Účetní systémy 2 2. přednáška

Účetní systémy 22. přednáška Ing. D. Kubíčková, CSc.

Oceňování pozemků, budov a zařízení -řešeno v rozčlenění do tří etap : a) při nabytí (pořízení) aktiva (při prvotním uznání) b) po dobu držení (užívání) aktiva (navazující na výchozí uznání) c) při pozbytí aktiva

Oceňovací veličiny podle způsobu nabytí : a)nákupem – oceněním je pořizovací cena, která je dále specifikována pro různé způsobu nákupu b)vlastní činností – oceněním jsou náklady přímo přiřaditelné (vyvolané) nabytím aktiva (tj. na úrovni vlastních nákladů) c) bezúplatně – oceněním je reprodukční cena (reálná hodnota), která je dále specifikována.

1. Ocenění aktiva při nabytí nákupem pořizovací cenou - konkrétní způsob určení pořizovací ceny závisí na formě, v jaké nákup proběhl: a) zda k nákupu došlo výměnou za peníze nebo b) zda k nákupu došlo výměnou za jiné aktivum. a) V případě nákupu výměnou za peníze zahrnuje částka pořizovací ceny : - nákupní cenu (cenu fakturovanou výrobcem či uhrazenou v hotovosti) včetně slev a některých nevratných daní, - náklady na pozbytí aktiva po ukončení jeho využívání, a to v současné hodnotě jejich odhadované výše, - přímo přiřaditelné náklady (vedlejší náklady), nutné k uvedení aktiva do místa a stavu, v nichž je schopno přinášet ekonomický prospěch.

Přímo přiřaditelné náklady = náklady vyvolané a příčinně spojené právě s procesem pořízení aktiva: např.: - náklady na přípravu místa, kde bude aktivum využíváno - náklady na dopravu a manipulaci s aktivem do místa užití - náklady na instalaci a montáž aktiva - náklady na výkon odborníků specifických profesí (architekti, inženýři-statici apod. - náklady na testování aktiva před uvedením do provozu (zkušební provoz, zkušební výrobky) – po odečtení výnosů z prodeje výsledků této fáze, - úroky z úvěru – upravuje podrobně IAS č. 23 – Výpůjční náklady, který dává účetní jednotce vpodstatě právo volby: buď zahrnovat úroky z úvěru použitého na pořízení aktiva do nákladů běžného období (základní řešení) nebo je tzv. kapitalizovat (aktivovat), tj. zahrnout do pořizovací ceny aktiva (alternativní řešení).

Za vedlejší náklady se však nepovažují: - náklady na otevření nového zařízení, - náklady na záběh výroby a další předvýrobní náklady (na přípravu pracovníků, na zajištění potřebných zásob materiálu aj.), - náklady na uvedení nového výkonu na trh (náklady na reklamu), - náklady na zahájení podnikání v novém regionu, na získání nových zákazníků apod., - administrativní a jiné režijní náklady spojené s chodem podniku jako celku, - náklady na přesun výroby do nového regionu, na reorganizaci činností, - zvýšené výrobní náklady v počátcích využití nového aktiva, - ztráty dosažené v prvních etapách využití aktiva.

Náklady na pozbytí aktiva jako součást pořizovací ceny = = nový prvek = do pořizovací ceny vstupuje částka, kterou je současná hodnota odhadované částky těchto nákladů = „zdroj na financování pozbytí aktiva“, který je vykazován jako závazek-rezerva, (diskontní míra – dosahovaná míra zhodnocení, marginální úroková míra)

Příklad: Podnik pořizuje lisovací zařízení, které bude využíváno 6 let a které výrobce prodává za cenu 1,8 mil. Kč. Po ukončení výroby bude třeba zajistit likvidaci všech montážních a instalačních prvků včetně příspěvku na rekultivaci okolního prostředí – odhadovaná výše těchto nákladů je 0,2 mil. Kč. Vedlejší náklady neuvažujeme, diskontní míra byla odvozena od míry zhodnocení aktiv dosahované podnikem (ROA) ve výši 10 %. a) Jaká bude pořizovací cena zařízení ? b) Jak se budou evidovat budoucí náklady na pozbytí aktiva ? a) Pořizovací cena = cena pořízení + současná hodnota výdajů na pozbytí aktiva Náklady na pozbytí jsou odhadovány ve výši 0,2 mil. Kč. Současná hodnota nákladů na pozbytí je při diskontní míře 10% (i=0,10) za 6 let dána vztahem : SH (j0) = j6 x 1/ (1+i) 6 = j6 / (1+i) 6 j6 = 0,2 mil. = 200 000,- i = 0,10 → (1+i) 6 = (1+0,1) 6 = 1,771567 SH = 200 000 / 1.771567 = 112 894,4 ≈ 112 894,- Pořizovací cena = 1 800 000 + 112 894,- = 1 912 894,-

b)Účetní zachycení pořízení aktiva (rezervy na pozbytí aktiva):

b)nákup výměnou za jiné aktivum – pořizovací cena nabývaného aktiva = tržní cena majetku vyměněného za nabývaný majetek. - V tomto případě může nastat řada různých situací daných různým poměrem cen, které do směny vstupují a jsou porovnávány.

Příklad: výrobní linka, kterou výrobce běžně prodává za cenu 800 000,-, byla na základě kupní smlouvy nabyta výměnou za několik starších strojů, jejichž souhrnná pořizovací cena je 1 200 000,- a dosavadní oprávky činí v souhrnu 500 000,- . Účetní hodnota = 700 000,- odpovídá ceně, kterou by bylo možné dosáhnout při prodeji na trhu obdobných zařízení v obdobném stupni opotřebení). Vedlejší náklady pořízení neuvažujeme. Řešení: Pořizovací cenou nabývaného aktiva-výrobní linky bude částka odpovídající tržní hodnotě vyměněného aktiva-strojů, tj. 700 000,-.

Příklad budova, její aktuální tržní cena je 12 mil. Kč, byla nakoupena na základě kupní smlouvy výměnou 20 % podíl v jiné společnosti. Účetní hodnota (pořizovací cena, resp. reálná hodnota) akcií je 13,5 mil. Kč., k okamžiku nákupu by tento podíl bylo možné prodat za aktuální tržní cenu ve stejné výši, tj. 12,7 mil. Kč. Vedlejší náklady neuvažujeme. Řešení: Pořizovací cena budovy se bude rovnat tržní hodnotě vyměněného aktiva-podílu v jiné společnosti v okamžiku nabytí, tj. částce 12,7 mil. Kč (rozdíl nebude evidován).

Ocenění aktiva při nákupu s odloženou platba (úhrada ve splátkách) Pořizovací cena = současná hodnota sjednaných splátek Diskontní sazba: a) dosahovaná výnosnost aktiv (ROA) b) marginální úroková sazba c) běžně dosahovaná úroková sazba z úvěru

Příklad: 1.1.2008 podnik koupil budovu v ceně 10mil. Kč, úhrada je sjednána ve dvou stejných splátkách, k 31.12.2008 a 31.12.2009. Diskontní (přírůstková) sazba je 8%, a) stanovení pořizovací (vstupní) ceny Současná hodnota závazku = = 5 mil./(1+0,08)1 + 5 mil./(1+0,08)2 = = 4 629 629,6 + 4 286 694,1 = 8 916 323,7

Zachycení v účetnictví

Ocenění při pořízení vlastní činností - pořizovací cena = přímo přiřaditelné náklady - zahrnují přímý materiál, přímé mzdy, výrobní režii, popř. kapitalizovaný úrok, musí být však vyloučena nadměrné množství odpadu či neúčelně vynaložené práce apod. - nesmí být vyšší než reálná hodnota nabývaného aktiva - pokud ji lze zjistit, platí pro stanovení ceny zásada „nižší ze dvou“: vlastní náklady či reálná hodnota (LCM–lowercostor market). Dosahují-li vlastní náklady částku - vyšší než reálná hodnota, majetek je oceněn v reálné hodnotě a rozdíl je zahrnut do ztrát (nákladů-loses) - nižší než reálná hodnota –majetek je oceněn ve vlastních nákladech výroby, rozdíl se neúčtuje, představuje „tichou rezervu“, která se projeví v příštích obdobích nižšími než obvyklými náklady.

Bezúplatné nabytí aktiva • pořizovací (vstupní) cena = cena reprodukční, tj. cena, kterou by bylo třeba uhradit za nabytí aktiva v době, kdy se o něm účtuje (podobně jako v ČÚS). - založeno na odhadu, jehož obtížnost (ale i spolehlivost odhadu) závisí na tom, zda jde o aktivum, pro něž existuje aktivní trh, či specifické, které není pravidelně či vůbec předmětem tržních transakcí.

Další situace při nabytí aktiva nákupem a pořizovací cena - Souhrnná koupě – nákup několika položek dlouhodobého majetku za souhrnnou cenu, která je obvykle nižší násobek ceny jednotlivých položek (tj. s poskytnutou množstevní slevou). V tomto případě se sleva rovnoměrně rozloží do každé položky a a každé jednotlivé aktivum se eviduje v pořizovací ceně snížené o poměrnou částku slevy. - Koupě za finanční nástroje - nabytý majetek je oceňován tržní cenou vyměňovaných finančních nástrojů (viz výše), - Výměna jednoho finančního majetku zajiný (akcie za jiné akcie) - poměrně komplikovaná situace (týká se pouze finančního majetku): základní pravidlo: ocenit reálnou hodnotou obě směňované složky finančního majetku a rozdíl proúčtovat podle charakteru výsledkově. Ale z tohoto základního pravidla existuje řada výjimek.

Účetní systémy 2 2. přednáška