税收协定释义 Tax Treaty Interpretation

税收协定释义Tax Treaty Interpretation

概念 具有税收管辖权的国家或地区之间为了避免对跨国纳税人的重复征税并防止其偷漏税而缔结的条约，反映了不同税收管辖权之间的协调。

法律地位 • 我国所得税法的三大支柱 • 个人所得税法 • 企业所得税法 • 税收协定

与国内法的关系 • 尊重国内法 • 实体 • 程序 • 税收协定优先 • 孰优

文面目的 1. 避免双重征税 2. 防止偷漏税解读目的 1. 经济合作资本技术人员 2. 税收法律协调划分管辖权消除重复征税消除歧视待遇 3. 税收行政合作信息交换征税协助争端解决防止偷漏税目的

历史 • 三个阶段 • 1983－1990年代中期：与资本输入国谈签协定，吸引外资。 • 1990年代中期至今：资本输出，特别是2000年15届5中全会确定“走出去”以后，加快与发展中国家协定的谈签速度。 • 2000年以后，特别是2008年以后，修订早期谈签的协定。

我国迄今已经对外签署了95个税收协定（不含 与香港、澳门的安排），其中91个已经生效执行，具体情况见： www.chinatax.gov.cn 另外，此网页包含其他有关走出去的税收材料

解释原则 • Article 31 of VCLT: 条约应依其用语按其上下文并参照条约之目的及宗旨所具有之通常意义，善意解释之。 • 文义法 • 上下文法 • 目的法

第一章: 范围 第一条　人的范围第二条　税种范围第二章:定义一般定义居民常设机构第三章:所得税不动产所得、营业利润、国际运输、关联企业、股息、利息、特许权使用费、财产转让收益、独立个人劳务、雇佣所得、董事费、演艺人员和运动员、养老金、政府服务、学生、其他所得第四章：财产税第五章：消除双重征税的方法第六章：特别规定非歧视待遇相互协商情报交换征收协助外交官第七章：最后的规定生效终止篇章结构

第一条：人的范围 “本协定适用于缔约一方或双方居民的人。” • 人 • 自然人 • 法人 • 居民 • 一方或双方

中国企业 美国公司投资股息新加坡分公司中国征收预提所得税时，适用中美协定税率。 *以上情况现实中少见。

中国企业 美国公司投资股息新加坡子公司中国征收预提所得税时，适用中新协定税率。

新加坡公司 美国公司投资股息中国分公司以上情况理论上存在，现实中少见。

中国企业 美国银行贷款利息新加坡分行（非法人）中国征收预提所得税时，适用中美协定税率。

中国企业 美国银行贷款利息新加坡子行（法人）中国征收预提所得税时，适用中新协定税率。

新加坡银行 美国公司贷款利息中国分公司问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪个税收协定？）

中国企业 美国公司许可权利权利金新加坡分公司中国征收预提所得税时，适用中美协定税率。

中国企业 美国公司许可权利权利金新加坡子公司中国征收预提所得税时，适用中新协定税率。

新加坡公司 美国公司许可权利权利金中国分公司问：中国有无征税权，如果有，税率是多少？（应适用哪个税收协定？）

第二条：税种范围 • 所得税 • 个人 • 企业 • 财产税（部分协定）＊中新协定国际运输条款在中方含营业税，在新方含增值税。

所得范围 • 营业利润 • 投资收益 • 股息 • 利息 • 特许权使用费（租金） • 财产转让收益 • 劳务收入 • 财产所得

第三条：一般定义 • 重要用语在其他相关条款中解释，如“居民”、“常设机构”、“股息”、“利息”、“特许权使用费”等。

第三条：一般定义（地理范围） • 对“中国”一语的定义意在规定协定适用的地理范围。我国对外签署的税收协定仅适用于中国税收法律覆盖的地区，不适用于香港、澳门和台湾。

第三条：一般定义（第二款的重要意义） • 有关缔约国国内法有解释权 • 税法优先 • 适用案发当时的税法

第四条居民 • 尊重国内法 • 加比原则 • 个人 • 永久住所 • 重要利益中心 • 习惯性居所 • 国籍 • 企业：实际管理机构+相互协商

第四条：居民 • 居民一般负有全球纳税义务 • 183天原则的误解 • 加比原则解决优先征税权问题，不意味着有绝对征税权 • 居民身份证的重要性及其管理 • 《国家税务总局关于做好<中国税收居民身份证明>开具工作的通知》（国税函[2008]829号）。《国家税务总局关于印发部分国家（地区）税收居民证明样式的通知》（国税函[2009]395号）

第四条：居民 • 实际管理机构的认定问题 • 82号文存在的问题 • 中-外-中模式的困境

协定待遇与税收居民身份证明 • 协定待遇的实质是税收优惠。至少三种情况下需要： • “走出去”的企业或个人在对方国家需要享受协定待遇时需要出具中国税收居民身份证明。 • 中国居民回国申请抵免（消除双重征税）时，需视情况提交外国税收居民身份证明。 • 非居民在我国享受税收协定待遇需要提交外国税收居民身份证明。

第五条：常设机构(PE) “常设机构”一语是指企业通过其进行全部或部分营业的固定营业场所。（仅适用于营业利润）四个标准：时间存在；空间存在；经济存在；通过该场所进行。

PE的法理意图 目的：限制来源国征税权。 • 公共财政理论: 公共服务（产品）的消费者应对自己的消费行为予以补偿,不构成PE意味着被消费的公共服务（产品）可以忽略不计。 • 税收管辖权三原则： • 法律关联 • 经济关联 • 物理关联

PE的分类 • 1.建筑、建设类（Construction PE）建筑、建设、工程及其监督管理活动：连续计算6（9，12，18）月。（有形）

PE的分类 • 2.服务类（Service PE）企业通过雇员或者其他人员，在另一国国内为同一个项目或有关项目提供的劳务(包括咨询劳务），仅以在任何12个月中连续或累计超过183天的为限。（无形）

PE的分类 • 3. 代理类（Agency PE）（1）非独立地位代理人构成PE；（2）独立地位代理人按常规经营，不构成PE，但全部或几乎全部代表该企业则不是独立地位代理人。

PE的分类 • 4. 实体类（Entity PE）母子不互为PE：通过投资、拥有股权等产生的控制或被控制关系不构成PE，但子公司经常代表母公司以母公司名义签订合同的，应认为构成PE。

PE的排除项（准备性与辅助性活动） • 储藏 • 展览 • 发货 (UN thinks the otherwise) • 采购（从事物流的企业除外） • 信息采集 • 以上活动的结合（准备性与辅助性?）

P E 案例 • 某工艺品公司欧洲分拨中心案。关键点：有销售行为 • 某电子企业莫斯科代表处案。关键点：签订合同 • 某机械公司卡拉奇代表处销售设备案。关键点：运输合同由代表处代表签署并监督执行。

关注： • 回避天数或月份的累及； • 分拆合同； • 回避合同签署。

第七条营业利润的征税原则 • 利润归属 • 成本扣除 • 视同独立企业 • 可以核定

营业利润 • 引力原则：中国与巴基斯坦的协定 • 第五条与第七条的关系。

第九条：关联企业 • 关联企业的定义：资本参与: 日本25%; 美国50% 等 • 应遵循的原则：独立交易原则（ALP），否则将接受投资对象国的转让定价调查与调整 • 对应调整（与磋商） • 是对应调整相互协商的法律依据 • 结合征管法、企业所得税法第六章及国税发【2009】2号文适用

第八条：国际运输 • 基本征税原则—居民国征税，或国际运输企业实际管理机构所在国独占征税权。但： • 国际运输企业从事间接投资所得，分别按照第10、11、12条征税（与新加坡新协定不一定）； • 转让从事国际运输的船舶和飞机，按照第13条财产收益征税，企业居民国拥有征税权； • 个人在从事国际运输的船舶或飞机上受雇取得的所得，按照第15条规定，在企业居民国征税。

第八条：国际运输 • 附属经营收入 • 集装箱租赁所得 • 仓储收入 • 酒店收入 • 等

国际运输附属收入 • “附属”一语的理解：应指与主营业务有关且服务于主营业务的活动，即企业的主营业务应为以其船舶或飞机经营的国际海运或空运业务，附属业务则属于支持和附带性质。 • “附属”的标准，协定一般没有具体规定。在判断产生以上所得的活动是否属于“附属”性质时，应首先根据企业工商登记及相关凭证资料判定企业主营业务是否是国际运输，然后，视该类附属活动收入占企业国际运输业务总收入的比例而定，一般在一个会计年度内，附属业务收入不应超过总收入的10%。

国际运输（案例） 深圳一房地产商在深圳盖楼，然后向香港居民推销： 1）用自己的车每天来往香港接送看房者； 2）请深圳工交公司负责每天来往香港接送看房者，并支付费用； 3）租用深圳工交公司的大巴，房地产商自己派司机每天来往香港接送看房者，并支付深圳工交公司费用。

国际运输 • 国际运输合同中的国内段（美国法案） • 营业税（增值税）

与财产有关的所得 • 第六条：不动产所得 —不转让所有权 • 第十三条：财产收益 —转让所有权 • 第二十二条：财产 —财产净值

第六条：不动产所得 • 所有权不发生变更 • 使用或出租不动产（农场、矿场、房屋等）产生所得，征收企业所得税。 • 不动产的定义服从不动产所在国国内法 • 征税权划分原则：坐落地原则。

第十三条：财产转让收益（一） • 特点：财产所有权发生变更 • 征税权原则： • 转让不动产取得收益: 坐落地征税原则 • 转让PE/FP取得财产收益:坐落地征税原则 • 转让国际运输器具的收益: 居民国征税原则 • 转让的股份的价值主要（50%）由不动产构成时:坐落地征税原则

第十三条：财产转让收益（二） 5. 一国居民拥有另一国居民企业25%以上股份时，转让股份取得的收益由被转让股份的公司所在国拥有征税权; 6. 其他财产转让收益由居民国拥有征税权。

第十三条：财产转让收益（三） • 缔约国一方居民转让股份取得的收益，如果股份价值的百分之五十以上直接或间接由位于缔约国另一方的不动产构成，可以在缔约国另一方征税。如何计算？

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