DAL BILANCIO D'ESERCIZIO AL REDDITO D'IMPRESA

1. DAL BILANCIO D'ESERCIZIO AL REDDITO D'IMPRESA Latina, 24 marzo 2011 Relatori: Francesco Rossi Ragazzi e Roberto Protani

2. IL BILANCIO IN FORMA ABBREVIATA Condizioni per la redazione del bilancioabbreviato L'art. 2435-bis, comma 1, del codice civile contiene le seguenti indicazioni: - possono redigere il bilancio in forma abbreviata solo le società che non abbiano emesso titoli negoziati sui mercati regolamentati; - la possibilità di redazione del documento è collegata al non superamento, nel primo esercizio o, successivamente, per due esercizi consecutivi, di due dei limiti quantitativi indicati nella slide successiva. 2

3. IL BILANCIO IN FORMA ABBREVIATA Condizioni per la redazione del bilancio abbreviato Parametri D.Lgs. 7 novembre 2006, n. 285 D.Lgs. 3 novembre 2008, n. 173 Totaledell'attivo € 3.650.000 € 4.400.000 Ricavi delle vendite e delle prestazioni € 7.300.000 € 8.800.000 Dipendenti occupati in media 50 50 3

4. IL BILANCIO CONSOLIDATO Condizioni per l'esonero Parametri D.Lgs. 7 novembre 2006, n. 285 D.Lgs. 3 novembre 2008, n. 173 Totaledell'attivo € 14.600.000 € 17.500.000 Ricavi delle vendite e delle prestazioni € 29.200.000 € 35.000.000 Dipendenti occupati in media 250 250 4

5. IL BILANCIO CONSOLIDATO L'esonero indicato nella precedente slide non si applica se l'impresa controllante o una delle imprese controllate abbia emesso titoli quotati in borsa. 5

6. LE NUOVE DISPOSIZIONI Le disposizioni del D.Lgs. 3 novembre 2008, n. 173 si applicano ai bilanci e alle relazioni relativi agli esercizi aventi inizio da una data successiva a quella della sua entrata in vigore. 21 novembre 2008 6

7. IL FORMATO XBRL A partire dal 2010, la maggior parte delle società di capitali e cooperative (fatti salvi gli esoneri previsti dalla legge) devono depositare al Registro delle Imprese lo stato patrimoniale e il conto economico in formato XBRL. 7

8. L'Approvazione del bilanciodellas.r.l. L'approvazione del bilancio d'esercizio, salvo diversa disposizione dell'atto costitutivo, avviene di regola tramite deliberazione assembleare ai sensi dell'art. 2479-bis del codice civile. In questo caso ai fini del deposito nel Registro delle Imprese, al bilancio dovrà essere allegata la copia del verbale di assemblea dei soci che lo hanno approvato. 8

9. Il verbale esempio di clausola DI S.R.L. Il verbale deve indicare la data dell'assemblea e, anche in allegato, l'identità dei partecipanti e il capitale rappresentato da ciascuno; deve altresì indicare le modalità e il risultato delle votazioni e deve consentire, anche per allegato, l'identificazione dei soci favorevoli, astenuti o dissenzienti. Nel verbale devono essere riassunte, su richiesta dei soci, le loro dichiarazioni pertinenti l'ordine del giorno. Il verbale deve essere redatto senza ritardo, nei tempi necessari per la tempestiva esecuzione degli obblighi di deposito o di pubblicazione. 9

10. La redazione del verbale In questo caso, il verbale dell'assemblea che approva il bilancio d'esercizio può essere redatto sia contestualmente all'assemblea alla quale fa riferimento, sia in un momento successivo alla stessa. Esempio Verbale di assemblea del 29 aprile 2011 nel quale si verbalizza che in data 28 aprile 2011 si è riunita l'assemblea per l'approvazione del bilancio al 31 dicembre 2010. 10

11. IL DEPOSITO DEL BILANCIO DELLA S.R.L. Presso il competente Registro delle Imprese, entro 30 giorni dall'approvazione,deve essere depositata la seguente documentazione: - copia del bilancio d'esercizio; - copia degli atti comprovanti la decisione dei soci (verbale di assemblea, consenso espresso per iscritto, consultazione scritta) che ha approvato il bilancio; - copia della relazione sulla gestione, ove obbligatoria; - copia delle relazioni degli organi di controllo, se esistenti. 11

12. IL DEPOSITO DEL BILANCIO DELLA S.R.L. Verbale di assemblea del 29 aprile 2011 nel quale si verbalizza che in data 28 aprile 2011 si è riunita l'assemblea per l'approvazione del bilancio al 31 dicembre 2010. In questa ipotesi la data di riferimento per valutare se la domanda di deposito del bilancio è tardiva oppure è stata presentata nei termini di legge, è quella di approvazione del bilancio (28 aprile 2011) e non quella del verbale. 12

13. IL DEPOSITO DEL BILANCIO DELLA S.R.L. Verbale di assemblea del 29 aprile 2011 nel quale si verbalizza che in data 28 aprile 2011 si è riunita l'assemblea per l'approvazione del bilancio al 31 dicembre 2010. Nel modello B, la data da indicare in corrispondenza del campo “verbale di assemblea” è la data della verbalizzazione (29 aprile 2011) e non la data di approvazione del bilancio. 13

14. L'art. 2423, comma 2, del codice civile, fissa la clausola generale ovvero la finalità primaria del bilancio secondo la quale quest'ultimo «deve essere redatto con chiarezza e deve rappresentare in modo veritiero e corretto la situazione patrimoniale e finanziaria della società e il risultato economico dell'esercizio». FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO LA LEGISLAZIONE CIVILISTICA 14

15. La formula «rappresentare in modo veritiero e corretto» ha inteso costituire la fedele traduzione dell'espressione «true and fair view» cui fa riferimento la Direttiva. Secondo la Relazione Ministeriale, «l'uso dell'aggettivo veritiero, riferito al rappresentare la situazione patrimoniale, economica e finanziaria, non significa pretendere dai redattori del bilancio né promettere ai lettori di esso una verità oggettiva di bilancio, irraggiungibile con riguardo ai valori stimati, ma richiedere che i redattori del bilancio operino correttamente le stime e ne rappresentino il risultato (la Relazione Ministeriale fa riferimento all'art. 2217, comma 2, del codice civile)». FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO LA LEGISLAZIONE CIVILISTICA 15

16. Il terzo comma dell'art. 2423 del codice civile stabilisce che se le informazioni richieste da specifiche disposizioni di legge non sono sufficienti a dare una rappresentazione veritiera e corretta si devono fornire le informazioni complementari necessarie allo scopo. Pertanto è già previsto che non è possibile per le norme di legge regolare tutte le situazioni che si possono manifestare. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO LA LEGISLAZIONE CIVILISTICA 16

17. L'art. 2423, comma 3, del codice civile introduce l'obbligo della deroga qualora, in casi eccezionali, l'applicazione delle disposizioni di legge sia incompatibile con una rappresentazione veritiera e corretta. La disposizione rafforza la portata del principio generale, richiedendo la deroga a criteri specifici di rappresentazione o valutazione al fine di ottenere un'immagine veritiera e corretta a livello sostanziale e non solo formale. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO LA LEGISLAZIONE CIVILISTICA 17

18. Sono stati esplicitati i seguenti postulati: 1. la valutazione delle voci deve essere fatta secondo prudenza e nella prospettiva della continuazione dell'attività, nonché tenendo conto della funzione economica dell'elemento dell'attivo o del passivo considerato; 2. si possono indicare esclusivamente gli utili realizzati alla data di chiusura dell'esercizio; 3. si deve tener conto dei proventi e degli oneri di competenza dell'esercizio, indipendentemente dalla data dell'incasso o del pagamento; FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO LA LEGISLAZIONE CIVILISTICA 18

19. 4. si deve tener conto dei rischi e delle perdite di competenza dell'esercizio, anche se conosciuti dopo la chiusura di questo; 5. gli elementi eterogenei ricompresi nelle singole voci devono essere valutati separatamente; 6. i criteri di valutazione non possono essere modificati da un esercizio all'altro. Deroghe a tale principio sono consentite in casi eccezionali, purché la nota integrativa motivi la deroga e indichi l'influenza sulla rappresentazione patrimoniale, finanziaria e del risultato economico. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO LA LEGISLAZIONE CIVILISTICA 19

20. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO LA LEGISLAZIONE CIVILISTICA PROSPETTIVA DI FUNZIONAMENTO DELL'IMPRESA numero 1 di cui sopra PREVALENZA DELLA SOSTANZA SULLA FORMA numero 1 di cui sopra PRUDENZA numeri 1, 2, 4 e 5 di cui sopra numeri 3 e 4 di cui sopra COMPETENZA CONTINUITÀ DEI CRITERI DI VALUTAZIONE numero 6 di cui sopra 20

21. I principi contabili, intesi come regole tecnico-ragionieristiche, sono la matrice del bilancio da cui il legislatore ricava alcuni criteri che ritiene fondamentali e che introduce nella legge. La legge può solamente statuire i principi basilari, per cui deve essere integrata e interpretata sulla base di quei principi da cui ha preso origine. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO I PRINCIPI CONTABILI 21

22. Il legislatore richiama indirettamente i principi contabili. A tale riguardo, si citano: 1. Le informazioni complementari, richieste dall'art. 2423, comma 3, del codice civile, che si devono fornire se le informazioni richieste dalle specifiche disposizioni di legge non sono sufficienti a dare una rappresentazione veritiera e corretta. Queste costituiscono un esempio di integrazione obbligatoria delle norme di legge con le regole della tecnica, ossia con i principi contabili. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO I PRINCIPI CONTABILI 22

23. 2. L'obbligo della deroga alle disposizioni sulla redazione del bilancio, previsto dal quarto comma del medesimo art. 2423, per i casi definiti «eccezionali». Esso costituisce un ulteriore esempio di rinvio alle regole tecniche, ossia ai principi contabili, ai quali è demandata l'identificazione delle corrette regole di valutazione e rappresentazione. Da quanto detto, si desume che nella nuova disciplina sul bilancio sono, in sostanza, frequenti i rinvii alla tecnica, in quanto non è possibile per le norme di legge considerare tutte le situazioni che si possono manifestare. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO I PRINCIPI CONTABILI 23

24. La funzione dei principi contabili è duplice. La prima è quella di interpretare in chiave tecnica le norme di legge in materia di bilancio. La legge fissa alcuni principi generali sulla formazione del bilancio e rinvia implicitamente a regole tecniche, cioè ai principi contabili, per specificazioni ed interpretazioni di tipo applicativo. La seconda funzione è integrativa laddove le norme di legge risultano insufficienti. Pertanto le funzioni di cui sopra consistono nel fornire: FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO I PRINCIPI CONTABILI 24

25. i principi di dettaglio che consentano di definire i termini adottati dal legislatore; i criteri, i metodi e le procedure di applicazione per fattispecie previste o non previste dalla legge; i criteri da adottare nei casi definiti «eccezionali» dall'art. 2423 del codice civile; gli elementi ed i dati (informazioni complementari), da includere nella nota integrativa, necessari per assicurare una rappresentazione veritiera e corretta della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell'esercizio nel rispetto dei postulati del bilancio. FINALITà E POSTULATI DEL BILANCIO SECONDO I PRINCIPI CONTABILI 25

26. I principi contabili si distinguono in principi contabili generali o postulati del bilancio di esercizio e principi contabili applicati. I postulati del bilancio costituiscono i fondamenti e le regole di carattere generale cui devono informarsi i principi contabili applicati alle singole poste di bilancio incluse quelle relative ad imprese che operano in settori specialistici. POSTULATI DEL BILANCIO 26

27. I principali postulati sono i seguenti: Utilità del bilancio d'esercizio per i destinatari e completezza dell'informazione. Prevalenza degli aspetti sostanziali su quelli formali. Comprensibilità (chiarezza). Neutralità (imparzialità). Incompatibilità delle finalità del bilancio di esercizio con l'inclusione delle valutazioni prospettiche dell'investitore. Prudenza. POSTULATI DEL BILANCIO 27

28. Periodicità della misurazione del risultato economico e del patrimonio aziendale. Comparabilità. Omogeneità. Continuità (costanza) di applicazione dei principi contabili ed in particolare dei criteri di valutazione. Competenza. Significatività e rilevanza dei fatti economici ai fini della loro presentazione in bilancio. POSTULATI DEL BILANCIO 28

29. Il costo come criterio base delle valutazioni di bilancio dell'impresa in funzionamento. Conformità del complessivo procedimento di formazione del bilancio ai principi contabili. Funzione informativa e completezza della nota integrativa e delle altre informazioni necessarie. Verificabilità dell'informazione. POSTULATI DEL BILANCIO 29

30. Il bilancio d'esercizio redatto secondo i principi contabili costituisce un insieme unitario ed organico di documenti e deve essere composto da: 1) stato patrimoniale, redatto secondo lo schema previsto dall'art. 2424 del codice civile, integrato dall'art. 2423-ter del codice civile; 2) conto economico, redatto secondo lo schema previsto dall'art. 2425 del codice civile, integrato dall'art. 2423-ter del codice civile; La composizione del bilancio secondo I principicontabili 30

31. 3) nota integrativa, contenente tutte le informazioni previste dall'art. 2427 del codice civile e dagli altri articoli che rinviano allo stesso. Nella nota integrativa devono essere effettuati i rinvii alla relazione di gestione necessari per specifici argomenti; e devono essere fornite tutte le informazioni complementari indispensabili per la chiara redazione e la veritiera e corretta rappresentazione della situazione patrimoniale e finanziaria e del risultato economico dell'esercizio. La composizione del bilancio secondo I principicontabili 31

32. Pertanto, i singoli documenti relativi alle poste di bilancio richiameranno le informazioni richieste dalla legge e quelle complementari eventualmente necessarie. Tra le informazioni che devono essere fornite nella nota integrativa vi sono quelle riguardanti: a) le variazioni avvenute nei conti di patrimonio netto; b) le variazioni avvenute nella situazione patrimonialee finanziaria, cioè nei componenti attivi e passivi del patrimonio aziendale, esposte in modo da evidenziare le fonti di finanziamento e i relativi impieghi. La composizione del bilancio secondo I principicontabili 32

33. IL WORK PLAN DELL'OIC 33

34. Prescrive lo schema e il contenuto obbligatorio del conto economico La composizione del contoeconomico Art. 2425 del codice civile 34

35. Considerazioni di caratteregenerale CONTO ECONOMICO FORMA ESPOSITIVA SCALARE, considerata più adatta a evidenziare risultati intermedi significativi e a suddividere aree gestionali omogenee CLASSIFICAZIONE DEI COSTI PER NATURA, che la Relazione Ministeriale considera "più idonea di quella dell'art. 25 (a costi classificati per destinazione) a recepire ulteriori suddivisioni di voci già esistenti nella disciplina vigente, ed a consentire collegamenti e correlazioni con lo stato patrimoniale" Lo schema di conto economico prevede CINQUE RAGGRUPPAMENTI DI VOCI o classi (indicati con lettere maiuscole e per i quali sono previsti sub-totali) e risultati intermedi 35

36. Il contoeconomico A - Valore della produzione B - Costi della produzione Differenza tra valori e costi della produzione (A - B) C - Proventi e oneri finanziari D - Rettifiche di valore di attività finanziarie E - Proventi e oneri straordinari Risultato prima delle imposte (A - B +/- C +/- D +/- E) 22 - Imposte sul reddito dell'esercizio Utile (perdita) d'esercizio

37. Il contoeconomico A - Valore della produzione B - Costi della produzione Differenza tra valori e costi della produzione (A - B) Con le lettere A e B si confrontano i componenti positivi costituenti il valore della produzione con i costi della produzione classificati per natura, cioè sulla base della ragione economica del costo. I due raggruppamenti sopra indicati si riferiscono alla gestione caratteristica e alla gestione accessoria. 37

38. Il contoeconomico Lo schema legislativo è basato sulla distinzione tra attività o gestione ordinaria e straordinaria Nella gestione ordinaria è separatamente evidenziata quella finanziaria, mentre, a differenza della prassi e dottrina più evolute, non viene distinta la gestione caratteristica o tipica da quella accessoria. 38

39. La gestioneordinaria In sostanza la gestione ordinaria si considera formata da: - gestione tipica o caratteristica, - gestione accessoria, - gestione finanziaria, inclusiva dei "proventi e oneri finanziari" nonché delle "rettifiche di valore di attività finanziarie", che il legislatore evidenzia separatamente. 39

40. La gestionecaratteristica Nel caso in cui la gestione caratteristica sia costituita da più categorie di attività è opportuno fornire specifiche informazioni sulle singole categorie nella nota integrativa. Nella nota integrativa tali informazioni sono richieste dal n. 10 dell'art. 2427 del codice civile secondo il quale deve essere indicata "la ripartizione dei ricavi delle vendite e delle prestazioni secondo categorie di attività e secondo aree geografiche". 40

41. La gestionestraordinaria Per ciò che riguarda la gestione straordinaria è necessario riferirsi alla Relazione Ministeriale che chiarisce il significato dell'aggettivo straordinario. Secondo la Relazione "l'aggettivo straordinario, riferito a proventi ed oneri, non allude all'eccezionalità o anormalità dell'evento, bensì all'estraneità, della fonte del provento o dell'onere, alla attività ordinaria". 41

42. Il contoeconomico Secondo la Relazione dunque non è sufficiente per considerare un componente di reddito straordinario l'ecezionalità (a livello temporale) o l'anormalità (a livello quantitativo) dell'evento; è necessaria l'estraneità rispetto alla gestione ordinaria della fonte del provento o dell'onere. 42

43. RICAVI DELLE VENDITE E DELLE PRESTAZIONI A.1 I ricavi di vendita dei prodotti e delle merci o di prestazione dei servizi relativi alla gestione caratteristica dell'impresa vanno indicati per competenza e al netto di resi, sconti, abbuoni e premi, nonché delle imposte connesse con la vendita. Gli sconti sono quelli di natura commerciale, non gli sconti di natura finanziaria (es.: sconto di cassa per pagamento contanti) che costituiscono oneri finanziari da rilevare alla voce C.17.

44. RICAVI DELLE VENDITE E DELLE PRESTAZIONI

45. RICAVI DELLE VENDITE E DELLE PRESTAZIONI A.1 Vanno compresi nella voce A.1 anche i ricavi derivanti dall'eventuale vendita (occasionale) di materie, materiali e semilavorati acquistati per essere impiegati nella produzione. 45

46. VARIAZIONI DELLE RIMANENZE DI PRODOTTI IN CORSO DI LAVORAZIONE, SEMILAVORATI E FINITI A.2 Le variazioni, se positive (rimanenze finali maggiori di quelle iniziali), incrementano il valore della produzione; se negative, lo riducono. 46

47. VARIAZIONI DELLE RIMANENZE DI PRODOTTI IN CORSO DI LAVORAZIONE, SEMILAVORATI E FINITI A.2 L'importo della voce A.2 è influenzato non solo da variazioni quantitative, ma anche da variazioni nei valori unitari dei prodotti, semilavorati ecc., a seguito del confronto fra costo e valore di realizzazione desumibile dall'andamento del mercato. 47

48. VARIAZIONI DEI LAVORI IN CORSO SU ORDINAZIONE A.3

49. INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER LAVORI INTERNI A.4 La voce n. 4 comprende tutti i costi capitalizzati, che danno luogo a iscrizioni all'Attivo dello stato patrimoniale nelle voci delle classi B.I Immobilizzazioni immateriali e B.II Immobilizzazioni materiali, purché si tratti di costi interni (es.: costi di personale, ammortamenti), oppure anche di costi esterni (es.: acquisti di materie e materiali vari) sostenuti per la realizzazione, con lavori interni, delle immobilizzazioni indicate.

50. INCREMENTI DI IMMOBILIZZAZIONI PER LAVORI INTERNI A.4 Pertanto, gli importi imputati alla voce A.4 devono essere stati già rilevati in una o più voci dell'aggregato B Costi della produzione. Gli eventuali oneri finanziari capitalizzati devono essere compresi nell'importo di questa voce e non portati a rettifica dell'importo della voce C.17.