin” ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

18. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Müteahhit - Katma Değer Vergisi Kat karşılığı inşaat işlerinde müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan işyeri veya konut teslimlerinde emsal bedelüzerinden katma değer vergisi uygulanacaktır. Bu teslimlerde vergiyi doğuran olay; yapı kullanma izninin diğer deyişle iskân raporunun alındığı tarihte gerçekleşecek, ancak yapı kullanım izninin alımından önce fiili kullanım gerçekleşirse, fiili kullanıma terk anında gerçekleşmiş sayılacaktır. KDV matrahı ise, arsanın karşılığı olarak verilen konutlar ve işyerlerinin emsal bedelidir. Emsal Bedel ? ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

19. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI İdare Ne Demek İstiyor ? “Arsa karşılığı olmak üzere arsa sahibine verilen işyerlerine ait emsal bedellerinin, anılan Kanun'un 267. maddesinin üçüncü sırasına (takdir esası) göre takdir edilmesi ve bu bedel üzerinden fatura düzenlenmesi zorunludur. Bu şekilde tespit edilen bedellerden arsa paylarına isabet eden bedellerin düşülmesi suretiyle fatura düzenlenmesi mümkün değildir.” Maliye Bakanlığı'nın 1.1.1992 Tarih ve 598 Sayılı Özelgesi ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

20. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI İdare Ne Demek İstiyor ? “her iki teslim içinde vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesini müteakip emsal bedel üzerinden fatura düzenlenerek ilgili dönem beyannamesine dahil edilecektir. Buna göre, müteahhitlik hizmeti veren şirketinizin inşaat faaliyetine başlamadan önce arsanın emsal bedeline eşit tutarlı avans faturası düzenlemesi mümkün değildir. Öte yandan, emsal bedel uygulamasında ise arsa tesliminde, VUK.’un 267. maddesinin üçüncü sırası olan takdir esası; şirketinizce teslim edilecek dairelerin teslimi sırasında, söz konusu dairelerin maliyetlerinin bilinmesi ve çıkarılması mümkün olduğundan VUK.’un 267. maddesinin ikinci sırasında yer alan maliyet bedeli esasına göre işlem yapılacaktır. Düzenlenecek faturalarda tespit edilen bu bedellerin bulunması zorunludur. Bu şekilde tespit edilen bedellerden, arsa paylarına isabet eden bedellerin düşülmesi suretiyle fatura düzenlenmesi mümkün değildir.” Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı) 01.05.2008 Tarih ve B.07.1.GİB.4.99.16.01/01/2008/VUK-229/MUK-27/12936 Sayılı Özelgesi ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

21. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Kendine Özgü Sözleşme Sayılmanın Sonuçları(Yargı Organlarının Görüşleri) Arsa karşılığı inşaat sözleşmeleri; para karşılığı satış içermeyen, trampa sözleşmesi şeklinde de tanımlanamayacak olan, yalnızca bağımsız bölümler inşası ve bir kısmının arsa sahibine teslim edilmesi karşılığında arsanın müteahhit tarafından değerlendirilmesini öngören kendine özgü bir işlemdir. İki Ayrı Teslim Yok Yeni Bir İktisap Yok Biçim Değiştirme Var ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

22. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibi – Gelir Vergisi (Değer Artış Kazancı) Danıştay 25.06.2004 tarihli Vergi Dava Daireleri Kurulu Kararı “Bir kişinin kat edinme karşılığında, arsasını müteahhide vermesi ve inşa edilen binada kat sahibi olması, servetin değerlendirilmesi, servetin biçim değiştirmesi olduğundan, dairelerin, arsanın iktisap tarihinden itibaren dört yıl geçtikten sonra satışından elde edilen kazanç, değer artış kazancı olamaz.” Değer artış kazancından söz edebilmek için, arsa karşılığı kat sözleşmelerinde arsa karşılığında elde edilen bağımsız bölümlerin elde edildiği tarihe değil arsanın elde edildiği tarihe bakılması gerekir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

23. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Katma Değer Vergisi “... arsanın müteahhidin kullanımına terk edilmesi işleminin arsanın değerlendirilmesine yönelik bir tasarruf olduğunun kabulü gerekeceğinden, bu işlemin trampa niteliğinde bir işlem gibi değerlendirilerek KDV’ye tabi tutulması mümkün bulunmamaktadır.” “Arsasını kat karşılığı müteahhide teslim eden arsa sahibinin bu işlemi kendi yönünden ticari bir muamele değil, arsanın değerlendirilmesi amacına yönelik olduğundan, KDV‘ye tabi bulunmamaktadır. Ayrıca, arsanın karşılığı olarak müteahhit tarafından inşa edilen dairelerin bir kısmının arsa sahibine verilmesi işlemi de trampa olmadığından K.D.V.’si ne tabi tutulmayacaktır.” ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

24. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Aksine Kararlar da Yok Değil 01.09.1986 tarihinde veraset yoluyla intikal eden arsasını 04.06.1997 tarihinde arsa payı karşılığı müteahhide vererek hissesine düşen bağımsız bölümleri 1999 yılında satan davacının elde ettiği gelirin, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun geçici 56. maddesi gereği değer artış kazancı kapsamında nitelendirilmesi gerekir. Dn. 3. D.nin, 24.09.2003 tarih ve E: 2001/1794, K: 2003/4430 sayılı kararı Sahip olunan arsa üzerinde yapılan bina yeni bir edinimdir. Bir ivaz karşılığında elde edilen bağımsız bölümlerin dört yıl içinde ticari amaç olmaksızın elden çıkarılması karşılığında saplanan gelirin değer artışı kazancı olarak vergilendirilmesi gerekir. Dn. 3. D.nin, 27.03.2003 tarih ve E: 2000/5042, K: 2003/1456 sayılı kararı Arsa karşılığı iktisap edilen bağımsız bölümler, arsadan ayrı yeni bir edinimdir. Dn. 3. D.nin, 01.10.2003 tarih ve E: 2001/1398, K: 2003/4493 sayılı kararı ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

25. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Katma Değer Vergisi Arsanın ticari bir işletmeye dahil olduğu ya da arsa sahiplerine “işyeri” teslimi yapıldığı hallerde, arsanın karşılığı olarak arsa sahiplerine konut veya işyeri teslimlerinin KDV’ye tabi bulunduğu konusunda kararlar bulunmaktadır. “Arsa karşılığında kat teslimlerinde, arsa sahibinin sermaye şirketi olması halinde, KDV uygulanması gerekir.” Dn. 7. D.nin, 31.05.1994 tarih ve E.1994/413, K.1994/3012 sayılı Kararı ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

26. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 No’lu Gelir Vergisi Sirküleri ve 60 No’lu KDV Sirküleri Taslağı ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

27. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 Seri No’lu Gelir Vergisi Sirküleri • Gayrimenkullerde iktisap, Türk Medeni Kanununun 705 inci maddesi uyarınca, tapuya tescille olmaktadır. Buna göre, kat karşılığı müteahhide veya kooperatiflere verilen arsa karşılığında alınan gayrimenkuller dahil, iktisap edilen gayrimenkullerin elden çıkarılması halinde, değer artışı kazancının tespiti yönünden iktisap tarihi olarak, gayrimenkulün tapuya tescil edildiği tarih esas alınacaktır. • Ancak, gayrimenkulün tapuya tescil tarihinden önce sahibinin fiilen kullanımına bırakıldığı bazı özel haller de iktisap tarihi olarak tapuya tescil tarihi yerine fiilen kullanıma bırakılma tarihinin kabul edilmesi gerekir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

28. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 Seri No’lu Gelir Vergisi Sirküleri • Arsa olarak iktisap edilen gayrimenkul üzerine bina inşa edilmesi veya söz konusu gayrimenkulün kat karşılığı verilmesi sonucu alınan gayrimenkullerin tapuya tescili, cins tashihi sayılarak tapuya tescil tarihinin iktisap tarihi olarak kabul edilmesi gerekir. • Gayrimenkullerin ivazsız şekilde iktisap edilmesi değer artışı kazancının konusuna girmemektedir. Bu çerçevede ivazsız olarak iktisap edilen gayrimenkulün üzerine, sahibi tarafından inşa edilen veya kat karşılığı olarak alınan gayrimenkullerin, daha sonra elden çıkarılması halinde elde edilen gelir, değer artışı kazancı kapsamında değerlendirilmeyecektir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

29. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 Seri No’lu Gelir Vergisi Sirküleri Örnek 3: Bay (C), sahibi bulunduğu gayrimenkulün, -Kat irtifakı tapusunu 03.03.2009 tarihinde, -Kat mülkiyeti tapusunu ise 06.12.2010 tarihinde almıştır. Bu durumda,  iktisap tarihi olarak kat irtifakı tapusunun alındığı 03.03.2009 tarihinin esas alınması gerekir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

30. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 Seri No’lu Gelir Vergisi Sirküleri Örnek 5: Bayan (F)'nin, 05.08.1999 tarihinde satın aldığı arsayı, 23.01.2005 tarihinde kat karşılığı olarak müteahhide vererek almış olduğu gayrimenkuller, 25.04.2007 tarihinde tapuya tescil edilmiştir. Kat karşılığı alınan gayrimenkuller yeni bir iktisap olarak kabul edilecek ve değer artışı kazancının tespitinde gayrimenkullerin tapuya tescil edildiği 25.04.2007 tarihi esas alınacaktır. Fiilen kullanımın tapu tescilinden önce gerçekleşmesi halinde ise bu tarihin esas alınacağı tabiidir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

31. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 Seri No’lu Gelir Vergisi Sirküleri Örnek 6: Bayan (E) tarafından 25.10.1992 tarihinde satın alınan ve tapuya arazi olarak tescil edilen gayrimenkulün belediyece ifraz işlemi sonucu, 27.07.2008 tarihinde cins tashihi gerçekleştirilerek tapuya arsa olarak tescili yapılmıştır. Değer artışı kazancının tespiti açısından, söz konusu değişikliğin (cins tashihi) yapıldığı 27.07.2008 tarihinin esas alınması gerekir. ? ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

32. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 76 Seri No’lu Gelir Vergisi Sirküleri Örnek 7: Bay (B)'ye veraset yoluyla intikal eden iki katlı ahşap bina, yıkılıp yerine yeni bir bina yapması ve bu yeni binadan kendisine iki adet daire verilmesi karşılığında, müteahhide verilmiştir. Bay (B), müteahhitten kat karşılığı aldığı iki adet daireyi teslim aldığı yıl içinde satmıştır. İvazsız olarak (veraset yoluyla) iktisap edilen gayrimenkulün, cins tashihi yapılarak kat karşılığı verilmesi halinde, "ivazsız iktisap edilme" niteliği değişmeyeceğinden, gayrimenkulün satışından elde edilen gelir de değer artışı kazancına tabii olmayacaktır. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

33. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 60 Seri No’lu KDV Sirküler Taslağı • Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. • Bu tarih itibariyle arsa açısından da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır. • Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile gerçekleşmekle birlikte, tapuya tescilden önce bağımsız birimlerin alıcının tasarrufuna terk edilmesi durumunda da vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir. Dolayısıyla, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibariyle arsa sahibinin arsaya ilişkin, müteahhidin ise arsa sahibine teslim ettiği bağımsız birimler için eş zamanlı olarak fatura düzenlemesi gerekmektedir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

34. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 60 Seri No’lu KDV Sirküler Taslağı • Vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte, müteahhitten arsa sahibine yapılacak bağımsız birim teslimleri için müteahhit tarafından düzenlenecek faturada bağımsız birimin niteliğine göre emsal bedeli üzerinden % 1 veya % 18 oranında KDV hesaplanması gerekmektedir. • Uygulamada “hasılat paylaşımı”, “gelir paylaşımı” vb. şekillerde düzenlenen sözleşmeler uyarınca yapılan işlerde, inşa edilen bağımsız birimler yerine bunların hasılatı paylaşılmaktadır. Bu nedenle, bu tür sözleşmeler gereğince yapılan işlerin de 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde düzenlenen “arsa karşılığı inşaat” olarak değerlendirilmesi ve aşağıdaki şekilde hareket edilmesi gerekmektedir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

35. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 60 Seri No’lu KDV Sirküler Taslağı • Bağımsız birimlerin üçüncü şahıslara satışında, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte sadece müteahhit tarafından üçüncü şahıslara fatura düzenlenecek, faturada gösterilen toplam bedel üzerinden bağımsız birimin niteliğine göre % 1 veya % 18 oranında KDV hesaplanarak beyan edilecektir. • Hasılattan arsa sahibine kalan pay müteahhide teslim edilen arsanın karşılığıdır. Arsa sahibi, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibariyle hasılattan kendisine kalan pay için müteahhide arsa satış faturası düzenleyecek, fatura bedeli üzerinden %18 oranında KDV hesaplayarak beyan edecektir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

36. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI 60 ve 76 Seri No’lu Sirkülerler Neyi Getiriyor? • Bazı açık noktalar bulunmakla beraber, idare bu düzenlemelerle yargının görüşlerini dikkate almaya başlamış gibi görünmektedir. • Yargı kararlarında esas alınan bir çok iddianın önüne geçilmiştir. • Karşılıklı teslimler, teslimler arasındaki zaman farkının ortadan kalkması, • İktisap tarihi dışında yargı kararlarıyla paralel bir uygulamaya doğru gidiş, • İvazsız iktisap durumunda yargının müstekâr görüşüne uyulması. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

37. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Çelişkiler ve Eksiklikler • İvazlı şekilde iktisap edilen arsa karşılığında bağımsız bölüm elde edilmesi halinde söz konusu olacak değer artış kazancına değinilmemekle beraber, bu konuda şüphe yaratılmıştır. • İktisap bedeline değinilmemiş. • Arazinin ifraz yoluyla arsaya dönüşmesine ilişkin örnek • Kat irtifakına ilişkin örnek ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

38. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Ne Olmalı • “Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.” • Her ne kadar idari görüşler çelişkiler barındırmakta ise de, kat karşılığı inşaat sözleşmesinin kendine özgü (sui-generis) bir sözleşme olması, vergilemeye engel sayılmamalıdır. Ortada bir kazanç olduğu aşikardır. Ancak sağlıklı vergileme için konunun daha açık bir şekilde mevzuatta yer alması gerekmektedir. • Arsa sahibi kazanç amacı güden bir faaliyette bulunuyor. Biçim değiştirme diyerek değer artış kazancına mani olmak doğru bir yaklaşım değildir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

39. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Vergiyi Doğuran Olay • “Türk Medeni Yasası'nın hükümleri gereğince taşınmaz mülkiyetinin nakli tapuya tescil ile tamamlanmakta ise de, taşınmaz satışlarında vergiyi doğuran olay, satış bedelinin tamamının satıcı lehine tahakkuk etmesi ile oluşmaktadır. Satıcı, satış bedelini o taşınmazın iktisaden tasarruf etme hakkını alıcıya bıraktığı anda kazanacağından satıcının bu işlemden sağlayacağı gelir de taşınmazın alıcıya teslimi anında sağlanmış sayılır.” Danıştay 13. Dairesi 15.05.1979 tarih, E.No:1978/1094, K.No: 1979/1281 • Arsa sahibine teslim edilen bağımsız bölümlerin iktisap tarihi olarak bağımsız bölümün tapuya tescil tarihi, tapuya tescilden önce bağımsız bölümlerin alıcının tasarrufuna terk edilmesi durumunda ise bu tarihin esas alınması gerekmektedir. İdarenin de bu hususu kabul ettiği görülmektedir. • Kat İrtifakı – Kat Mülkiyeti ? ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

40. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibine Teslim Edilen Bağımsız Bölümlerin İktisap Bedeli • Rayiç değer • Emsal Bedel – Takdir Esası • Emsal Bedel- Maliyet Bedeli Esası Danıştay Üçüncü Dairesi’nin, bu konudaki bir Kararı’na göre;“…Arsa karşılığı müteahhitten alınan ve aynı ay içinde satılan dairelerin iktisap bedeli, rayiç değeridir. Rayiç değeri ise, inşaatın tamamlandığı tarihte iktisap edilen dairelerin, satış değerine göre belirleneceğinden, değer artışına konu olabilecek bir kazançtan söz edilemez.” Dn. 4. D.’nin, 06.12.1991 tarih ve E. 1990/163, K.1991/3079 sayılı Kararı ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

41. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Katma Değer Vergisinin Hesabı • 1. Görüş: İç yüzde usulüne göre hesaplama yapılmalıdır. İç yüzde usulü: Müteahhide teslim edilen arsa, katma değer vergisini de içermektedir. • 2.Görüş: Bağımsız bölümlerin değeri üzerinden ayrıca hesaplanarak ödenmesi gerekir. “Taraflar arasında arsa payı karşılığı inşaat sözleşmesi mevcuttur... Bu haliyle eser sözleşmesindeki bedel arsa payı olarak ödenmekte olup, götürüdür. Götürü bedele KDV dahildir.” “Bu tür sözleşmeler BK’nin 365. maddesinde ifadesini bulan (götürü bedelli) sözleşmelerdendir. Götürü olarak yapımı kararlaştırılan bir işte sözleşmede belirtilen bedelin dışında başka bir bedel talep edilmesi mümkün değildir.” ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

42. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Topraktan Satış • Topraktan bağımsız bölüm satışlarında vergiyi doğuran olay, müteahhidin konut ya da işyerini tamamlayarak bu mal üzerindeki tasarruf hakkını alıcıya devretmesi anında gerçekleşir. • Teslimden önce alıcıdan tahsil edilen tutarlar avans mahiyetindedir. • Diğer taraftan teslimden önce fatura düzenlenmesi halinde KDV yükümlülüğünün doğacağına şüphe yoktur. • Satış vaadi sözleşmelerinin veya alıcıya kat irtifaklı arsa payı tapusu verilmesinin vergiyi doğuran olaya etkisi yoktur. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

43. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Çeşitli Hususlar • Arsa Payının Yanında Para da Alınması • Birden Fazla Blok Şeklinde Yapılan İnşaatlar • Arsa payı karşılığında inşaat ve onarma işi yapan davacının faaliyetinin, GVK 42. madde kapsamında değerlendirilemeyeceği Dn.VDDGK’nın 08.04.1988 tarih ve E.1987/35,K1988/25 sayılı kararı ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

44. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Yapı Kooperatifleri Kooperatif muafiyeti bakımından; “Yapı kooperatiflerinin, arsalarını kat karşılığı vererek işyeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılacaktır. Ancak, bu kooperatiflerin, her bir hisse için bir işyeri veya konut elde etmesi halinde, bu işlem ortak dışı işlem olarak kabul edilmeyecektir.” Gayrimenkul ve iştirak hissesi satış kazancı istisnası bakımından; “Yapı kooperatiflerinin de önceki bölümlerde yapılan açıklamalar çerçevesinde söz konusu istisnadan yararlanabilmesi mümkündür. Ancak, istisna edilen kazancın özel bir fon hesabında tutulması, hiç bir şekilde ortaklara dağıtılmayarak kooperatif amaçları doğrultusunda kullanılması gerekmektedir.” Bu açıklamalar çerçevesinde, diğer kooperatiflerin yapacakları işlemlerden doğan kazançlar da kurumlar vergisinden istisna edilebilecektir. İstisna uygulaması bakımından ortakların bir veya birden fazla konut veya işyeri sahibi olmasının bir önemi bulunmamaktadır. Diğer taraftan, kooperatiflerin amaçlarını gerçekleştirdikten sonra kalan fazla arsa veya konutu elden çıkarmaları halinde de doğan kazanç istisnaya konu olabilecektir. ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

45. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI Arsa Sahibi Adına Düzenlenen Yapı Denetim Faturaları • Maliyet / Gider Yönünden • KDV İndirimi Yönünden • AVDB’nin 08.09.2008 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.01/3280 sayılı özelgesi ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ

46. ANKARA YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI TEŞEKKÜR EDERİM… ALPER ASLIHAK GELİRLER KONTROLÖRÜ