Primeri vpliva prehoda na nove SRS v povezavi z ZDDPO-1

1. Primeri vpliva prehoda na nove SRS v povezavi z ZDDPO-1 Mira Žužek Roppa, spec.davč.svet. Aliter d.o.o., Maribor

2. Uvod 01.01.2006 – uporaba SRS (2006) ali MRS • Uvod v SRS • 9. točka "Spremembe računovodskih ocen, usmeritev in popravki napak" • 15. točka "Prehodne določbe" • če ni prehodnih določb se usmeritve uporabijo za nazaj • 14. člen prehodnih in končnih določb ZDDPO-1 • 11.a člen ZDDPO-1 (spremembe usmeritev, popravki napak in prevrednotenja) – pri prostovoljnih sprem. usmeritev in ocen Mira Žužek Roppa

3. FINANČNE NALOŽBE je potrebno razvrstiti v skupine, ki jih določa SRS3: • finančna sredstva, izmerjena po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, • finančne naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo, • finančne naložbe v posojila ali • za prodajo razpoložljiva finančna sredstva. Od začetne razvrstitve oziroma razvrstitve finančne naložbe po začetnem pripoznanju je odvisno njihovo kasnejše merjenje in vrednotenje. Merjenje in predvsem vrednotenje finančnih naložb pa lahko močno vpliva na davčno osnovo družbe. Mira Žužek Roppa

4. Finančna sredstva, izmerjena po pošteni vrednosti prek poslovnega izida so praviloma kratk. finančne naložbe. Pogoji: a) je uvrščeno kot v posesti za trgovanje; finančno sredstvo je v posesti za trgovanje, če je – pridobljeno ali prevzeto predvsem za prodajo ali ponovni nakup v kratkem obdobju ali pa – del portfelja pripoznanih finančnih inštrumentov, ki se obravnavajo skupaj in za katere obstajajo dokazi o nedavnem kratkoročnem prinašanju dobičkov; b) je izpeljani inštrument (razen izpeljani inštrument, ki je predvideni in dejanski inštrument za varovanje pred tveganjem); c) je vsako finančno sredstvo, ki ga kot táko opredeli podjetje, če zanj obstaja delujoči trg ali če je njegovo vrednost mogoče zanesljivo izmeriti. Mira Žužek Roppa

5. Prevrednotenje finančnih naložb • prevrednotenje finančnih naložb na njihovo pošteno vrednost, • prevrednotenje finančnih naložb zaradi njihove oslabitve ali • prevrednotenje finančnih naložb zaradi odprave njihove oslabitve. Mira Žužek Roppa

6. Prevrednotenje finančnih naložb Poštena vrednost je dokazana, če jo je mogoče zanesljivo izmeriti. Pogoj za to je, da: a) je objavljena cena na delujočem trgu vrednostnih papirjev ali b) obstaja model vrednotenja, pri katerem so vložki podatkov vanj dokazani, ker prihajajo z delujočega trga. Finančne naložbe v kapitalske inštrumente, za katere ni objavljena cena na delujočem trgu in katerih poštene vrednosti ni mogoče zanesljivo izmeriti se izmerijo po nabavni vrednosti. Mira Žužek Roppa

7. Finančna sredstva, izmerjena po pošteni vrednosti prek poslovnega izida Za finančne naložbe, ki bodo razporejene v prvo skupino, se dokazani dobički in izgube pripoznajo neposredno v poslovnem izidu preko finančnih prihodkov in odhodkov. Posledica tega je tako tudi takojšnji vpliv na obračun DDPO. V letu 2006 prevrednotenje davčno nepriznano, v 2007 – priznano (verjetno). Mira Žužek Roppa

8. Za prodajo razpoložljiva finančna sredstva Finančne naložbe iz četrte skupine se vodijo po pošteni vrednosti (če je to možno zanesljivo izmeriti) oziroma po nabavni vrednosti. Dokazani dobiček ali dokazana izguba se pripozna neposredno v kapitalu kot povečanje (dobiček) ali zmanjšanje (izguba) presežka iz prevrednotenja; če je poštena vrednost finančnega sredstva, razpoložljivega za prodajo, manjša od njegove pripoznane vrednosti, se pripozna negativni presežek iz prevrednotenja. Odloženi davki! Mira Žužek Roppa

9. Izgube kot posledice prevrednotenja zaradi oslabitve, ki niso mogle biti poravnane s presežkom iz prevrednotenja, se pripoznajo kot izguba v poslovnem izidu. Davčno nepriznani odhodki! Mira Žužek Roppa

10. Prilagoditve in preračuni – 01.01.2006 • preračun dolgoročnih in kratkoročnih finančnih naložb, ki bodo skladno s SRS 3 − Finančne naložbe (2006), razvrščene po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, na njihovo pošteno vrednost na dan 1. januarja 2006; že oblikovani posebni prevrednotovalni popravki kapitala v zvezi z dolgoročnimi in kratkoročnimi finančnimi naložbami, ki bodo razvrščene po pošteni vrednosti prek poslovnega izida, se na dan preračuna odpravijo v dobro prenesenega poslovnega izida; Mira Žužek Roppa

11. Prilagoditve in preračuni – 01.01.2006 • preračun dolgoročnih in kratkoročnih finančnih naložb, ki bodo skladno s SRS 3 − Finančne naložbe (2006) razvrščene med za prodajo razpoložljive finančne naložbe, na njihovo pošteno vrednost na dan 1. januarja 2006; za učinke preračuna na večjo pošteno vrednost po stanju na dan 1. januarja 2006 se oblikuje presežek iz prevrednotenja; Mira Žužek Roppa

12. Prilagoditve in preračuni – 01.01.2006 • preračun dolgoročnih in kratkoročnih finančnih naložbv odvisna, skupaj obvladovana in pridružena podjetja, ki bodo skladno s SRS 3 − Finančne naložbe (2006) izmerjene po nabavni vrednosti; za izvirno nabavno vrednost teh finančnih naložb se šteje njihova knjigovodska vrednost na dan 1. januarja 2002 z upoštevanimi potrebnimi oslabitvami finančnih naložb do vključno 31. decembra 2005 ter z upoštevanimi spremembami zaradi novih pridobitev in odtujitev v obdobju od 1. januarja 2002 do vključno 31. decembra 2005; ⇉dva koraka Mira Žužek Roppa

13. Prilagoditve in preračuni – 01.01.2006 a) podjetje, ki je finančne naložbe do vključno 31. decembra 2005 vrednotilo po kapitalski metodi in je za učinke iz prevrednotenja do vključno tega datuma povečevalo finančne prihodke oziroma finančne odhodke posameznega poslovnega leta, na dan 1. januarja 2006 zmanjša oziroma poveča knjigovodsko vrednost finančne naložbe za vsoto do vključno 31. decembra 2005 obračunanih finančnih prihodkov oziroma odhodkov in za učinek zmanjša oziroma poveča preneseni poslovni izid; Mira Žužek Roppa

14. Prilagoditve in preračuni – 01.01.2006 b) podjetje, ki je finančne naložbe do vključno 31. decembra 2005 vrednotilo po kapitalski metodi in je za učinke iz prevrednotenja do vključno tega datuma povečevalo posebni prevrednotovalni popravek kapitala, na dan 1. januarja 2006 zmanjša knjigovodsko vrednost finančne naložbe in odpravi posebni prevrednotovalni popravek kapitala za vsoto od 1. januarja 2002 do vključno 31. decembra 2005 obračunanih prevrednotovalnih popravkov kapitala Mira Žužek Roppa

15. PRIMER 1 Družba N d.o.o. ima v 100% lasti družbo F d.d., katere delnice ne kotirajo na borzi. Nakupi delnic so bili izvedeni v letu 1999 in 2000. Naložba se je pri družbi N d.o.o. vrednotila po kapitakski metodi in sicer do leta 2003 preko prihodkov (v poslovnem izidu), za leti 2004 in 2005 pa na posebnem prevrednotovalnem popravku. Družba F d.d. je vsa ta leta poslovala z dobički, le ti pa niso bili izplačani. Družba N d.o.o. je naložbo razporedila med za prodajo razpoložljiva finančna sredstva (4. skupina) in jo bo merila po nabavni vrednosti. Mira Žužek Roppa

16. Za seštevek zneskov prihodkov iz let 2002 in 2003 se bo ZMANJŠALA naložba in za enak znesek ZMANJŠAL preneseni poslovni izid. Ker prihodki v preteklosti niso bili obdavčeni tudi ne bo nobenega vpliva na DB! Za leti 2004 in 2005 se je poviševala naložba in za enak znesek izkazoval posebni prevrednotovalni popravek na kapitalu. Za ta zneska je potrebno ZMANJŠATI naložbo in ZMANJŠATI (oziroma odpraviti) prevrednotovalni popravek kapitala. Mira Žužek Roppa

17. PRIMER 2 Družba A d.o.o. med svojimi finančnimi naložbami na dan 31.12.2005 izkazuje naložbo v 1000 delnic družbe B d.d., ki jih je pridobila januarja 2005 in katere kotirajo na borzi. Družba za naložbo konec leta 2005 ni opravila okrepitve in jo ima tako izkazano po nabavni vrednosti 100 e/delnico. Odločili so se, da bodo to naložbo razvrstili v 1. skupino medfinančne naložbe razvrščene po pošteni vrednosti prek poslovnega izida. Cena na borzi je bila 01.01.2006 160 enot. Mira Žužek Roppa

18. Vrednost naložbe se iz 100.000 poviša na 160.000 ter za 60.000 poviša preneseni poslovni izid. 60.000 se bo izkazalo tudi v obračunu DDPO za leto 2006. ZDDPO-1 v 14. členu prehodnih določb dopušča drugačen način vključevanja teh prihodkov v davčno osnovo. Določa, da se mora vsaj tretjina tega zneska (20.000) vključiti v davčno osnovo za leto 2006, ostali dve tretjini pa najkasneje v letu 2008. Kakšen znesek bo družba vključila v davčno osnovo za 2007, se lahko odloči sama, ni pa potrebno. Mira Žužek Roppa

19. PRIMER 3 Primer enak kot pod 2, le da je vrednost delnice na 01.01.2006 80 enot. V tem primeru pa bi morala družba naložbo znižati za 20.000 e. Vendar pa jo bi bila/je bila dolžna znižati (opraviti oslabitev naložbe) že po starih SRS in sicer na 31.12.2005. Po našem mnenju tu ne moremo govoriti o prehodnih določbah novih SRS, ampak o popravkih napak. Popravke napak obravnava 11.a člen ZDDPO-1. Za 20.000 bo potrebno popraviti vrednost naložbe (znižati) in za prav toliko znižati tudi prenesen poslovni izid. 20.000 "odhodkov" pri obračunu DDPO za leto 2006 po našem mnenju ne bo zniževalo davčne osnove, saj gre za odhodke iz prevrednotenja, ki po 17. členu ZDDPO-1 niso davčno priznani, seveda do prodaje ali drugačne odtujitve naložbe. Mira Žužek Roppa

20. PRODAJA IN PONOVNI FINANČNI NAJEM Pojasnilo 1 k SRS 18 ("Prihodki") - prihodki v primeru takšnih transakcij NE pripoznajo! Takšne transakcije je potrebno, tudi če so bile izvedene pred 01.01.2006, ob otvoritvi na ta dan preračunati! Preračun je potreben tako na strani sredstev (zmanjšanje vrednosti sredstva) kot tudi na strani obveznosti (zmanjšanje prenesenega poslovnega izida). Mira Žužek Roppa

21. "Sale and lease back" Takšna transakcija se po novem obravnava kot transakcija financiranja. Za takšen finančni najem je značilno, da so pomembna tveganja in koristi iz lastništva nad najetim opredmetenim osnovnim sredstvom preneseni na najemnika, zaradi česar prodajalec po pogodbi o prodaji in ponovnem finančnem najemu nepretrgoma obvladuje tveganja in koristi iz takšnega sredstva ter jih ne prenaša, niti ponovno ne prevzema od dajalca sredstev v finančni najem. Pogoji za pripoznanje prihodkov niso izpolnjeni. Mira Žužek Roppa

22. "Sale and lease back" Transakcija pred 01.01.2006 in ste razlika pripoznana med prihodki - ob novi otvoritvi na 01.01.2006 je potrebno sredstva in obveznosti iz te transakcije, ki so bila pripoznana v preteklosti, preračunati. Način - zmanjšanje vrednost takšnega osnovnega sredstva in zmanjšanje prenesenega poslovnega izida. Če se je AM, preneseni poslovni izid zmanjšate le za neamortizirani del. Takšno preračunavanje pa ima vpliv na obračun DDPO za leto 2006. V letu, ko ste transakcijo izvedli in na njeni osnovi izkazali prihodke, so bili ti prihodki (že) obdavčeni. Iz tega sledi, da bo znesek, za katerega ste znižali prenesen poslovni izid zaradi preračuna, zmanjševal davčno osnovo. Mira Žužek Roppa

23. NALOŽBENE NEPREMIČNINE MRS 40: »Naložbena nepremičnina je nepremičnina (zemljišče ali zgradba, ali del zgradbe, ali oboje), posedovana (pri lastniku ali najemniku pri finančnem najemu), da bi prinašala najemnino ali povečevala vrednost dolgoročne naložbe ali pa oboje, ne pa za: • uporabo pri proizvajanju ali dobavljanju blaga ali storitev ali za pisarniške namene ali pa • prodajo v rednem poslovanju. Mira Žužek Roppa

24. NALOŽBENE NEPREMIČNINE Lastniško uporabljana nepremičnina je nepremičnina, posedovana (pri lastniku ali najemniku pri finančnem najemu) za uporabo pri proizvajanju ali dobavljanju blaga ali storitev ali za pisarniške namene." – OOS SRS 6.1. - definicija naložbene nepremičnine - gre za nepremičnino, ki je posedovana, da bi prinašala najemnino in/ali povečevala vrednost dolgoročne naložbe. Mira Žužek Roppa

25. Vrednotenje oz. merjenje naložbenih nepremičnin Po modelu: • nabavne vrednost (amortiziranje in prevrednotenja zaradi oslabitve) ali • poštene vrednosti (na osnovi ugotovitve pooblaščenih ocenjevalcev vrednosti; dobički ali izgube se vsako leto pripoznajo v poslovnem izidu). Izbran model mora podjetje uporabljati za vse naložbene nepremičnine. V primeru, da se naložbena nepremičnina meri po nabavni vrednosti, velja model nabavne vrednosti v skladu s SRS 1, kar pomeni amortiziranje Mira Žužek Roppa

26. NALOŽBENE NEPREMIČNINE Nabavna vrednost - morebitna oslabitev in z njo povezani odhodki prevrednotenja na dan 31.12.2006 bi bili davčno nepriznani. V kolikor pa se boste odločili in vaše naložbene nepremičnine merili po pošteni vrednosti, se dobiček ali izguba, ki nastaneta zaradi spremembe poštene vrednosti, pripoznata v poslovnem izidu. To posledično pomeni tudi v obračunu DDPO in to na tak način, da so prihodki obdavčeni, odhodki pa niso davčno priznani, saj gre za odhodke prevrednotenja (17. člen ZDDPO-1). 2007 verjetno drugače! Mira Žužek Roppa

27. REZERVACIJE ZA DANA JAMSTVA SRS 10 "Rezervacije in dolgoročne pasivne časovne razmejitve" – rezervacije so vnaprej vračunani stroški oz. odhodki, dolgoročne pasivne časovne razmejitve (DPČR) pa so odloženi prihodki (med njih pa NE spadajo dana jamstva). Mira Žužek Roppa

28. "10.19. Rezervacije za dana jamstva ob prodaji proizvodov ali opravitvi storitev se uskladijo na koncu obračunskega obdobja z zmanjšanjem ali povečanjem poslovnih odhodkov na znesek ocenjenih obveznosti iz danih jamstev, ki bodo nastale v naslednjih obračunskih obdobjih. …" Po starih SRS so se rezervacije za dana jamstva oblikovale na način, da so se zmanjšali poslovni prihodki (šlo je za dolgoročno odložene prihodke). Po novem pa gre za dodatne odhodke in s tem ponovno za rezervacije. Zaradi tega njihovo oblikovanje tudi za leto 2006 ostaja davčno nepriznano (16. člen ZDDPO-1)! Mira Žužek Roppa

29. BISTVENOST, RAZNO • Rezervacije za jubilejne nagrade in odpravnine ob upokojitvi (OB PREHODU DAVČNO PRIZNANO) • Vrednotenje po odplačni vrednosti z uporabo efektivne obrestne mere (finančni inštrumenti) • Odloženi davki • Terjatve, obveznosti • 500 EUR – sprememba usmeritve Mira Žužek Roppa