Kako zagotoviti integriteto zunanjega in notranjega revizorja?

1. I N T E G R I T E T A Kar ni pravično, ne stori. Kar ni resnično, ne govori. Kako zagotoviti integriteto zunanjega in notranjega revizorja? Zoran Mladenovič

2. Struktura predstavitve • vpliv različnih dejavnikov na etično ravnanje (podmnožica: integriteta) revizorja; • proces obvladovanja tveganj neetičnega ravnanja. • načrt integritete in revizor;

3. Kako razumeti pomen besede INTEGRITETA: • Integritetaje koncept, ki zajema dosledno stanovitnost dejanj, vrednot, metod, meril, načel, pričakovanj in posledic. • V domeni etike pa je integriteto potrebno razumeti kot POŠTENOST in VESTNOST (natančnost in točnost) posameznikovih dejanj. • Integriteto pojmujemo tudi kot nasprotje hipokrizije oziroma hinavščine. Nanaša pa se na notranjo dosledno stanovitnost karakterja, ki se kaže v njegovi neoporečnosti oziroma kreposti. • Lahko torej sklenemo, da je nekdo pošten oziroma “poseduje integriteto” le v tolikšni meri kolikor DELUJE V SKLADU Z VREDNOTAMI, PREPRIČANJI IN NAČELI za katere trdi, da jih poseduje.

4. Dejavniki, ki vplivajo na neetično vedenje revizorja

5. Etično/Neetično ravnanje Organizacijski dejavniki ki vplivajo na etično in neetično ravnanje Organizacijska kultura Blažilci (moralne vrednote posameznika) Strukturne spremenljivke

6. Kaj vse vpliva na etičnost poslovanja?

7. Stebri družbene integritete Trajnostni razvoj Sistem družbene integritete Sodna veja oblasti Mediji Politična volja Zasebni sektor Reforme za Izboljšanje kakovosti upravljanja v javnem sektorju Institucije Nadzora (proti- korupcijske komisije, Varuh čov. pravic, Vrhovne revizijske institucije Osveščenost javnosti Parlament Ljudstvo (davkoplačevalci) Vir: Langseth, Pope, and Stapenhurst (1997).

8. Sistem družbene integritete • Gre za enostaven koncept: osem institucij opredeljenih na predhodni prosojnici je soodvisnih in SKUPAJ podpirajo koncept “družbene integritete”, podobno kot stebri podpirajo streho neke hiše (glej sliko). • Analogno velja tudi naslednje: če TRDNOST posameznega stebra oslabi, se s tem poveča pritisk na ostale stebre. • Če pa oslabi trdnost večjega števila stebrov, se bo streha, ki jo stebri podpirajo nagnila kar bo posledično povzročilo, da se okrogla figura, ki ponazarja “trajnostni razvoj družbe” nekontrolirano in nepovratno “odkotali”. 8

9. Razmerje: Javni – Zasebni sektor in vpliv na osveščenost javnosti Nobelovec Joseph Stiglitz: Geithnerjev načrt je v bistvu “rop ameriškega ljudstva”; naslov te dni na prvi strani NY Posta: “Ne tako hitro vi pohlepni bastardi (izrodki)” – ko so načrtovali izplačilo bonusov.

10. Primer prevar v javnem sektorju - U.S. FED - Federal Reserve Kam je izginilo $9 trillion USD? Ameriška centralna banka FED - U.S. Federal Reserve nima evidentiranih in ne zna pojasniti zakaj ni evidentirala za $9 trillion USD izven bilančnih poslovnih dogodkov.Prav tako nihče v ameriški centralni banki NE VE kaj je vplivalo na oslabitev portfelja naložb v višini 2 trilionov USD . 12. Maja 2009, Generalna Inšpektorica Elizabeth Coleman ni znala pojasniti povečanje aktive FED-a za več kot 1 trillion, ki se je zgodila od septembra 2008. Ko se je inšpektorica zagovarjala pred odborom ameriškega parlamenta (Congress), je ugotovila, da ni pristojna za nadzor nad centralno banko. Vir: Julie Crawshaw, “Federal Reserve Cannot Account for $9 Trillion,” Newsmax.com. May 12, 2009. http://www.dailymarkets.com/economy/2009/05/14/federal-reserve-cannot-account-for-9trillion/ 10

11. Stebri družbene integritete Trajnostni razvoj Sistem družbene integritete Sodna veja oblasti Mediji Zasebni sektor Politična volja Reforme za Izboljšanje kakovosti upravljanja v javnem sektorju Institucije Nadzora (proti- korupcijske komisije, Varuh čov. pravic, Vrhovne revizijske institucije Osveščenost javnosti Parlament Ko se celo stebri podirajo, kaj naj počne pravični? (Psalm 11:3) Ljudstvo (davkoplačevalci) Vir: Langseth, Pope, and Stapenhurst (1997).

12. Dejavniki, ki vplivajo na neetično vedenje

13. Ravni moralnega razvoja_1

14. Ravni moralnega razvoja_2 • Je stopnja posameznikove neodvisnosti, ki je posledica dejstva, da je posameznik pri odločitvah moralne narave vse manj odvisen od zunanjih vplivov • Prva raven se začne z odločitvami, ki zajemajo odločanje o tem kar je prav in narobe zgolj na podlagi pričakovanih posledicah za posameznika

15. Ravni moralnega razvoja_3 • Bolj kot se nivo moralne razvitosti povečuje, bolj so odločitve neodvisne od zunanjih dejavnikov • Posamezniki z visoko moralno razvitostjo sprejemajo samostojne moralne odločitve ne da bi jim to zapovedovale katerikoli zunanje avtoritete

16. Dejavniki, ki vplivajo na neetično vedenje

17. Pomen etičnosti dogodka na odločanje (Jones, 1991).

18. Determinante pomena etičnosti dogodka, ki mu ga pripisuje posameznik Kolikšna je stopnja soglasja o tem, da je aktivnost neprimerna? Kako verjetno je, da bo aktivnost povzročila škodo? Koliko ljudi bo z našim dejanjem oškodovano? Soglasje o pravičnosti dejanja Verjetnost nastanka škode Obsežnost škode Pomen etičnosti dogodka Neposrednost nastanka škode Koncentracija učinka Moč vpliva na žrtev našega dejanja Kako zgoščen je učinek našega dejanja na žrtev? Ali bodo posledice dejanja takoj očitne? Kako dobro poznamo potencialno žrtev našega dejanja?

19. Obsežnost posledic • Družbene posledice • Verjetnost učinka • Časovna neposrednost nastanka posledic • Poznavanje žrtev • Koncentracija učinkov Vpliv zaznave etičnosti dogodka na odločanje_1 • Zaznava etičnosti dogodka • Je stopnja do katere posameznik dogodek zaznava kot etično vprašanje • Šest dejavnikov

20. Obsežnost posledic Pomen etičnosti dogodka Vpliv zaznave etičnosti dogodka na odločanje_2 • Obsežnost posledic • Pričakovani nivo vpliva/učinka • O vplivu govorimo ne glede na to ali gre za pozitivne ali negativne posledice

21. Družbeni konsenz Obsežnost posledic Pomen etičnosti dogodka Vpliv zaznave etičnosti dogodka na odločanje_3 • Družbeni konsenz • Intenzivnost prepričanja posameznikov neke družbe o tem, da je neko dejanje bodisi dobro bodisi slabo • Razlike v populaciji znižujejo stopnjo družbenega konsenza

22. Verjetnost dogodka Obsežnost posledic Družbeni konsenz Pomen etičnosti dogodka Vpliv zaznave etičnosti dogodka na odločanje_4 • Verjetnost dogodka • Kako verjeten je dogodek v očeh posameznikov • Večja kot je verjetnost nastanka posledic nekega dogodka, večja je zaznava odgovornosti etičnega ravnanja

23. Verjetnost dogodka Takojšnji učinek Družbeni konsenz Obsežnost posledic Pomen etičnosti dogodka Vpliv zaznave etičnosti dogodka na odločanje_5 • Takojšnji učinek • Interval med trenutkom aktivnosti in nastopom posledice • Daljši kot je ta interval, nižja je intenzivnost s zaznave posameznikov o etičnih vprašanjih povezanih z dogodkom

24. Verjetnost dogodka Takojšnji učinek Družbeni konsenz Obsežnost posledic Povezanost Pomen etičnosti dogodka Vpliv zaznave etičnosti dogodka na odločanje_6 • Povezanost z “žrtvijo” • Intenzivnost povezanosti odločevalca s tistimi na katere njegove odločitve vplivajo • Tesna povezanost narekuje večjo obzirnost glede posledic ravnanja • Tesnejša povezanost povečuje občutek o tem, da je odločitev povezana z vprašanji etične narave.

25. Verjetnost dogodka Takojšnji učinek Obsežnost posledic Družbeni konsenz Koncentracija učinkov Povezanost Pomen etičnosti dogodka Vpliv zaznave etičnosti dogodka na odločanje_7 • Koncentracija učinkov • Učinek odločitve vpliva zgolj na nekaj posameznikov ali pa učinke občuti večje število posameznikov • Večja koncentracija učinkov, ki vpliva na majhno število posameznikov povečuje zavedanje o odgovornosti za etično odločanje

26. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(1) • Vsak posameznik pri svojem odločanju ocenjuje vse dejavnike. • Njegova ocena daje pomen oziroma stopnjo etičnosti vsakemu dogodku. • Poljubni dogodek je z vidika posameznika bolj ali manj ali pa popolnoma nepovezan z etičnostjo odločanja. • Takšna presoja vpliva na presojo, namen in posledično ravnanje • V splošnem zadeve (dogodki) s pripisanim večjim pomenom etičnosti pri odločanju vplivajo na nastanek “etične dileme/precepa”, • kar pri posamezniku ustvarja pozitivno vzročno posledično povezavo z etičnostjo njegovega ravnanja. Obstoj etičnega precepa pozitivno vpliva na etično ravnanje.(Singhapakdi et al., 1996) • To potrjuje večina empiričnih raziskav.

27. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(2) • Študija malezijskega mednarodnega raziskovalnega inštuta s področja računovodstva in revizije (Accounting Research Institute & Faculty of Accountancy,Universiti Teknologi MARA) je pokazala visoko pozitivno korelacijo med zaznavo pomena etičnosti dogodka in vsemi tremi nivoji etičnosti revizorjevega odziva: presoje, namere in ravnanja. Zaznava Etičnost Etične Etično pomena presoje namere ravnanje etičnosti dogodka

28. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(3) • ŠtudijaBoston College, ki se je osredotočila na preizkušanje uporabnosti Johnsonovega modela etičnega odločanja pri preučevanju etičnega ravnanja revizorjevje pokazala : • Glede pomembnosti posameznih dejavnikov, ki vplivajo na štiri faze revizorjevega ravnanja je bilo ugotovljeno, da je vsak od šestih dejavnikov relevanten za etične odločitve revizorja, • Med vsemi dejavniki po pomembnosti vplivanja na etičnost odzivanja revizorja izstopata dejavnika: OBSEŽNOST VPLIVA in VERJETNOST VPLIVA, • Študija je potrdila pozitiven vpliv etičnih kodeksov na etičnost ravnanja revizorjev, enaki rezultati tudi pri izobraževanju revizorjev o etičnih vprašanjih ravnanja revizorjev

29. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(4) • Šest študijHarward Bussiness School, University of North Carolina at Chapel Hill, Tepper Business School, Carnegie Mellon University je pokazalo naslednje rezultate: • Namen študij je bil dokazati, da informacija o vrsti učinka pristransko vpliva na samo etičnost presoje etično vprašljivega ravnanja. • Študije opozarjajo, da je sicer enako ravnanje revizorjev deležno različne presoje etičnosti in sicer v odvisnosti od rezultatov, ki jih takšno ravnanje povzroča. • Enako etično ravnanje je podvrženo RAZLIČNI kritiki in sankcijam samo, ker le-to povzroča negativne učinke in to kljub temu, da so bili rezultati plod slučajnih spremenljivk. • Študije tudi pokažejo, da posamezniki ocenjujejo določeno ravnanje kot manj etično, bolj vredno obsodbe in ostrega kaznovanja kadar le-to pripelje do neželenih posledic, čeprav so ti isti posamezniki to ravnanje preden so izvedeli za rezultat šteli za povsem etično ravnanje.

30. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(5_1) • ŠtudijaThe University of Melbourne , The University of Western Australia, The Australian National University je pokazala naslednje rezultate: • Namen študij je bil preučiti korelacijo med stopnjo etičnosti, ki ga dogodku pripisuje revizor in opustitvijo nujnih aktivnosti povezanih s kakovostjo revizijskega dela. (znižanjem kakovosti revidiranja – RAQ – reduced audit quality) • V študiji je bilo analiziran vpliv dejavnikov: obsežnost učinka in verjetnost učinka za revizorja na znižanje kakovosti revizijskega dela (RAQ je zajela sedem najpogostejših načinov znižanja kakovosti revijskih postopkov).

31. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(5_2) • ŠtudijaThe University of Melbourne , The University of Western Australia, The Australian National University je pokazala naslednje rezultate: • Znižanje kakovosti revizrjevega dela (RAQ) je študija enačila s spodaj navedenimi opustitvami oziroma dejanji zmanjšanje kakovosti. • Tako so bila kot znižana kakovosti revizijskega dela preučevana naslednja dejanja revizorjev. • 1. Opustitev podrobnega preizkušanja vprašljivih/nenavadnih zadev • 2. Opustitev preizkušanja vseh enot izbranih v vzorec • 3. Opustitev podrobnega preizkušanja strokovno zahtevnih zadev • 4. Sprejetje pomanjkljivih obrazložitev predstojnika revidiranca • 5. Sprejetje neresničnih odobritev (neverodostojni podpisi..) • 6. Navidezno pregledovanje podporne/razlagalne dokumentacije • 7. Opustitev preizkušanja nenavadnih enot izbranih v vzorec

32. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(5_3) • Študijaje pokazala naslednje rezultate: • Ugotovljeno je bilo, da • Revizorji vseh sedem dejanj obravnavajo kot nesprejemljiva dejanja, (obstoj korelacije med družbenim konsenzom, da so ta dejanja nesprejemljiva in etičnostjo odzivom revizorja) • Se odziv revizorjev spremeni v kolikor obstaja nizka verjetnost, da bo nadrejeni odkril posamezno (prej omenjeno) dejanje opustitve kakovosti revizijskih postopkov, • Revizorji ocenjujejo, da bo najlažje odkriti “Opustitev podrobnega preizkušanja strokovno zahtevnih zadev“ (dejavnik percepcije verjetnosti nastanka posledic..) in najteže odkriti “Opustitev preizkušanja nenavadnih enot izbranih v vzorec” • Pri analizi korelacije med dejavnikom zaznave obsežnosti posledic za revizorja in dejanji znižane kakovosti revizijskih postopkov pa je za revizorje najpomembnejše opustitev “Sprejetje neresničnih odobritev (neverodostojni podpisi..)” – Revizor opustitev tega dejanja povezuje za najhujšimi posledicami zanj. • Študija je torej potrdila, da različna percepcija posameznih dejavnikov, ki tvorijo etičnost dogodka vpliva na etičnost ravnanja revizorja.

33. Osebni dejavniki Organizacijskidejavniki Etično vedenje Vodstvo Kodeksi strokovnega in etičnega vedenja Kaj še vpliva na etično vedenje? (študija, ki vključuje vlogo NR) G.Dessler, 2003

34. Povzetek modela o “pomenu etičnega dogodka”(5_4) • Študija: Vpliv etičnega vodenja in vloge notranjega revizorja na odločitve računovodij pri finančnem poročanju (pripravi računovodskih izkazov) je pokazala naslednje rezultate (Accounting Faculty School of Business Administration University of Vermont, Schools of Business Wake Forest University Winston Salem) • Proučevan je bil torej vpliv etičnosti vodenja in vloge notranjega revizorja na ravnanje direktorja računovodstva na način evidentiranja spornih poslovnih dogodkov. • Ugotovljeno je bilo, da: • Obstaja manjša verjetnost, da bo direktor računovodstva odobril vprašljivo knjiženje poslovnega dogodka, če se sooča z močno NRS in to kljub odsotnosti etičnega vodenja. • Ravnanje direktorja računovodstva pa je v celoti odvisno od pomena etičnosti, ki ga računovodja pripisuje temu dogodku (torej vseh šest dejavnikov, ki vpliva na etični precep)

35. Predlagani ukrepi za zagotavljanje integritete in etičnega ravnanja revizorja (1) • Glede na veljavno predpostavko o visoki pozitivni korelaciji med posameznikov zaznavo etičnosti pri posameznem dogodku in etičnostjo njegovega ravnanja lahko sklenemo, da je možno z ustreznim pristopom k nenehnem izobraževanju revizorjev ostriti njihovo zaznavo etičnosti pri posameznih dogodkih, kjer prihaja do odločitev revizorja. • S sistemom nenehnega izobraževanja, kjer prihaja do obravnav praktičnih primerov “etičnega precepa” se povečuje senzitivnost revizorjev glede etičnih vprašanj in s tem posledično povečuje etičnost njihovih odločitev.

36. Predlagani ukrepi za zagotavljanje integritete in etičnega ravnanja revizorja (2) • Glede na tveganja različnih etičnih odzivov revizorjev v odvisnosti od posameznih dejavnikov, ki vplivajo na njihovo vedenje je potrebno skrbeti za nenehno izboljševanja nadzora nad kakovostjo revizorjevega dela.

37. Predlagani ukrepi za zagotavljanje integritete in etičnega ravnanja revizorja (3) • Glede na inherentno tveganje za neetično ravnanje je potrebno vzpostaviti proces, ki bo omogočal obvladovanja tveganj neetičnega ravnanja. • V strokovnih krogih obravnavati primere neetičnih ravnanj • Aktivno spremljati spoštovanje kodeksa poklicne etike

38. Potreba po nenehnem spremljanju etičnega ravnanja revizorjev Včeraj Danes Jutri Zakonske norme Pričakovani standard vedenja Standard vedenja Čas Problem odklonov od etičnega vedenja je tesno povezan z uporabo statičnih izkušenj v dinamičnem okolju 38

39. Obvladovanje tveganja neetičnega ravnanja v organizaciji -Signal z vrha -Izobraževanje -Komunikacija -Nagrajevanje PREPREČI -Sistem zgodnje opozarjanja (red flags, notranje sporočanje) -Kontrole za hitro odkrivanje -Certificiranje zaposlenih -Sistem samo-poročanja -Spremljanje skladnosti ravnanja -Revizije skladnosti z etičnimi zahtevami ODKRIJ -ovrednoti tveganja -poveži tveganja z zaposlenimi -sprejmi usmeritve in postopke v zvezi z ugotovljenimi tveganji OPREDELI UKREPAJ -Odkrivanje primerov odstopanj, -Popravljalni ukrepi -Opravi analizo vzrokov -Sporočanje rezultatov OVREDNOTI -Vzpostavitev sodil -nenehna analiza tveganj -poročanje in ukrepanje -sistem izboljšav 39 Slika:Proces zagotavljanja delovanja v skladu z etičnimi standardi

40. Previdnost pri odzivanju na tveganje z novimi notranjimi kontrolami ne bo odveč

41. Predlagani ukrepi za zagotavljanje integritete in etičnega ravnanja revizorja (4) • Poleg sistema nenehnega strokovnega izobraževanja je potrebno zagotoviti tudi strokovno telo, ki bi v javnem sektorju zagotovilo kontinuiteto in doslednostanovitnost izobraževalnih aktivnosti (na primer: Inštitut revizorjev, računovodij in finančnikov javnega sektorja z javnimi pooblastili…)

42. Revizor in načrt integritete Vsebina? 42

43. Revizor in načrt integritete -Kaj predstavlja ? Predstavlja koristno orodje za samoregulacijo znotraj institucij z namenom: • aktivnega uvajanja etike, • doseganja višje stopnje integritete, • vzpostavljanja transparentnosti delovanja, ter • zagotavljanja učinkovitega upravljanja.

44. Revizor in Načrt integritete - Kaj vsebuje ? • Oceno korupcijske izpostavljenosti institucije, • opis tipičnih delovnih procesov, • predloge za izboljšanje integritete, • ukrepe za pravočasno odkrivanje, preprečevanje in odpravljanje tveganj za korupcijo, ter • druge dele načrta opredeljene v smernicah iz 50. člena ZIntPK.

45. Ohranjanje integritete zunanjega in notranjega revizorja je ključnega pomena.. da bi revizorji lahko . . . Obstali Stali inu

46. “STATI INU OBSTATI”

47. Potrebno se je pošteno zazreti v zrcalo

48. Srečko Kosovel: Tujina in mi MODA Ali verujemo vsak v neblaziranoresnico, ki jo živimo?Kaj moda, kaj evropejstvoin človeškost. BITI. Resnica je pri nas, in akoji pomagamo do vstajenja,je s tem že rešen problemživljenja. Živimo resnično življenje. Igrati se prepričanje.

49. Hvala za pozornost 49