Kapitola 5 Účtovné zásady a práce na konci účtovného obdobia

1. Kapitola5Účtovné zásady a práce na konci účtovného obdobia Princípy účtovníctva

2. Hlavné témy • Základné pravidlá účtovníctva • Základné predpoklady účtovníctva • Účtovné zásady • Práce na konci účtovného obdobia Princípy účtovníctva

3. Základné pravidlá účtovníctva • Aby účtovníctvo mohlo plniť svoje poslanie, musí mať stanovené “pravidlá hry”. Základnými pravidlami účtovníctva sú účtovné zásady • Pomenovanie a konkrétna formulácia účtovných zásad sa líši v závislosti od autorov a krajín • V krajinách postavených na tradícii rímskeho práva sú účtovné zásady obsiahnuté v legislatíve. V krajinách so zvykovým právom (common law) sa sila týchto zásad odvodzuje od všeobecného súhlasu (konsenzu) v rámci účtovníckej profesie a podnikateľského sveta • Súhrn prijatých zásad v konkrétnej krajine sa označuje ako miestne GAAP (od Generally Accepted Accounting Principles) • Snahou je dosiahnuť stav, keď bude existovať len jeden medzinárodne akceptovaný systém GAAP. V súčasnosti stále ešte existujú dva hlavné systémy GAAP, a to US GAAP podporované americkými regulačnými orgánmi pre finančný trh a IFRS/IAS GAAP odrážajúce názory širokej medzinárodnej komunity používateľov. Je však snaha o konvergenciu týchto systémov • My budeme vychádzať z formulácie účtovných zásad používanej na Slovensku. Slovenské GAAP sa postupne približujú IFRS/IAS GAAP Princípy účtovníctva

4. Základné predpoklady účtovníctva • V rámci pravidiel účtovníctva možno ako osobitnú skupinu vyčleniť pravidlá nazývané základné predpoklady účtovníctva • K základným predpokladom účtovníctva patria • vymedzenie účtovnej jednotky (entity concept) • meranie pomocou peňažnej jednotky (money measurement) • účtovné obdobie (accounting period) • preukázateľnosť účtovníctva • Tieto pravidlá sa často zaraďujú medzi účtovné zásady, my ich však uvedieme osobitne Princípy účtovníctva

5. Vymedzenie účtovnej jednotky • Účtovníctvo zobrazuje procesy a javy za určitý ekonomický celok, ktorý sa označuje pojmom účtovná jednotka • Účtovná jednotka musí v súlade s príslušnou legislatívou viesť účtovníctvo a na konci účtovného obdobia zostavovať účtovnú závierku (= predpísané finančné výkazy, v našom prípade súvahu a výkaz ziskov a strát a poznámky) • Účtovnými jednotkami podľa zákona o účtovníctve sú • všetky právnické osoby so sídlom na území SR • zahraničné osoby, ak na území Slovenska podnikajú alebo vykonávajú inú činnosť • fyzické osoby, ktoré podnikajú alebo vykonávajú inú samostatnú zárobkovú činnosť, ak preukazujú svoje výdavky na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov na účely zistenia základu dane podľa zákona o dani z príjmov • Vymedzenie účtovnej jednotky sa prejaví v troch rovinách: • účtovná jednotka vedie účtovníctvo a zostavuje účtovnú závierku za účtovnú jednotku ako celok • dôsledne sa oddeľuje majetok a záväzky účtovnej jednotky od majetku a záväzkov vlastníka účtovnej jednotky • účtovná jednotka je zodpovedná za vedenie účtovníctva a zostavenie a predloženie účtovnej závierky, a to aj v prípade, ak poverí vedením účtovníctva inú právnickú alebo fyzickú osobu Princípy účtovníctva

6. Meranie pomocou peňažnej jednotky • Všetky skutočnosti, o ktorých sa účtuje, sa musia oceniť – musia byť vyjadrené v peniazoch • Na Slovensku je meracou jednotkou na oceňovanie skutočností, o ktorých sa účtuje, Euro (od 1.1.2009) • Skutočnosti, ktoré sa nedajú spoľahlivo oceniť v peniazoch, je možné uviesť v poznámkach k finančným výkazom aj s približným finančným vyjadrením. Príklad: dlh voči životnému prostrediu, ktorý vznikol z používania azbestu v minulosti • Uvedením takýchto skutočností v poznámkach sa dosiahne ich potrebné zverejnenie, pričom sa finančné výkazy neznehodnotia nepresnými peňažnými vyjadreniami. Používateľ si interpretuje ich možný dopad na finančnú situáciu podniku a vyvodí dôsledky pre svoje rozhodovanie Princípy účtovníctva

7. Účtovné obdobie • Účtovná jednotka musí zostavovať účtovnú závierku v pravidelných intervaloch, t.j. za účtovné obdobie. Účtovná závierka sa zostavuje vždy k poslednému dňu účtovného obdobia • Pred zostavením účtovnej závierky musí účtovná jednotka účtovnými zápismi uzavrieť účtovné knihy. Na začiatku bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia musí účtovné knihy účtovnými zápismi otvoriť • Účtovná jednotka účtuje a vykazuje skutočnosti v účtovnom období, s ktorým časovo a vecne súvisia • Účtovným obdobím na Slovensku môže byť kalendárny rok alebo hospodársky rok (12 mesiacov po sebe) Princípy účtovníctva

8. Preukázateľnosť účtovníctva • Účtovníctvo sa musí viesť ako sústava účtovných záznamov. Účtovnými záznamami sú najmä účtovné doklady, účtovné zápisy, účtovné knihy, odpisový plán, inventúrne súpisy, účtový rozvrh, účtovná závierka a výročná správa. Súhrn všetkých účtovných záznamov tvorí účtovnú dokumentáciu • Každú informáciu uvedenú v účtovnej závierke musí účtovná jednotka dokázať zdokumentovať • Účtovníctvo účtovnej jednotky je preukázateľné, ak sú preuká-zateľné všetky účtovné záznamy a účtovná jednotka vykonala inventarizáciu • Preukázateľný účtovný záznam je taký účtovný záznam, ktorého obsah priamo alebo nepriamo dokazuje predmetnú skutočnosť. Napríklad výpis z bankového účtu priamo dokazuje stav peňažných prostriedkov na príslušnom účte v banke. Súvaha cez položku “účty v bankách”, dokazuje stav peňažných prostriedkov nepriamo pomocou účtovných dokladov • Preukázateľnosť účtovníctva sa zabezpečuje aj vykonaním inventarizácie ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka. Inventarizáciou sa overuje vecná správnosť účtovníctva Princípy účtovníctva

9. Účtovné zásady • Základnou zásadou účtovníctva je zásada verného a pravdivého zobrazenia skutočností, ktoré sú predmetom účtovníctva (true and fair view) • Ak použité účtovné postupy nevedú k vernému a pravdivému zobrazeniu skutočností, musí účtovná jednotka tento nedostatok odstrániť, a to aj za cenu nedodržania niektorých iných zásad, pokiaľ ich dodržanie spôsobuje tento nedostatok • Zásada verného a pravdivého zobrazenia skutočností je nadradená všetkým ostatným zásadám a možno ju označiť za najvyšší princíp podvojného účtovníctva. Tento princíp sa prakticky napĺňa dodržiavaním všetkých ostatných účtovných zásad aplikovaných v podmienkach účtovnej jednotky • Poznámka: Koncepčný rámec IASB spomína charakteristiku „true and fair view“, ale explicitne uvádza, že sa priamo s takýmito pojmami nezaoberá Princípy účtovníctva

10. Prehľad účtovných zásad Za základné všeobecne uznávané účtovné zásady sa považujú • zásada bilančnej kontinuity • kontinuita v používaní účtovných zásad a účtovných metód (consistency) • prednosť podstaty pred formou (substance over form) • zákaz kompenzácie (vzájomného vyrovnávania) majetku a záväzkov, nákladov a výnosov, príjmov a výdavkov (no offsetting) • zohľadnenie všetkých nákladov a výnosov v účtovnom období, v ktorom vznikli, bez ohľadu na deň ich úhrady, inkasa, alebo na deň vyrovnania iným spôsobom (accrual basis) • nepretržitosť pokračovania v činnosti (going concern) • oceňovacie zásady (basis of valuation) • zásada opatrnosti (prudence) • vecné a časové priraďovanie nákladov k výnosom (matching) • princíp vysvetľovania (objasňovania, osvetľovania) hodnoty Princípy účtovníctva

11. Zásada bilančnej kontinuity • Konečné zostatky účtov, ktoré sa vykazujú v súvahe k poslednému dňu účtovného obdobia, musia byť zhodné so začiatočnými stavmi týchto účtov k prvému dňu bezprostredne nasledujúceho účtovného obdobia • Na Slovensku sa táto zásada technicky zabezpečuje prostredníctvom uzávierkových účtov, a to: • Konečného účtu súvahového k poslednému dňu účtovného obdobia • Začiatočného účtu súvahového k prvému dňu nasledujúceho účtovného obdobia Princípy účtovníctva

12. Kontinuita v používaní účtovných zásad a účtovných metód • Informácie v účtovných závierkach zostavených v bezpro-stredne za sebou nasledujúcich účtovných obdobiach musia byť porovnateľné • Kontinuita v používaní účtovných zásad a účtovných metód sa prejavuje • v zabezpečení formálnej kontinuity – ide o rovnaké usporiadanie položiek účtovnej závierky a ich rovnakú prezentáciu v každom účtovnom období • v zabezpečení vecnej kontinuity – ide o používanie rovnakej právnej úpravy a používanie rovnakých spôsobov oceňovania a postupov účtovania počas celého účtovného obdobia a v po sebe idúcich účtovných obdobiach • Ak v dôsledku uplatnenia zásady verného a pravdivého zobra-zenia skutočností účtovná jednotka zmení používané účtovné zásady a účtovné metódy, musí tieto používať od prvého dňa účtovného obdobia. O zmene informuje v poznámkach Princípy účtovníctva

13. Prednosť podstaty pred formou • Ak majú informácie v účtovnej závierke zobrazovať transakcie a udalosti verne a pravdivo, musia sa vykazovať podľa ich podstaty a ekonomickej reality, a nie len podľa právnej formy • Príklad: o majetku účtuje a vykazuje ho účtovná jednotka, ktorá majetok využíva, bez ohľadu na to, kto je jeho vlastníkom. Je potrebné odlíšiť vlastnícke právo k majetku a prinášanie ekonomického úžitku Princípy účtovníctva

14. Zákaz kompenzácie (vzájomného vyrovnávania) majetku a záväzkov, nákladov a výnosov, príjmov a výdavkov • Vzájomná kompenzácia (započítanie) účinkov rôznych transakcií môže zakryť niečo z toho, čo by účtovníctvo malo vykázať • Kompenzácia skrýva v sebe riziká a nevedie k vernému a pravdivému obrazu. • Vo všetkých účtovných knihách musia byť zaznamenané všetky podrobnosti transakcií, bez vzájomných kompenzácií. Cieľom účtovníctva nie je len vykázať aká je finančná situácia podniku, ale aj zaznamenať a archivovať, ako sa podnik do tejto situácie dostal • Príklad: Podnik má bankový účet v jednej banke s kladným zostatkom 1 000 CU a druhý bankový účet v druhej banke so záporným zostatkom 400 CU. Pri použití kompenzácie by sa na účte zodpovedajúcom peňažným prostriedkom v bankách vykázal kladný zostatok 600 CU. Zásada zákazu kompenzácie vyžaduje, aby v súvahe bol kladný zostatok vykázaný na strane majetku a záporný zostatok vykázaný na strane záväzkov Princípy účtovníctva

15. Zohľadnenie všetkých nákladov a výnosov v účtovnom období, v ktorom vznikli, bez ohľadu na deň ich úhrady, inkasa, alebo na deň vyrovnania iným spôsobom (akruálna báza) • Akruálna báza znamená, že sa transakcie a udalosti vykazujú v čase ich vzniku (a nie v čase príjmu alebo výdavku peňažných prostriedkov alebo ich ekvivalentov) a sú vykázané v účtovnom období a vo finančných výkazoch obdobia, s ktorým súvisia • Táto zásada odlišuje moderné účtovníctvo od účtovníctva na hotovostnej báze (cash basis accounting), v ktorom sa transakcie a udalosti zaznamenávajú v čase peňažného toku, ktorý vyvolajú Princípy účtovníctva

16. Nepretržitosť pokračovania v činnosti • Účtovná jednotka je povinná použiť účtovné zásady a účtovné metódy spôsobom, ktorý vychádza z predpokladu, že bude nepretržite pokračovať vo svojej činnosti • Ak má účtovná jednotka informácie o tom, že nastáva skutočnosť, ktorá by ju obmedzovala v činnosti, musí použiť tomu zodpovedajúci spôsob účtovania a informovať o tejto skutočnosti v poznámkach Princípy účtovníctva

17. Oceňovacie zásady • Základnou zásadou je ocenenie v historickej cene • Historické ceny sa vzťahujú na obdobie, keď bol majetok kúpený, vytvorený vlastnou činnosťou alebo vznikol iným spôsobom a na obdobie, keď vznikol záväzok • Ide o prvotné ocenenie majetku a dňom ocenenia je deň uskutočnenia účtovného prípadu • Historická cena majetku • pri kúpe sa rovná obstarávacej cene • pri vytvorení vlastnou činnosťou sa rovná vlastným nákladom • pri pohľadávkach sa rovná menovitej hodnote • v stanovených prípadoch (napríklad pri bezodplatnom nadobudnutí alebo pri preradení z osobného vlastníctva do podnikania) sa rovná reprodukčnej obstarávacej cene (teda cene, za ktorú by sa majetok obstaral v čase, keď sa o ňom účtuje) • Historická cena záväzkov sa rovná ich menovitej hodnote Princípy účtovníctva

18. Oceňovacie zásady (2) • Nevýhodou historických cien je, že konzervujú minulosť. Neberú do úvahy vplyv zmien cien a pokles kúpnej sily peňazí (infláciu) • Výhodou historických cien je preukázateľnosť • V súvahe sa historické ceny objavujú v stĺpci „brutto“ • Prvotné ocenenie sa upravuje na účtovné ceny (označované tiež aj ako účtovné hodnoty) uplatňovaním ďalších účtovných zásad ku dňu ocenenia, ktorým je • deň, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (finančné výkazy) • iný deň v priebehu účtovného obdobia, ak sa to vyžaduje podľa osobitného predpisu • V súvahe sa účtovné ceny pri majetku uvádzajú v stĺpci „netto“ • Vybrané druhy majetku (napríklad majetok nadobudnutý vkladom) a záväzkov sa oceňujú reálnou hodnotou (trhová cenu alebo ocenenie znalcom) Princípy účtovníctva

19. Zásada opatrnosti • Pri zostavovaní finančných výkazov sa vyskytujú neistoty (inkasovateľnosť pochybných pohľadávok, počet záručných reklamácií) • Opatrnosť znamená postupovať s istou obozretnosťou pri tvorbe odhadov v neistých podmienkach, aby majetok alebo výnosy neboli nadhodnotené a záväzky alebo náklady neboli podhodnotené • Nie je však povolené vytváranie skrytých rezerv alebo nadmerných rezerv, úmyselné podhodnotenie majetku alebo výnosov alebo úmyselné nadhodnotenie záväzkov alebo nákladov • Zásada opatrnosti v praxi znamená, že nemožno vopred vykazovať zisk. Príklad: Predaj sa neúčtuje na základe objednávky, ale až keď tovar bol dodaný a fakturovaný Princípy účtovníctva

20. Zásada opatrnosti (2) • Pri stratách sa uplatňuje opačný postup ako pri ziskoch (imparitný princíp) • Príklad: Ak predajná cena nejakej položky zásob klesá pod hodnotu obstarávacej ceny alebo výrobných nákladov, musí byť strata hodnoty ihneď zaúčtovaná, a to aj v prípade, keď položka nie je predaná • Realizačný princíp: rozdiel medzi historickou cenou majetku a jeho možnou vyššou predajnou cenou sa prejaví ako zisk až pri predaji (realizácii) majetku. Výnosy zo zvýšenia hodnoty majetku sa uznávajú až v tom účtovnom období, v ktorom bol majetok predaný • Predpokladané riziká, straty a zníženia hodnoty majetku a záväzkov sa vyjadrujú pomocou rezerv, opravných položiek a odpisov • Opatrnosť je, podobne ako historická cena pri oceňovacích základoch, všeobecne akceptovanou, ale niekedy spornou, zásadou, pretože existuje veľa situácií, v ktorých je jeho užitočnosť diskutabilná, napríklad v niektorých prípadoch oceňovania cenných papierov Princípy účtovníctva

21. Vecné a časové priraďovanie nákladov k výnosom • Ide o princíp súmerateľnosti výnosov a nákladov, ktorý predpokladá priraďovanie nákladov k výnosom týkajúcim sa daného účtovného obdobia • Účtovná jednotka účtuje a vykazuje účtovné prípady v tom účtovnom období, s ktorým časovo a vecne súvisia a za toto účtovné obdobie vyčísli porovnaním zaúčtovaných nákladov a výnosov výsledok hospodárenia • Z uvedeného vyplýva: • ak v účtovnom období vznikol náklad, účtovná jednotka je povinná zaúčtovať výnos, ktorý s ním súvisí. Napríklad, ak účtovná jednotka poskytuje poradenské služby a počas účtovného obdobia v súvislosti s nimi vznikli náklady (spotreba materiálu, energie, atď.), je povinná v súmerateľnej výške v tomto účtovnom období účtovať výnosy (bez ohľadu na to, či ich fakturovala alebo inkasovala) • ak v účtovnom období vznikol výnos, účtovná jednotka je povinná zaúčtovať náklad, ktorý s ním súvisí. Napríklad, ak účtovná jednotka predáva tovar a v tejto súvislosti účtuje výnosy (tržby), je povinná v súmerateľnej výške zaúčtovať aj náklady v podobe predaného tovaru oceneného v obstarávacej cene Princípy účtovníctva

22. Vecné a časové priraďovanie nákladov k výnosom (2) • Prakticky sa princíp súmerateľnosti výnosov a nákladov aplikuje dvoma spôsobmi: • za základ sa berú výnosy a k nim sa priraďujú náklady, ktoré s nimi súvisia. Takýto postup sa aplikuje v IAS a US GAAP • za základ sa berú náklady a k nim sa priraďujú výnosy, ktoré s týmito nákladmi súvisia (takýto prístup sa uplatňuje v SR) • Rozdiel medzi týmito dvoma prístupmi je v tom, čo je pri zisťovaní výsledku hospodárenia určujúce • ak sú určujúce náklady, ide o koncepciu založenú na vyprodukovanom (vyrobenom) výsledku hospodárenia • ak sú určujúce výnosy, ide o koncepciu založenú na realizovanom (predanom, odovzdanom) výsledku hospodárenia • Rozdiel koncepcií založených na vyprodukovanom a realizovanom výsledku hospodárenia sa prejavuje predovšetkým v oblasti účtovania a vykazovania zásob vlastnej výroby Princípy účtovníctva

23. Princíp vysvetľovania (objasňovania, osvetľovania) hodnoty • V účtovnej závierke sa uvádzajú informácie podľa stavu ku dňu, ku ktorému sa zostavuje • Medzi dňom, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje a dňom jej skutočného zostavenia môžu nastať udalosti, ktoré: • poskytujú dôkaz o stave, ktorý existoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (takéto udalosti vyžadujú úpravu v účtovnej závierke) • hovoria o stave, ktorý vznikol po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (takéto udalosti nevyžadujú úpravu účtovnej závierky) • Udalosti, ktoré poskytujú dôkaz o stave, ktorý existoval ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka • si môžu vyžadovať úpravu pôvodných súm (napríklad rezerv, opravných položiek – úprava sa realizuje pomocou tzv. upravujúcich závierkových účtovných prípadov) • si takúto úpravu nevyžadujú a uvedú sa preto len v poznámkach • Udalosti, ktoré hovoria o stave, ktorý vznikol po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, ak sú významné, uvádzajú sa v poznámkach Princípy účtovníctva

24. Účtovné zásady, účtovné metódy a kvalitatívne charakteristiky finančných výkazov • Pri vedení účtovníctva musia účtovné jednotky dodržiavať účtovné zásady a účtovné metódy, o ktorých musia v požadovaných prípadoch informovať v poznámkach účtovnej závierky • Účtovné metódy sú spôsoby a postupy, ktoré účtovné jednotky využívajú na zabezpečenie dodržania účtovných zásad. Účtovné metódy sa dotýkajú najmä oblasti oceňovania • Účtovná jednotka musí dodržať každú účtovnú zásadu, pričom si sama volí účtovnú metódu. Voľba účtovnej metódy je obmedzená právnymi predpismi • Účtovné zásady a účtovné metódy nie sú upravené samostatnou právnou úpravou. Na Slovensku sú zakomponované do zákona o účtovníctve a opatrení ministerstva financií • Účtovné zásady nemožno zamieňať s kvalitatívnymi charakteristikami finančných výkazov • kvalitatívne charakteristiky finančných výkazov (zrozumiteľnosť, relevantnosť, spoľahlivosť a porovnateľnosť) sú vlastnosti finančných výkazov, ktoré robia informácie v nich užitočnými pre používateľov • účtovné zásady sú pravidlá, ktoré uplatňuje účtovná jednotka tak, aby účtovná závierka bola v súlade s právnou úpravou a poskytovala verný a pravdivý obraz o skutočnostiach pre používateľov Princípy účtovníctva

25. Tiché rezervy • Príkladom použitia účtovných metód súvisiacich s oceňovaním je vytváranie tichých rezerv. Môžu sa v účtovnej jednotke vytvárať neúmyselne aj úmyselne. Ich názov pochádza z toho, že sa nedajú zistiť priamo zo súvahy • Tiché rezervy sú nástrojom manažmentu a vytvárajú sa pred zostavením účtovnej závierky. Ovplyvňujú výsledok hospodárenia. Vo všeobecnosti platí, že sa vytvárajú podhodnotením majetku alebo nadhodnotením záväzkov • V účtovnom období, v ktorom sa tiché rezervy vytvoria, znižujú výsledok hospodárenia. Tiché rezervy možno v inom účtovnom období využiť na zníženie nákladov, a tak zase výsledok hospodárenia zlepšiť • Tiché rezervy sa obyčajne neuznávajú ako náklad na dosiahnutie, zabezpečenie a udržanie príjmov pri vyčísľovaní základu dane z príjmov, a preto daň neovplyvnia Princípy účtovníctva

26. Práce na konci účtovného obdobia • Činnosť podniku je vo väčšine prípadov svojou povahou nepretržitá a jej delenie do účtovných období vyvoláva nutnosť osobitných účtovných postupov, aby sa zachovala zásada verného zobrazenia • Z účtovných zásad vyplýva potreba presne vedieť, čo patrí do príslušného účtovného obdobia. Niektoré udalosti zasahujú do dvoch účtovných období a je potrebné ich medzi ne rozdeliť • Na zistenie, čo patrí do ktorého účtovného obdobia je potrebné mať vhodné postupy • Ďalším problémom môže byť ocenenie niektorých druhov majetku. Ak ich trhová hodnota klesla pod ich ocenenie v účtovníctve, musí sa upraviť • Aby sa získal verný obraz finančnej situácie podniku na konci príslušného účtovného obdobia a verný obraz výnosnosti podniku za príslušné účtovné obdobie, je pred zostavením účtovnej závierky na konci účtovného obdobia potrebné vykonať viacero prác • Pri prácach na konci účtovného obdobia nadobúdajú zvýšenú dôležitosť účtovné zásady. Aplikácia týchto zásad si vyžaduje práce účtovníkov aj starostlivé úvahy manažmentu. Aj tento fakt potvrdzuje, že účtovníctvo nemožno považovať za exaktnú matematickú disciplínu Princípy účtovníctva

27. Účtovná uzávierka a účtovná závierka • V slovenskom účtovníctve sa práce na konci účtovného obdobia delia na dve relatívne samostatné časti: • účtovnú uzávierku • zostavenie účtovnej závierky • Účtovná uzávierka je činnosť spojená s uzavretím účtov v účtovných knihách za predmetné účtovné obdobie. Ide o pomerne rozsiahlu prácu a možno ju ďalej rozdeliť na • prípravné práce, ktoré sa uskutočňujú pred uzavretím účtovných kníh • uzavretie účtovných kníh Princípy účtovníctva

28. Prípravné práce pred uzavretím účtovných kníh • Prípravné práce, ktoré sa uskutočňujú pred uzavretím účtovných kníh sú nasledovné: • inventarizácia • preskúmanie zhody syntetických účtov a analytickej evidencie • kontrola zásady bilančnej kontinuity • kontrola účtu 431 – Výsledok hospodárenia v schvaľovaní • dodržanie akruálneho princípu • prepočet majetku a záväzkov v cudzej mene na slovenskú menu • zaúčtovanie účtovných prípadov na účtoch, ktoré nesmú mať konečný zostatok, • odložená daň z príjmov • zabezpečenie zásady opatrnosti (zohľadnenie rizík, strát a znehodnotení) • doúčtovanie ostatných účtovných prípadov bežného obdobia (úplnosť) • upresnenie štruktúry výsledku hospodárenia • výpočet výsledku hospodárenia, výpočet a zaúčtovanie splatnej dane z príjmov • kontrola formálnej správnosti účtovných zápisov (predvaha) Princípy účtovníctva

29. Inventarizácia • Inventarizácia je základným prvkom všetkých uzávierkových činností – zabezpečuje sa ňou preukázateľnosť účtovníctva • Inventarizáciou sa overuje, či stav majetku, záväzkov a vlastného imania zachytený v účtovníctve zodpovedá skutočnosti. Rozhodujúci je skutočný stav • Inventarizácia sa vždy robí ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka • Základom inventarizácie je inventúra, ktorou sa zisťuje skutočný stav majetku, záväzkov a vlastného imania. Inventúra sa člení na inventúru fyzickú, dokladovú a kombinovanú • Po skončení inventúry sa vyhotoví inventúrny súpis. Porovnania stavov v inventúrnom súpise a v účtovníctve sa uvedie v inventarizačnom zápise. Vzniknuté rozdiely sa nazývajú inventarizačnými rozdielmi, ktoré môžu mať podobu • manka, schodku – skutočný stav je nižší ako stav v účtovníctve • prebytku – skutočný stav je vyšší ako stav v účtovníctve • Prebytok sa zaúčtuje na 648 – Ostatné výnosy z hospodárskej činnosti, manká a škody majú osobitné účty (549, 569) • Pri inventarizácii sa posudzuje aj reálnosť ocenenia majetku, záväzkov a vlastného imania –v prípade potreby sa účtujú tzv. závierkové účtovné prípady (napríklad opravné položky, rezervy a pod.) Princípy účtovníctva

30. Ďalšie prípravné práce pred uzavretím účtovných kníh • Preskúmanie zhody syntetických účtov a analytickej evidencie Zhody syntetických účtov a analytických účtov sa kontroluje automaticky softvérom. U iných foriem analytickej evidencie sa kontrola uskutoční v rámci inventarizácie (inventárne karty dlhodobého majetku, skladové karty) • Kontrola princípu bilančnej kontinuity Kontroluje sa, či konečné zostatky účtov, ktoré sa vykazujú v súvahe, boli na konci predchádzajúceho účtovného obdobia rovnaké ako na začiatku uzatváraného účtovného obdobia. • Kontrola účtu 431 Účet 431 - Výsledok hospodárenia v schvaľovaní musí mať pri uzatváraní účtovných kníh nulový zostatok. Slúži na zaúčtovanie rozdelenia zisku (alebo vyrovnania straty). Ak sa počas roka nerozhodlo o rozdelení zisku alebo o vyrovnaní straty, zaúčtuje sa 431 na 428 – Nerozdelený zisk minulých rokov alebo 429 – Neuhradená strata minulých rokov Princípy účtovníctva

31. Dodržanie akruálneho princípu • Akruálny princíp znamená, že • transakcie a udalosti sa vykazujú v čase ich vzniku (a nie v čase príjmu alebo výdavku peňažných prostriedkov alebo ich ekvivalentov) = časové rozlíšenie v užšom slova zmysle • sú vykázané v účtovnom období a vo finančných výkazoch obdobia, s ktorým súvisia = časové rozlíšenie v širšom slova zmysle • Na konci účtovného obdobia je potrebné overiť, či všetky zaúčtované výnosy a náklady súvisia s týmto účtovným obdobím • Počas účtovného obdobia v podniku vznikajú náklady a výnosy, ktoré nesúvisia s bežným účtovným obdobím, ale s nasledujúcim, alebo naopak, účtujú sa náklady alebo výnosy, ktoré už vznikli v minulosti, ale časovo a vecne sa vzťahujú na bežné účtovné obdobie. Takéto prípady si vyžadujú “prenos” nákladov a výnosov medzi účtovnými obdobiami • Štandardne sa o časovom rozlíšení nákladov a výnosov hovorí v súvislosti s porovnávaním vzniku nákladov so vznikom výdavkov a vzniku výnosov so vznikom príjmov • Na časové rozlíšenie nákladov a výnosov má účtovníctvo k dispozícii viacero mechanizmov, medzi nimi účty 381 – Náklady budúcich období (A), 384 – Výnosy budúcich období (P), 383 – Výdavky budúcich období (P) a 385 – Príjmy budúcich období (A) Princípy účtovníctva

32. Účet 381 – Náklady budúcich období Na účte 381 – Náklady budúcich období sa účtujú výdavky bežného účtovného obdobia, ktoré sa týkajú nákladov v budúcich obdobiach, napríklad vopred platené nájomné Náklady budúcich období sa zúčtujú v období, s ktorým vecne súvisia. V našom príklade sa náklady zaúčtujú na účet 518 – Ostatné služby Princípy účtovníctva

33. Účet 384 – Výnosy budúcich období Na účte 384 – Výnosy budúcich období sa účtujú príjmy v bežnom účtovnom období, ktoré vecne patria do výnosov v budúcich obdobiach, napríklad nájomné prijaté vopred. Výnosy budúcich období sa zúčtujú v období, s ktorým vecne súvisia. V našom príklade sa výnosy zaúčtujú na účet 602 – Tržby z predaja služieb Princípy účtovníctva

34. Účet 383 – Výdavky budúcich období Na účte 383 – Výdavky budúcich období sa účtujú náklady, ktoré súvisia s bežným účtovným obdobím, avšak výdavok, ktorý sa na ne vzťahuje, sa uskutoční až v nasledujúcom účtovnom období. Účtuje sa tu napríklad nájomné platené pozadu. Zúčtovanie výdavkov budúcich období sa zaúčtuje pri uskutočnení výdavku. Princípy účtovníctva

35. Účet 385 – Príjmy budúcich období Na účet 385 – Príjmy budúcich období sa účtujú výnosy, ktoré súvisia s bežným účtovným obdobím, ale príjem, ktorý sa na ne vzťahuje, sa uskutoční až v nasledujúcom účtovnom období. Príklad: prijímateľ nájomného si tu účtuje nájomné prijaté pozadu. Zúčtovanie príjmov budúcich období sa zaúčtuje pri inkase peňažných prostriedkov. Princípy účtovníctva

36. Ďalšie prípravné práce pred uzavretím účtovných kníh • Prepočet majetku a záväzkov v cudzej mene na slovenskú menu Majetok (napríklad pohľadávky) a záväzky v cudzej mene sa ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, prepočítajú na slovenskú menu (€) podľa kurzového lístka NBS z toho dňa • Zaúčtovanie účtovných prípadov na účtoch, ktoré nesmú mať konečný zostatok Zostatky niektorých účtov musia byť ku dňu, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka, nulové (napríklad účty 111 – Obstaranie materiálu a 131 – Obstaranie tovaru). Ak tieto účty majú zostatky, musia sa preúčtovať na iné účty v súlade s existujúcim stavom • Odložená daň z príjmov Odložená daň z príjmov sa účtuje pri dočasných rozdieloch medzi účtovnou hodnotou majetku a účtovnou hodnotou záväzkov vykázanou v súvahe a ich daňovou základňou. Odložená daň nemá žiadny vplyv na povinnosť platiť ani na výšku štandardnej dane z príjmov – je to len účtovná kategória na dosiahnutie lepšieho zobrazenia situácie a výnosnosti firmy. Príklad: Pri kúpe auta za 20 000 €, ktoré sa podnik rozhodne účtovne odpisovať 8 rokov sa za prvý rok účtovne odpíše 2 500 €, daňovo 5 000 €. Na základe toho podnik v prvom roku zaplatí nižšiu daň (v porovnaní s daňou odvodenou z účtovného zisku). Po 4 rokoch však auto bude daňovo odpísané a podnik začne platiť vyššiu daň. Teda v prvých 4 rokoch si podnik dane „odkladal“ a od 5. roku ich bude splácať. Konkrétne: V prvom roku sme daňovo odpísali z auta 5 000 € a účtovne len 2 500 €, zaplatili sme nižšiu daň o (5000-2500)x0,19 = 475 €. Toto je hodnota odloženej dane, ktorá sa zaúčtuje na 592/481 Princípy účtovníctva

37. Zabezpečenie zásady opatrnosti • V účtovnej závierke sa musia zohľadniť predpokladané riziká, straty a znehodnotenia, ktoré sa dotýkajú majetku a záväzkov a ktoré sú známe ku dňu zostavenia účtovnej závierky • Ak je hodnota majetku v účtovníctve vyššia ako je jeho hodnota po zohľadnení predpokladaných rizík, strát a znížení, účtujú sa • v prípade trvalého zníženie hodnoty • v dôsledku opotrebenia – odpisy dlhodobého majetku • mimoriadny odpis pohľadávky alebo iného majetku • v dôsledku škody – škoda = neodstrániteľné poškodenie alebo zničenie majetku. • v prípade prechodného zníženia hodnoty – opravné položky. Opravné položky sa zrušia, ak zanikne riziko, ktoré vyvolalo ich vznik. Účtujú sa ako náklad a ich zrušenie sa účtuje ako zníženie nákladu • Ak je hodnota záväzkov v účtovníctve nižšia ako je ich hodnota po zohľadnení predpokladaných rizík a strát, účtujú sa rezervy (teda rezervy sú záväzky s neurčitým časovým vymedzením alebo výškou). Rezervy sa zrušia keď pominie dôvod ich vzniku. Účtujú sa podvojne do nákladov a ich zrušenie sa účtuje ako zníženie nákladu Princípy účtovníctva

38. Úprava hodnoty dlhodobého majetku • Dlhodobým hmotným majetkom sa rozumie hmotný majetok, ktorý podnik vlastní na výrobu tovaru alebo poskytovanie služieb, na prenajímanie alebo na administratívne účely a očakáva sa, že bude používaný viac ako jedno účtovné obdobie • Dlhodobý majetok sa zavedie do účtovníctva v jeho obstarávacej cene obsahujúcej aj náklady súvisiace s jeho obstaraním • Hodnota dlhodobého majetku v účtovníctve (účtovná hodnota - book value) je periodicky upravovaná pomocou odpisov, aby sa • vykázalo jeho opotrebovávanie zapríčinené používaním • jeho technologické zastarávanie • Obstarávacia cena a odpisy sa v účtovníctve vedú oddelene • K zníženiu hodnoty dlhodobého majetku môže prísť aj z iných dôvodov ako zachytávajú štandardné odpisy – príkladom je škoda (= neodstrániteľné poškodenie alebo zničenie majetku) • Škoda sa súvzťažne k účtu 082 účtuje na ťarchu účtu 549 – Manká a škody, v prípade škody spôsobenej mimoriadnou udalosťou, napríklad živelnou pohromou, na ťarchu účtu 582 - Škody Princípy účtovníctva

39. Príklad na účtovanie odpisov Zaúčtovanie odpisu počítača s obstarávacou cenou 2 000 € vedeného ako dlhodobý hmotný majetok: Na účtovanie o dlhodobom majetku sú určené účty triedy 0, na dlhodobý hmotný majetok sa používajú účty skupiny 02 a počítač bude v obstarávacej cene 2 000 Sk vedený na účte 022 – Samostatné hnuteľné veci a súbory hnuteľných vecí. Predpokladajme životnosť počítača 5 rokov s ročným odpisom 20 % jeho obstarávacej ceny. Ročný odpis budeme účtovať jednak ako náklad, a to na účet 551 – Odpisy dlhodobého nehmotného a dlhodobého hmotného majetku a jednak na účet oprávok 082 – Oprávky k samostatným hnuteľným veciam a k súboru hnuteľných vecí Princípy účtovníctva

40. Úprava hodnoty obežného majetku • Aj u obežného majetku sa na konci roku overuje, či jeho hodnotyzaznamenané počas roka zodpovedajú skutočnosti na konci roku. Ak hodnota presahuje najnižšiu trhovú cenu, upravuje sa na najnižšiu trhovú cenu • Uplatnenie tohto pravidla na jednotlivé druhy obežného majetku: • u peňažných prostriedkov problém nevzniká • u zásob hotových výrobkov sa v prípade potreby ich hodnota znižuje na najnižšiu trhovú cenu • u materiálu používaného na výrobu sa na základe výrobného programu overuje, či sa vykazovaná hodnota zásob materiálu vráti po jeho spotrebe vo výrobe prostredníctvom tržieb za hotové výrobky • u pohľadávok sa skúma pravdepodobnosť, či budú inkasované vo výške vedenej v účtovníctve. Zisťuje sa napríklad nasledovné: • spochybnil odberateľ platnosť pohľadávky ? • vrátil alebo reklamoval odberateľ dodávku ? • je pohľadávka po dobe splatnosti ? • sú nejaké indikácie, že odberateľ má finančné ťažkosti ? • vrátila sa nejaká korešpondencia adresovaná na odberateľa ako nedoručiteľná ? • Prípadná strata hodnoty obežného majetku, ktorá má prechodný charakter, sa účtuje vo forme tzv. opravných položiek v prospech účtov opravných položiek (podobne ako v prípade odpisov, vrátane uplatňovania zákazu kompenzácie) a na ťarchu príslušných účtov nákladov. Keď sa pominú dôvody straty hodnoty, účtuje sa táto skutočnosť na ťarchu účtov opravných položiek a v prospech príslušného účtu nákladov Princípy účtovníctva

41. Príklad na účtovanie oprávok Zaúčtovanie prechodnej straty hodnoty tovaru na sklade vedeného v účtovnej hodnote 8 000 € v objeme 10 % v dôsledku vývoja na trhu na konci účtovného obdobia X1 a čiastočné zvýšenie hodnoty v účtovnom období X2: Použije sa účet 196 – Opravná položka k tovaru, účet 505 – Tvorba a zúčtovanie opravných položiek k zásobám Princípy účtovníctva

42. Doúčtovanie ostatných účtovných prípadov bežného účtovného obdobia (úplnosť) • Účtovná jednotka je povinná uvádzať v účtovnej závierke informácie podľa stavu ku dňu, ku ktorému sa účtovná závierka zostavuje, a to aj v prípade, že sa o nich dozvedela až po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka • Príklady účtovných prípadov, ktoré sa vzťahujú k bežnému účtovnému obdobiu, ale zistili sa až po dni, ku ktorému sa zostavuje účtovná závierka (nazývajú sa upravujúce závierkové účtovné prípady): • účtovanie zúčtovacej a výplatnej listiny za posledný mesiac (robí sa až začiatkom januára) • účtovanie výpisov bankových účtov k poslednému dňu účtovného obdobia • doúčtovanie povinností vzťahujúcich sa na jednotlivé daňové zákony • zaúčtovanie odhadovaných súm pohľadávok, ktoré spĺňajú podmienky na zaúčtovanie (napríklad pohľadávka voči poisťovni v dôsledku poistnej udalosti v prípade, keď ešte nebola poskytnutá náhrada a poisťovňa nepotvrdila k dátumu, ku ktorému sa vzťahuje účtovná závierka, presnú sumu náhrady) Princípy účtovníctva

43. Upresnenie štruktúry výsledku hospodárenia • Výsledok hospodárenia sa musí vyčísliť vo vzťahu k činnostiam, v ktorých skutočne vznikol, a to v členení na • hospodársku činnosť • finančnú činnosť • mimoriadnu činnosť • V rámci upresnenia možno robiť presuny nákladov a výnosov zaúčtovaných počas roka • Na presun sa použijú prevodové účty 597 – Prevod nákladov na hospodársku činnosť, 598 – Prevod finančných nákladov, 697 – Prevod výnosov z hospodárskej činnosti, 698 – Prevod finančných výnosov. Prevod výnosov a nákladov v súvislosti s upresnením štruktúry výsledku hospodárenia sa uskutočňuje napríklad pri ukončení nejakej zložky hospodárskej činnosti Princípy účtovníctva

44. Výpočet výsledku hospodárenia, výpočet a zaúčtovanie splatnej dane z príjmov • Výsledok hospodárenia pred zdanením daňou z príjmov sa vypočíta ako rozdiel výnosov účtovaných na účtoch triedy 6 – Výnosy a nákladov účtovaných na účtoch triedy 5 – Náklady okrem účtov 591 – Splatná daň z príjmov z bežnej činnosti, 592 – Odložená daň z príjmov z bežnej činnosti, 593 – Splatná daň z príjmov z mimoriadnej činnosti, 594 – Odložená daň z príjmov z mimoriadnej činnosti, 595 – Dodatočné odvody dane z príjmov • Bežná činnosť je súčet hospodárskej činnosti a finančnej činnosti • Výsledok hospodárenia pred zdanením sa MIMO SÚSTAVY účtovníctva upravuje na základ dane a vypočíta sa daň (v súlade so zákonom o dani z príjmov sa výsledok hospodárenia zvyšuje a znižuje o niektoré položky) • Vypočítaná daň (v súčasnosti 19 % základu) sa zaúčtuje ako náklad oproti účtu 341 – Daň z príjmov. Na strane nákladov sa musí rozdeliť na 591 – Splatná daň z bežnej činnosti a 593 – Splatná časť z mimoriadnej činnosti Princípy účtovníctva

45. Výpočet výsledku hospodárenia, výpočet a zaúčtovanie splatnej dane z príjmov (2) • Účtovné jednotky, ktoré účtujú aj odloženú daň z príjmov, zaúčtujú odloženú daň na účet 592 – Odložená daň z príjmov z bežnej činnosti, na účet 594 - Odložená daň z príjmov z mimoriadnej činnosti a podvojne na účet 481 – Odložený daňový záväzok a odložená daňová pohľadávka. • Domeranie dane z príjmov za predchádzajúce účtovné a zdaňovacie obdobie a vrátenie dane z príjmov za predchádzajúce účtovné a zdaňovacie obdobie sa účtujú na účte 595 – Dodatočné odvody dane z prímov • Výsledok hospodárenia po zdanení daňou z príjmov – účtovný výsledok hospodárenia sa vypočíta ako rozdiel výnosov na účtoch triedy 6 a nákladov zaúčtovaných na účtoch účtovnej triedy 5 Princípy účtovníctva

46. Úprava výsledku hospodárenia na daňový základ • Daňovými výdavkami nie sú (a teda sa pre účely výpočtu základu dane nezahŕňajú medzi náklady) napríklad: • výdavky na pracovné cesty presahujúce limit stanovený osobitným predpisom nie sú daňovým výdavkom (sledovanie na analytickom účte k účtu 512 – Cestovné) • výdavky na spotrebu pohonných látok prevyšujúce priemernú prepočítanú spotrebu podľa technického preukazu • O tieto položky sa výsledok hospodárenia pre účely určenia základu dane zvyšuje • Do základu dane sa nezahrnú napríklad nasledovné sumy, ktoré sú súčasťou výsledku hospodárenia: • kladný rozdiel medzi daňovými a účtovnými odpismi: ak si podnikateľ kúpi auto na konci novembra, účtovné odpisy za daný rok budú predstavovať podstatne nižšiu čiastku ako daňové. O rozdiel daňových a účtovných odpisov si podnikateľ môže znížiť základ dane • Od základu dane si môže účtovná jednotka za podmienok ustanovených zákonom odpočítať daňovú stratu z minulých rokov • O tieto položky sa výsledok hospodárenia pre účely určenia základu dane znižuje. • Poznámka: zákon sa nazýva „o dani z príjmov” a hovorí o „daňových výdavkoch”, ale v prípade podvojného účtovníctva pre podnikateľov ide vlastne o „daň z o zisku, teda z rozdielu výnosov a nákladov” a o „daňové náklady” Princípy účtovníctva

47. Záver prípravných prác pred uzavretím účtovných kníh • Na záver prípravných prác pred uzavretím účtovných kníh sa uskutoční kontrola formálnej správnosti účtovných zápisov zostavením predvahy • Predvahu možno pokladať za spájajúci článok medzi bežným účtovníctvom a účtovnou závierkou • PO VYKONANÍ PRÍPRAVNÝCH PRÁC MOŽE ÚČTOVNÁ JEDNOTKA UZAVRIEŤ ÚČTOVNÉ KNIHY A ZOSTAVIŤ ÚČTOVNÚ ZÁVIERKU Princípy účtovníctva

48. Uzavretie účtovných kníh a účtovná závierka • Pri uzavretí účtovných kníh sa postupuje nasledovne: • zistia sa obraty strán Má dať a strán Dal jednotlivých účtov • zistia sa konečné stavyvýsledkových účtov a konečné zostatkysúvahových účtov • zaúčtujú sa konečné stavy účtov nákladov v prospech týchto účtov a na ťarchu účtu 710 – Účet ziskov a strát a konečné stavy účtov výnosov na ťarchu týchto účtov a v prospech účtu 710 – Účet ziskov a strát. Tým sa výsledkové účty sa vynulujú • zaúčtujú sa konečné zostatky účtov majetku v prospech týchto účtov a na ťarchu účtu 702 – Konečný účet súvahový a konečné zostatky účtov záväzkov a vlastného imania na ťarchu týchto účtov a v prospech účtu 702 – Konečný účet súvahový. Tým sa súvahové účty vynulujú • zistí sa výsledok hospodárenia ako rozdiel výnosov účtovaných na účtoch účtovej triedy 6 a nákladov účtovaných na účtoch účtovej triedy 5 a účtuje sa, ak ide o účtovný zisk, na ťarchu účtu 710 – Účet ziskov a strát a v prospech účtu 702 – Konečný účet súvahový, ak ide o účtovnú stratu v prospech účtu 710 – Účet ziskov a strát a na ťarchu účtu 702 – Konečný účet súvahový Princípy účtovníctva

49. Uzavretie účtovných kníh a účtovná závierka (2) • Zaúčtovanie výsledku hospodárenia po zdanení daňou z príjmov (ktorý sa nazýva účtovným ziskom alebo účtovnou stratou) je posledný účtovný zápis bežného účtovného obdobia. Po jeho vykonaní sú účtovné knihy uzatvorené a môže sa zostaviť účtovná závierka • Účty 710 – Účet ziskov a strát a 702 – Konečný účet súvahový sú výsledným produktom uzatvorenia výsledkových a súvahových účtov Princípy účtovníctva

50. Zostavenie účtovnej závierky • Účtovná závierka obsahuje • údaje identifikujúce podnik, dátum, ku ktorému sa závierka zostavuje a obdobie, za ktoré sa zostavuje • predpísané finančné výkazy • poznámky • Súčasný slovenský zákon o účtovníctve vyžaduje ako súčasť účtovnej závierky finančné výkazy súvahu a výkaz ziskov a strát • Podrobnosti o usporiadaní, označovaní a obsahovom vymedzení položiek účtovnej závierky a rozsahu údajov určených z účtovnej závierky na zverejnenie pre rôzne typy účtovných jednotiek ustanovujú opatrenia ministerstva financií • V ďalšom uvedieme informácie z opatrenia pre podnikateľov Princípy účtovníctva