DÖNEM SONU ISLEMLERİNİN VERGİSEL BOYUTU Sinan AYDIN Yeminli Mali Müşavir TÜRMOB Yönetim Kurulu Üyesi

1. DÖNEM SONU ISLEMLERİNİN VERGİSEL BOYUTU Sinan AYDIN Yeminli Mali Müşavir TÜRMOB Yönetim Kurulu Üyesi

2. ENVANTER nedir..? • Türk Ticaret Kanunu’nun 73. maddesinde envanter çıkarmak; saymak, ölçmek, tartmak ve değerlendirmek suretiyle, bilanço günündeki, mevcutları, alacakları ve borçları, kesin bir şekilde ve detaylı olarak tespit etmek olduğu; bir bütün olarakda, mevcutları, alacakları ve borçları ve işletmeye dahil iktisadi kıymetleri ifade ettiği belirtilmiştir. • Vergi Usul Kanunu’nun 186. maddesinde ise, envanter çıkarmanın, bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde ve müfredatlı olarak tespit etmek olduğu; şu kadar ki ticari teamüle göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi mutad olmayan malların değerinin tahminen tespit olunacağı, mevcutlar, alacaklar ve borçlar işletmeye dahil iktisadi kıymetleri ifade edeceği hüküm altına alınmıştır.

3. ENVANTER ve BİLANÇO GÜNÜ nedir..? • Envanter, muhasebe kayıtlarının doğruluğunu ölçmek için, muhasebe dışında, defter kayıtlarında rakamsal olarak görünen mevcutların, borç ve alacakların fiilen tespiti ve değerlenmesi suretiyle kontrolüdür. Yani, muhasebe kayıtlarıyla, fiili ve gerçek durum arasındaki farkın tespitidir. • Bilanço günü ise, envanter ve bilançoların düzenlendiği hesap döneminin son gününü ifade etmektedir. (Örneğin, 31.Aralık dönem kapamaları, hesapların geçici olarak kapatıldığı her bir Geçici Vergi Dönemi, işi bırakma nedeniyle yapılan kapama işlemleri, tasfiyeye giriş, nev’i değişikliği v.b. hesap kapama dönemlerinin her biri ayrı bir envanter ve bilanço dönemidir..)

4. ENVANTER İŞLEMLERİ ŞU SIRA İLE YAPILIR • Muhasebe dışı envanterin yapılarak iktisadi kıymetlerin gerçek durumunun tespit edilmesi, • Muhasebe dışı envanter sonuçları ile genel geçici mizandaki hesap kalanlarının karşılaştırılıp, farkların tespit edilmesi, • Farkların nedenlerine göre gerekli düzenleyici/düzeltme kayıtları ile, devir kayıtlarının yapılarak, muhasebe içi envanterin tamamlanması, • Kesin mizanın düzenlenmesi, • Envanter sonuçlarını yansıtan mali tabloların düzenlenmesi.

5. DEĞERLEMENİN TANIMI • Kazancın tespitini öz sermaye mukayesesine bağlayan sistemlerde vergi matrahı, dönem sonu ve dönem başında işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin değerleri esas alınmak suretiyle tespit edilir. • Bu nedenle,Değerleme, muhasebe dışı envanterin fiziki sayımdan sonraki ikinci aşamasını oluşturur ve fiziki sayımları yapılmış olan iktisadi kıymetlerin bilanço günündekiparasal kıymetlerinin belirlenmesidir.

6. DEĞERLEMENİN TANIMI • Vergi Usul Kanunu’nun 258. maddesinde, değerleme, vergi matrahlarının hesaplanması ile ilgili iktisadi kıymetlerin takdir ve tespiti şeklinde tanımlanmış ve aynı Kanunun 259. maddesinde; “Değerlemede, iktisadi kıymetlerin vergi kanunlarında gösterilen gün ve zamanlarda haiz oldukları kıymetler esas tutulur.” ifadesine yer verilmiştir. Vergi Usul Kanunu’nun 258 ve izleyen maddelerinde, bilançoda yer alan aktif ve pasif kıymetlerin ne şekilde değerleneceği, her bir iktisadi kıymet açısından ayrı ayrı belirtilmiştir.

7. DEĞERLEMEÖLÇÜLERİ Maliyet bedeli: Gayrimenkuller, Demirbaş eşya, Özel maliyet bedeli, Zirai mahsuller, Emtia, Taşıtlar Borsa rayici: Yabancı paralar, Devlet tahvili ve Hazine bonoları Tasarruf değeri:Alacak ve borç senetleri reeskontu Mukayyet değer: Senetsiz alacak ve borçlar, Reeskont yapılmayan senetli alacak ve borçlar, İlk tesis ve taazzuv giderleri, peştemallıklar, Karşılıklar İtibari değer: Kasa Vergi değeri:Bina ve araziler Rayiç bedel: Ver.İn.V.K’nun 10/c maddesinde yer alan menkul kıymetler, Emsal bedeli ve ücreti:Ortalama Fiyat Esası / Maliyet Bedeli Esası / Takdir Esası Alış Bedeli:Hisse senetleri, bir kısım yatırım fonları katılma belgeleri. 7

8. HESAP TÜRLERİ İTİBARİYLE DÖNEM SONU DEĞERLEME İŞLEMLERİ

9. KASA HESABI • Kasa hesabı, daima borç bakiyesi verir veya sıfır olur. Hiçbir şekilde alacak bakiyesi vermemesi gerekir. • Kasa hesabının alacak bakiyesi vermesi; muhasebe işlemlerinde hata olduğunu gösterir. • Kasa hesabı alacak bakiyesi verir ve bununla birlikte muhasebe işlemlerinin doğru olduğu iddia edilir ise, bu durum, ya gelirlerin gizlendiği, ya da gerçek dışı ödemelerin sanki yapılmış gibi kayıtlara intikal ettirildiği anlamına gelir ki, bu da V.U.K.’nun 30/4. maddesine göre re’sen takdir nedeni olup, cezalı tarhiyata yol açabilir.

10. KASA HESABI • Dönem sonu kasa bakiyesinin çok büyük meblağlarda olmasıhalinde bu paranın kasada olamayacağı, ortaklar tarafından kullanılmış olduğu gerekçesiyle örtülü kazanç dağıtımı sayılarak cezalı tarhiyata muhatap olunabilir. Bu nedenle dönem sonu kasa bakiyesinin işletmenin büyüklüğüne iş hacmine ve kasa işlemlerinin yoğunluğuna uygun bir rakam olması gerekir. • Kasada mevcut yabancı paralar efektif alış kuru ile değerlenir. • Döviz cinsinden değerleme farkları olumlu ise, kambiyo karı olarak; olumsuz farklar ise kambiyo zararı olarak dönem matrahının tespitinde dikkate alınır.

11. BANKALAR HESABI * Bilanço gününde, yurt içi ve yurt dışı bankalarda bulunan; • TL cinsinden vadesiz hesaplar Mukayyet Değer ile, • Döviz cinsinden vadesiz hesaplar ise Döviz Alış Kuru ile değerlenir. * Envanter günü, muhasebe kayıtları ile banka ekstrelerinin uyumu sağlanmalıdır. Farklılık oluşursa, nedeni tespit edilerek gerekli düzeltme kayıtları yapılmalıdır. * Bankalardaki dövizli mevcutların Döviz Alış Kuru ile yapılacak değerlemesinde, oluşacak olumlu kur farkları Kambiyo Karı olarak,olumsuz kur farkları ise Kambiyo Zararı olarak dönem matrahının tespitinde dikkate alınacaktır.

12. GAYRİMENKULLERDE DEĞERLEME Vergi Usul Kanunu’nun 269. maddesine göre, gayrimenkuller ile, aşağıda yazılı iktisadi kıymetler maliyet bedeli ile değerlenir: • Bütünleyici parça ve eklenti, (Mütemmüm cüz ve teferruatlar), • Tesisat ve makineler, • Gemiler ve diğer taşıtlar, • Gayrimaddi haklar.

13. GAYRIMENKULLERDE DEĞERLEME • Satın Alma Bedeline Eklenmesi Zorunlu Giderler: • Makine ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri, • Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden doğan giderler. • Satın Alma Bedeline Eklenmesi İhtiyari Olan Giderler : • Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon giderleri, • Tapu harcı ve özel tüketim vergileri. K.D.V.Kanunun 30 ve 58. maddeleri bir arada değerlendirildiğinde, binek otomobil alımında ödenen K.D.V.nin indirimi mümkün değildir, bu nedenle de gider veya maliyet yazılması gerekmektedir.

14. GAYRİMENKULLERDE MALİYET BEDELİNİN ARTMASI • Vergi Usul Kanunu’nun 272. maddesine göre; normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak amacıyla yapılan giderler, gayrimenkulün maliyet bedeline eklenir. Örneğin, bir otobüsün kasa veya motorunun tamamen değişmesi, bir kamyonun yük kapasitesinin teknik olarak artırılması, ahşap bir binanın kagir hale getirilmesi, bir binaya yeni bir kat ilavesi v.b. gibi giderlerin maliyete eklenmesi gerekir. Bununla birlikte, binanın kiremitlerinin onarılması, kırılan camların değiştirilmesi, binanın boyanması, araç lastiklerinin değişmesi, araçta normal boyutta parça değiştirilmesi v.b. Gibi giderler ise, iktisadi kıymetin değerini sürekli olarak artıran türde giderler olmadığından doğrudan gider yazılabilir.

15. ÖZEL MALİYET BEDELİ Özel maliyet bedeli, bir gayrımenkülün kiralanması durumunda doğabilir. Kiralanan bir gayrımenkulle iligili olarak yapılan bir harcamanın özel maliyet bedeli olarak değerlendirilmesi için şu şartların sağlanmış olması gerekmektedir: • Gayrimenkul başkasına ait olmalı ve kiralanmış olmalıdır. • Harcamalar kiracı tarafından yapılmış olmalıdır. • Yapılan harcamalar; normal tamir, bakım ve temizleme giderleri dışında gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak amacıyla yapılmış olmalıdır. Başka bir deyişle, yapılan harcama gayrimenkulun maliyet bedeline eklenmesi gereken türden olmalıdır.

16. ÖZEL MALİYET BEDELİNİN İTFASI Özel maliyet bedellerinin itfası, Vergi Usul Kanunu’nun 327. maddesinde düzenlenmiştir: “Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde, henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır.”

17. ÖZEL MALİYET BEDELİNİN İTFASI “Kira süresi” ifadesinden, özel maliyet harcamasının yapıldığı tarihten itibaren, kira süresinin sonuna kadar olan kısmın anlaşılması gerekir. Örneğin, dört yıllığına kiralanmış bir gayrimenkul için kira süresinin ikinci yılında yapılan bir özel maliyet harcaması, kalan süre içerisinde, yani üç yılda amortisman ayrılmak suretiyle itfa edilecektir.

18. ÇALINAN MAKİNE VE TEÇHİZATIN DURUMU Çalınan veya kaybolan kıymetlerin alış veya maliyet bedelinin gider yazılabileceğine ilişkin olarak, GVK’da ve KVK’da herhangi bir düzenleme yer almamaktadır. (Çünkü bu durum, sermayede meydana gelen bir azalma kabul edilemektedir). Bu nedenle, çalınan iktisadi kıymetin alış veya maliyet bedelinin, kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir. • Çalınan amortismana tabi iktisadi kıymetler için fevkalade amortisman uygulanması da mümkün değildir. (Doğal afet, cebri çalışma, yeni icat gibi nedenlerle uygulanabilir). • Çalınan iktisadi kıymet bedelinin kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması, KKEG hesabına borç, ilgili sabit kıymet veya demirbaş hesabına ise alacak kaydedilmek suretiyle muhasebeleştirilmesi gerekmektedir. • Ancak çalınan kıymet sigortalıysa ve sigortadan tazminat alınırsa, ya alınan tazminat doğrudan gelir kaydedilir; veya çalınan kıymetin maliyet bedeliyle karşılaştırılır, tazminat az ise aradaki fark gider yazılmaz; tazminat fazlalığı varsa, aradaki fark gelir yazılır.

19. SABİT KIYMET ALIMI VE YATIRIMLAR DOLAYISIYLA DOĞAN KREDİ FAİZLERİNİN VE KUR FARKLARININ DURUMU 163 sıra numaralı VUK Genel Tebliği ile;Yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile, yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, aktifleştirme tarihine (31 Aralık) kadar olan kısmının maliyete intikal ettirilmesi; aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekmektedir. 334 sıra numaralı VUK Genel Tebliğine göre ise;Kurlarda meydana gelen düşüş nedeniyle lehe oluşan kur farklarının da, aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetten düşülmesi; aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle kalan tutar üzerinden amortismana tabi tutulması gerekecektir. (Ayrıca, daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir.) 19

20. AMORTİSMANLARAMORTİSMAN AYIRMA ŞARTLARI • İktisadi Kıymetin İşletmenin Envanterine Dahil Olması, ve kullanıma hazır halde bulunması, • İşletmede Bir Yıldan Fazla Kullanılabilir olması, • İktisadi Kıymetin Yıpranma, Aşınma ve Değerden Düşmeye Maruz Bulunması. • Değerinin (2010 yılı için) 680 TL.yi aşması.

21. AMORTİSMANLARDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR • Sabit kıymetlerin daha önceki maliki tarafından tamamen veya kısmen amorti edilmiş olması, bu kıymetlerin maliyet bedeli üzerinden amortisman hesaplanmasına engel teşkil etmez. • Ticari amaçla kullanılan taşıtlar için alınan lastiklerin sektörel ömrü bir yıldan az görülüyorsa, doğrudan gider yazılabilir. (VUK GT 345) • Herhangi bir yıl ayrılmayan veya ilk uygulanan orandan daha düşük oranda uygulanan amortismanlar için, amortisman süreleri uzamaz. • Ödeme kaydedici cihazlar, bir defada gider yazılabilir. (3100 SK m.7) • Plakası, faturasının alındığı veya aracın işletmeye fiilen girdiği tarihten sonra çıkan araçların amortismanı, faturanın alındığı veya aracın işletmeye fiilen girdiği tarihten itibaren ayrılabilir. (VUK GT 365)

22. NORMAL AMORTİSMAN YÖNTEMİ(01.01.2004 Tarihinden Sonra Aktife Giren İktisadi Kıymetler İçin Normal Amortisman Yöntemi) 01.01.2004 tarihinden itibaren satın alınan ATİK ler için, 333 ve 339 Seri No.lu ve diğer ilgili VUK Genel tebliğlerinde yer alan Faydalı Ömür Süreleri ve amortisman oranlarına göre amortisman uygulanacaktır. ATİK, birden fazla sektörde veya birden fazla ürünün imalatında kullanılıyor ise, en yüksek faydalı ömüre ve en düşük amortisman süresine tabi olacaktır. (VUK GT 339)

23. FEVKALADE AMORTİSMAN Vergi Usul Kanunu’nun 317. maddesinde, amortismana tabi olan menkul, gayrimenkul ve haklardan; • Yangın, deprem, su basması gibi afetler sonucunda değerini tamamen veya kısmen kaybedenlerin, • Yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz bir hale gelenlerin, • Cebri çalışmaya tabi tutuldukları için normalden fazla aşınma ve yıpranmaya maruz kalanların, mükelleflerin müracaatları üzerine ve ilgili bakanlıkların mütalaası alınmak suretiyle, Maliye Bakanlığınca her işletme için işin mahiyetine göre ayrı ayrı belli edilen “fevkalade ekonomik ve teknik amortisman nispetleri” ile amortismana tabi tutulacağı hüküm altına alınmıştır.

24. FEVKALADE AMORTİSMAN • Meydana gelen afet sonucunda, sigortadan tazminat alınması halinde, hasar ister tam, ister kısmi olsun, sabit kıymetteki değer kaybı fevkalade amortisman yolu ile zarar yazılır. Alınan sigorta tazminatı ayrıca kara intikal ettirilir. • Sigorta tazminatı, zarar tutarından düşülmek suretiyle, ayrılacak amortisman miktarı azaltılamaz. • Fevkalade amortisman uygulanan dönemde, ayrıca normal amortisman uygulanmaz. • ATİK, doğal afet nedeniyle bütünüyle değer kaybetmiş ise, kalan değerin tamamı fevkalade amortisman yoluyla gider yazılabilir. (Ancak bunun için Takdir Komisyonundan bu yönde karar alınması zorunludur.)

25. KIST AMORTİSMAN • Vergi Usul Kanunu'nun 320. maddesine göre, işletmelere ait binek otomobiller için, aktife girdiği ilk hesap döneminde, aktife girdiği tarihten, dönem sonuna kadar olan süre dikkate alınarak (kıst dönem) amortisman ayrılması esası getirilmiştir. • Bu hükme göre, kıst amortisman uygulaması yalnızca işletmelerin aktifinde kayıtlı binek otomobillere münhasır olup, binek otomobiller dışında kalan amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler için aktife alındıkları yılda tam amortisman ayrılacaktır. • Bu hesaplamada, kıymetin aktife girdiği ay kesri tam sayılacaktır.Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye kısım ise, son yılda ayrılacak amortisman tutarına ilave edilmek suretiyle itfa edilecektir.

26. AMORTİSMANDA SÜRE Gayrimenkullerde Maliyet Artırıcı Giderlerin İtfası • Gayrimenkulün kullanma ömrünü uzatıcı nitelikteki giderlerin, asıl gayrimenkulün itfa süresi ile eşit sürede, aktifleştirildikleri ilk yıldan başlayarak itfa edilmeleri gerekmektedir. • Gayrimenkulun fonksiyonunu artırıcı giderlerin ise asıl gayrimenkulun kalan itfa süresi içinde itfa edilmesi gerekmektedir.

27. ATİK SİGORTA TAZMİNATI • Vergi Usul Kanunu’nun 329. maddesine göre; yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen ziyaa uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı, bunların değerinden (amortismanlı olanlarda ayrılmış olan amortisman çıktıktan sonra kalan değerden) fazla veya eksik olduğu takdirde, bu farkın kar veya zarar hesabına geçirilmesi gerekmektedir.

28. YENİLEME FONU • VUK m. 328/4 e göre, işletmeye dahil ATİK’lerin gerektiğinde yenilenebilmesi için, bu ATİK’lerin satış karları veya sigorta tazminatlarından ayrılan karşılıklar, bilanço pasifinde (daha sonra alınacak aynı mahiyetteki ATİK’lerin yenilenmesinde kullanılmak üzere) 3 yıl süre ile bekletilir. Uygulama koşulları şöyledir: • Yenileme Fonu Ayrılabilmesi İçin Bilanço Esasına Göre Defter Tutulmalıdır, • Sadece Amortismana Tabi İktisadi Kıymetler İçin Ayrılabilir, • Yenilemenin Zorunlu Olması, ya da Yenileme Konusunda Karar Alınıp Teşebbüse Geçilmesi gerekir, • Satılan İktisadi Kıymet ile Yeni Alınan İktisadi Kıymet Aynı Nitelikte Olmalıdır.

29. YENİLEME FONU(Örnek) • Birikmiş amortismanı 10.000 TL ve kayıtlı maliyet bedeli 15.000 TL olan bir iktisadi kıymet 15.10.2010 tarihinde 12.000 TL’ye satılmıştır. Bu satıştan doğan 12.000 - (15.000–10.000 =) 7.000 TL tutarındaki kar yenileme fonuna alınmıştır. Aynı yıl içinde 20.000 TL’ye aynı nitelikteki yeni bir iktisadi kıymet satın alınmıştır. Yeni alınan iktisadi kıymetin amortisman oranı %20’dir. • Normal amortisman usulünde, yeni alınan iktisadi kıymetin 2010 hesap dönemi amortismanı (20.000 x %20 =) 4.000 TL olacaktır. Bu tutarın tamamı aynı yıl yenileme fonuna mahsup edilecektir. 2011 hesap döneminde hesaplanacak 4.000 TL tutarındaki amortismanın (7.000 – 4.000 =)3.000 TL tutarındaki kısmı yenileme fonuna mahsup edilecek ve kalan 1.000 TL tutarındaki kısım ise o dönemin amortisman gideri olarak kayıtlara intikal ettirilecektir. Sonraki yıllarda normal amortisman uygulamasına devam edilecektir.

30. YENİLEME FONU(3 YILLIK SÜRE SORUNU) • 1. Görüş: Üç yılın hesabında, satışın yapıldığı yılın da dikkate alınması gerekmektedir (Bakanlık Görüşü). • 2. Görüş: Üç yıllık süreden üç hesap döneminin değil, üç yıl pasifte bekletilmenin anlaşılması gerekmektedir. Bu görüşe göre, satış tarihinden sonraki üç tam yıllık sürenin geçmesi beklenmelidir. (Danıştay’ın bu yönde kararları vardır). • 3. Görüş: Vergi Usul Kanunu’nun sürelerin hesaplanması ile ilgili 18. maddesinden hareket edilmelidir. Buna göre, sürenin sabit kıymetin satıldığı günü izleyen günden başlaması ve üç yıl sonra satışa tekabül eden günün akşamı bitmesi gerekmektedir.

31. İLK TESİS ve TAAZZUV (Kuruluş ve Örgütlenme) GİDERLERİ • Kurumun tesis olunması, yeni bir şube açılması veya işlerin devamlı bir şekilde genişletilmesi için yapılan ve karşılığında maddi bir kıymet iktisap olunmayan giderlerdir. • Bu giderler ister aktifleştirilir, istenirse de doğrudan gider yazılabilir. • Örnek: Şirket sözleşmesinin hazırlanmasına ilişkin giderler, tescil giderleri, kuruluşla ilgili damga vergisi ve harçlar, piyasa araştırma, proje fizibilite giderleri, genel kurul toplantı giderleri, kuruluşla ilgili seyahat giderleri, kuruluşla ilgili ilan, reklam giderleri, hisse senedi basım ve ihraç giderleri, mahkeme ve noter giderleri, kuruluşa kadarki genel idare giderleri v.b. gibi).

32. PEŞTEMALLIKLAR • Bir işletmenin devir alınması sırasında, içinde bulunan mallar, demirbaşlar, işletmeyle birlikte alınan gayrı maddi hakların dışında kalacak şekilde, işletmenin kuruluş yerinin iyi olması, işletmenin sahip olduğu ün ve müşteri potansiyeli nedeniyle, rakiplerinden daha fazla kar edebilme düşüncesine ödenen bedeldir. (Hava parası) • Peştemallıklar mukayyet değerleri ile aktifleştirilirler; doğrudan gider yazılamaz.(Ancak, 2010 yılı için 680 TL.ni altındaki peştemallıklar doğrudan gider yazılabilir.) • İlk tesis taazzuv giderleri sadece kurumlarda söz konusudur; ancak peştemallıklar, hem kurumlarda, hem de Gelir Vergisi mükelleflerinde söz konusu olabilir.

33. SATIN ALINAN EMTİANIN DEĞERLEMESİ • Vergi Usul Kanunu’nun 274. maddesine göre, emtia maliyet bedeliyle değerlenir. • Emtianın maliyet bedeline nazaran, değerleme günündeki satış bedelleri (% 10) ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği hallerde, mükellef, maliyet bedeli yerine (267 nci maddenin ikinci sırasındaki usul hariç olmak üzere) emsal bedeli ölçüsünü uygulayabilir. Bu hüküm mamuller için de uygulanabilir.

34. SATIN ALINAN EMTİANIN DEĞERLEMESİNDE KUR FARKLARI VE KREDİ FAZİLERİ Emtia Değerlemesinde Kredi Faizleri ve Kur Farklarının Durumu (VUK GT.238): • Emtianın işletme stoklarına girdiği tarihe kadar oluşan, Kur farkları ilgili stokların maliyetine eklemek zorundadır. Emtianın işletme stoklarına girdiği tarihten sonra oluşan,kur farkları, kredi faizleri ve komisyonlar, maliyet veya gider olarak dikkate alınabilecektir. • Kredi faizleri ve komisyonlar ise, maliyet veya gider olarak dikkate alınabilecektir.

35. SATIN ALINAN EMTİANIN DEĞERLEMESİNDE VADE FARKLARI • İster fatura bedeline dahil olsun, ister sonradan doğduğu için ayrıca fatura edilmiş olsun, vade farkları doğrudan malın alışı ile ilgilidirler ve bu nedenle malın maliyetine eklenirler. • Söz konusu mal satıldıktan sonra doğan vade farkları ise, eklenecek oldukları malın maliyet bedeli sonuç hesaplarına aktarılmış olacağı için, maliyete eklenmeden doğrudan gider yazılır.

36. DEĞERİ DÜŞEN EMTİANIN DEĞERLEMESİ Vergi Usul Kanunu’nun 278. maddesine göre; • Ticari faaliyet sırasında oluşan, bozulma, çürüme, kırılma, çatlama, paslanma gibi olaylar nedeniyle, veya • Veya yangın, deprem, su basması gibi doğal bir afet yüzünden, değerlerinde önemli bir azalma meydana gelen emtialar ile, maliyetlerinin hesaplanması mümkün olmayan hurda ve döküntüler emsal bedeliyle değerlenir. Değeri düşen bu malların değerlerinin tespit edilebilmesi için Takdir Komisyonuna başvurulmalı ve Taktir Komisyonu tarafından değer tespiti yapılmalıdır.

37. STOKLARIN DEĞERLEMESİ İşletmeler dönem sonları itibariyle stoklarının fiziki miktarlarını kesin bir şekilde ve ayrıntılı olarak tespit etmek durumundadırlar (VUK Md.286) . Stokların fiziki miktarının tespitinde; • Satın alınmış ve kayıtlara geçirilmiş olduğu halde henüz işletmeye gelmemiş malların bulunup bulunmadığı, • Satıldığı ve kayıtlara intikal ettirildiği halde henüz alıcıya gönderilmemiş mal bulunup bulunmadığı, • Çalınmış veya kaybolmuş mal bulunup bulunmadığı, • İşletmeye ait olduğu halde çeşitli sebeplerle başka yerlerde bulunan mal olup olmadığı, • Başka şahıslara ait olup, emanet olarak işletmeye bırakılan mal olup olmadığına dikkat edilmesi gerekmektedir.

38. STOK DEĞERLEMESİNDE ÖZELLİKLİ DURUMLAR • ÇALINAN VE KAYBOLAN MALLAR : Çalınan veya kaybolan malların zarar yazılabileceğine dair vergi kanunlarında herhangi bir hüküm bulunmamaktadır. Çalınan veya kaybolan mallar ile ilgili olarak, söz konusu malların kıymeti düşen emtiaolarak değerlenmesi ve vergi matrahı ile ilişki kurulması da mümkün değildir. Çalınan mallar işletme için sermayede vukua gelen bir eksilmedir ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 88. maddesi uyarınca gider olarak dikkate alınamayacaktır. Yani çalınan mal, gelir veya kurumlar vergisinde gider veya zarar yazılamayacak;kanunen kabul edilmeyen giderolarak dikkate alınacak, KKEG hesabına borç, ilgili emtia hesabına ise alacak kaydedilmek suretiyle muhasebeleştirilecektir.

39. STOK DEĞERLEMESİNDE ÖZELLİKLİ DURUMLAR • ÇALINAN VE KAYBOLAN MALLAR : Hırsızlık olayının polis kayıtları vb. kayıtlar ile kanıtlanamaması halinde ise çalınan malın emsal satış bedeli ile değerlenerek ortaklara satış gibi işlem yapılması gerekmektedir. Bu işlem ile ilgili olarak, ayrıca katma değer vergisi hesaplanması gerekecektir. Ayrıca KDVK Md. 30/c’ye göre de, çalınan mala ait daha önce indirilen KDV, indirimler arasından çıkartılarak indirilemeyecek KDV’ye alınacak ve gerekli düzeltme kayıtları yapılacaktır.

40. STOK DEĞERLEMESİNDE ÖZELLİKLİ DURUMLAR • ALINAN PRİMLER VE YAPILAN İSKONTOLAR : Vergi idaresinin KDV açısından yaptığı yoruma göre (KDV Genel Tebliği 26), işletmeye verilen primlerin ve işletmeye yapılan iskontoların, emtia maliyeti ile ilişkilendirilmeksizin doğrudan gelir olarak dikkate alınması gerekmektedir. Diğer taraftan, mal alımı sırasında yapılan ve fatura ve benzeri belgelerde gösterilen iskontoların maliyet bedelini etkileyeceği şüphesizdir.

41. MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ • Hisse senetleri ile fon portföyünün en az % 51’i Türkiye’de kurulmuş bulunan şirketlerin hisse senetlerinden oluşan yatırım fonu katılma belgeleri alış bedeliyle, • Bunlar dışında kalan her türlü menkul kıymet ise, borsa rayici ile, • Borsa rayici yoksa, ya da borsa rayici muvazaalı bir şekilde oluştuğu anlaşılırsa, değerlemeye esas bedel, menkul kıymetin alış bedeline, vadesinde elde edilecek gelirin (kur farkları dahil), iktisap tarihinden, değerleme gününe kadar geçen süreye isabet eden kısmının eklenmesi suretiyle hesaplanır (KIST GETİRİ) • Ancak, borsa rayici bulunmayan, getirisi ihraç edenin kâr ve zararına bağlı olarak doğan ve değerleme günü itibariyle hesaplanması mümkün olmayan menkul kıymetler alış bedeli ile değerlenir.

42. MENKUL KIYMETLERİN DEĞERLEMESİ • Kıst dönem getiriye basit bir örnek: Değerleme gününde, vadesine 6 ay kalmış, 100.000 TL. itibari değeri olan, 1 yıl vadeli, 50.000 TL bedelle iktisap edilmiş finansman bonomuz var. Bu bononun, değerleme gününde [50.000+(50.000*6/12)= ] 75.000 YTL. bedelle değerlemesi gerekmektedir. Bu durumda gelir olarak dikkate alınacak tutar (75.000 – 50.000 =) 25.000 YTL olacaktır.

43. YABANCI PARALARDA,YABANCI PARA İLE OLAN ALACAK VE BORÇLARDA DEĞERLEME • Yabancı paraların normal değerleme ölçüsü, Vergi Usul Kanunu’nun 280. maddesine göre borsa rayicidir. Aynı maddeye göre, borsa rayicinin oluşumunda muvazaa olduğu anlaşılırsa, bu rayiç yerine alış bedelinin uygulanması gerekmektedir. • Değerleme günü itibariyle Maliye Bakanlığınca kur ilan edilmediği durumlarda, T.C. Merkez Bankasınca ilan edilen kurların esas alınması gerekmektedir. • Bu değerlemelerde efektif cinsinden yabancı paralar için efektif alış kurunun (bulunmaması halinde döviz alış kurunun); döviz cinsinden yabancı paralar içinse döviz alış kurunun uygulanması gerekmektedir.

44. ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ • Vergi Usul Kanunu’nun 281 ve 285. maddeleri uyarınca, alacak ve borçlar mukayyet değerleri ile değerlemeye tabi tutulur. Ancak, alacak ve borç senetleri için reeskonta tabi tutulma imkanının getirilmesi ile, senetli alacak ve borçların tasarruf değeri ile değerlenmesi mümkün hale gelmiştir. • Alacak ve borçların değerlemesinde iki önemli husus bulunmaktadır: Bunlardan birincisi, senede bağlı alacak ve borçların reeskonta tabi tutulması; diğeri ise mevduat ve kredi sözleşmelerine dayanan alacak ve borçların değerlemesidir.

45. REESKONT UYGULAMASIREESKONT UYGULAMASININ ŞARTLARI • Reeskonta Tabi Tutulacak Alacak veya Borç İktisadi İşletme ile İlgili Olmalıdır, • Reeskonta Tabi Tutulacak Alacak veya Borç Senede Bağlı Olmalıdır, • Alacak ve Borç Senedinin Vade İçeriyor Olması Gerekmektedir.

46. REESKONT UYGULAMASINDA ÖZELLİK ARZ EDEN HUSUSLAR • Reeskont İşlemi isteğe bağlıdır. Ancak, alacak senetlerini reeskonta tabi tutan mükellefler, borç senetlerini de aynı şekilde işleme tabi tutmak zorundadırlar. • Hatır Senetleri: Gerçek bir alacak ya da borç ilişkisine dayanmayan hatır senetleri için reeskont hesaplaması yapılamaz. • Müflisten Olan Senetli Alacaklar: Alacak iflasının açılması ile muaccel olur, vade o zaman belli olur. Vade belli olmadan da reeskont uygulanamaz. • Şüpheli Alacak Mahiyetini Kazanmış Senetli Alacaklar: Şüpheli alacaklar için karşılık ayrılır ve matrahın hesaplanmasında gider unsuru olarak dikkate alınırsa, ayrıca reeskontta tabi tutulması mümkün değildir. • Tahsile verilen alacak senetleri: Değerleme gününde, henüz tahsil edilmemiş olmak şartıyla, reeskonta tabi tutulabilir. • KDV Dahil Olan Alacak Senetleri: Katma Değer Vergisi dahil alacak senedi alınması halinde, reeskont hesaplaması yapılırken KDV’nin hesaplama dışında bırakılması gerekir. Zira KDV bir hasılat unsuru değildir. Sadece alacak senetleri için hesaplanan reeskont gider yazılabilir.

47. REESKONT UYGULAMASINDA ÖZELLİK ARZ EDEN HUSUSLAR • Vadeli satış kampanyalarında, satışa konu mal veya hizmet bedeline ait belge düzenlenmeksizin senede bağlanan alacak tutarlarından, vadesi gelmemiş alacak senetleri, dönem sonlarında reeskonta tabi tutulamaz. • Aynı durum henüz bitmemiş, dolayısıyla sonuç hesaplarına yansımamış yıllara sari inşaat ve onarma işlemleri için de söz konusudur. Sonraki yıllara sirayet eden inşaat ve onarma işleriyle ilgili olarak alınmış olan ve dönem sonunda aktifte bulunan alacak senetleri için hesaplanan reeskontlar kanunen kabul edilmeyen gider olarak yazılacaktır. • Vade içermeyen senetler: Bunlar çeklere benzer. Her an ödenmesi istenebilir. Belli bir vade taşımayan senetlerin ise reeskonta tabi tutulması düşünülemez. Kanun hükmü reeskont hesaplanması için senedin vadesinin gelmemiş olmasını bir koşul olarak koymuştur. Oysa vadesi olmayan senedin vadesinin gelmemiş olmasından bahsedilemez. • 41 seri numaralı VUK Sirkülerinde çekler için reeskont hesaplanamayacağı belirtilmiştir

48. REESKONT UYGULAMASINDA ÖZELLİK ARZ EDEN HUSUSLAR • Danıştay’ın istikrar kazanmış görüşlerine ve Maliye Bakanlığı muktezalarına göre, teminata verilen senetlerin reeskonta tabi tutulması mümkündür. • Reeskont uygulaması yapılırken tüm alacak senetlerinin reeskonta tabi tutulması gerekir. Bir kısım alacak senetlerinin reeskonta tabi tutulması bir kısmının ise tabi tutulmaması, yani alacak senetleri açısından kısmi reeskont işleminin yapılması vergi idaresince kabul edilmemektedir. (Farklı yargı kararları var.) • Reeskont uygulamasında, senette faiz oranı açıklanmamışsa, Merkez Bankasınca kısa vadeli avans işlemleri için belirlenen faiz oranı ve“İç İskonto Yöntemi” uygulanacaktır. (VUK GT 238)

49. MEVDUAT VE KREDİ SÖZLEŞMELERİNE DAYANAN ALACAK VE BORÇLARIN DEĞERLEMESİ • Vergi Usul Kanunu’nun 281. maddesine göre; “Alacaklar mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit alacaklar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.” • Diğer taraftan Vergi Usul Kanunu’nun 285. maddesine göre de; “Borçlar, mukayyet değerleriyle değerlenir. Mevduat veya kredi sözleşmelerine müstenit borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır.”

50. VADELİ MEVDUATLARDA STOPAJ MAHSUBU • Vadesi değerleme gününden sonra olan repo ve ters repo işlemleri ile, vadeli mevduat hesaplarına ilişkin olarak, değerleme gününe kadar tahakkuk eden ve ticari kazancın tespitinde gelir olarak dikkate alınan faiz tutarları üzerinden, ilgili dönem beyannamesinin verilmesi gereken sürenin sonuna kadar tevkif edilmiş olan verginin, beyannameye ithal edilen gelire isabet eden kısmı, hesaplanan vergiden mahsup edilecektir. • Buna göre; vadesi değerleme gününden (31 Aralık 2010) sonra, ancak beyanname verme tarihinden önce dolan mevduat hesaplarında, kıst olarak hesaplanıp gelir yazılan işlemiş faizlere isabet eden gelir vergisi stopajı mahsuba konu edilebilecektir. • Vadesi beyanname verme süresinden sonra dolan mevduat hesaplarında ise, stopajın tamamı faiz ödemesinin yapıldığı yıla ilişkin gelir veya kurumlar vergisi beyannamesinde hesaplanan vergilerden yapılacaktır.