NOVIEMbre 2011

1. ARBITRAJE FISCAL INTERNACIONALPor: Lic. José Antonio Rodríguez MárquezBufete Rodríguez Márquez, S.C.Sócrates 128 – 602Col. Polanco11560 México, D.F.www.brmlex.com NOVIEMbre 2011

2. INTRODUCCIÓN A principios de 2008 la organización de Cooperación y Desarrollo Económico (OCDE) anunció una disposición de arbitraje obligatorio para insertarse en su “Modelo de Tratado para Evitar la Doble Tributación”. Se trata de un desarrollo muy importante en la resolución de controversias fiscales internacionales. La “adjudicación obligatoria” como una solución a las controversias fiscales, surgió por primera vez en 1895 pero es hasta hace únicamente los últimos 20 años que el movimiento del arbitraje ha tomado realmente impulso. Esta disposición impone a los Estados el requisito de ir al arbitraje a solicitud del contribuyente, si la controversia no se resuelve en el plazo de dos años a través de un procedimiento de acuerdo mutuo. B U F E T ERodríguez Márquez

3. NOTA PRELIMINAR Las controversias fiscales transfronterizas regularmente se canalizan a través de “Procedimientos de acuerdo mutuo”. “MUTUAL AGREEMENT PROCEDURES” “MAPs” Estos son procedimientos informales entre las autoridades fiscales de los estados involucrados, se sugiere el arbitraje como una alternativa y se está iniciando su institucionalidad. B U F E T ERodríguez Márquez

4. TEMARIO I. Modificación al Modelo de Tratado de la OCDE. II. Antecedentes • Materia de las Controversias Fiscales Internacionales • Arbitraje Fiscal Internacional • La idea del Arbitraje Fiscal Internacional tiene una larga historia • A pesar de los antecedentes anteriores • Convención sobre la Eliminación de la Doble Tributación en Relación con el Ajuste de Utilidades de Empresas Asociadas III. Aspectos Claves • La figura o instrucción del arbitraje fiscal internacional está en sus primeras etapas • Posición y Participación • El Panel Arbitral • La selección de árbitros origina diversas cuestiones • Acta de Misión y Procedimiento • Relación con el Litigio Doméstico • Confidencialidad y Precedentes • Renuncia a MAP B U F E T ERodríguez Márquez

5. Modificación al Modelo de Tratado de la OCDE Se agrega un nuevo párrafo al artículo 25 del “Procedimiento de Acuerdo Mutuo”. Los elementos importantes de dicho párrafo son: Cuando • Conforme al párrafo 1, un contribuyente ha presentado un caso a la autoridad competente de un Estado Contratante bajo la base que las acciones de uno o ambos Estados Contratantes han resultado para ese contribuyente en una carga fiscal que no está de acuerdo con las disposiciones de esta Convención; y • Las autoridades competentes no son capaces de lograr un acuerdo para resolver ese caso conforme al párrafo 2 dentro de dos años desde la presentación del caso a la autoridad competente del otro Estado Contratante. B U F E T ERodríguez Márquez

6. Cualesquier puntos no resueltos que deriven del caso se someterán a arbitraje si el contribuyente así lo solicita. Estos puntos no resueltos, sin embargo, no se someterán a arbitraje si se ha emitido una resolución sobre esos puntos no resueltos por un juez o tribunal administrativo de cualquiera de los Estados. A menos que una persona directamente afectada por el caso no acepte el procedimiento mutuo que implemente la decisión arbitral, esa decisión será obligatoria para los Estados Contratantes y se implementará no obstante cualesquier límites de prescripción de esos Estados. Las autoridades competentes de los Estados Contratantes acordarán de mutuo acuerdo el modo de aplicación de este párrafo. B U F E T ERodríguez Márquez

7. ANTECEDENTES Tradicionalmente las controversias fiscales internacionales se canalizan a través de los MAP’s.- negociaciones informales entre las autoridades de los Estados respectivos. El MAP está autorizado por los tratados fiscales entre esos estados, y muchos países tienen tratados fiscales con por lo menos sus principales socios comerciales. Los MAP’s, tienen ciertos beneficios, pero en general son una solución imperfecta al problema del desacuerdo fiscal internacional; que es un problema que está creciendo en tamaño, alcance y complejidad por la globalización y la proliferación de leyes fiscales. El arbitraje fiscal internacional se ha sugerido durante mucho tiempo, pero únicamente en años recientes ha empezado a implementarse, en contraste de todos los mecanismos de resolución de controversias internacionales en otras áreas del comercio e inversión transfronterizos. B U F E T ERodríguez Márquez

8. Materia de las Controversias Fiscales Internacionales Respecto a la frecuencia y monto de los casos, las controversias fiscales internacionales mas importantes se refieren a “precios de transferencia”. Esas controversias tratan sobre la diferencia entre lo que cada autoridad fiscal y el contribuyente considera que sea la norma de un precio de mercado, de competencia plena o perfecta (arm’slength) y que usualmente llevan a una forma de doble tributación. Los tratados fiscales otorgan a los Estados la autoridad para ajustes a los precios de transferencia de acuerdo a la norma de un precio de competencia perfecta. En virtud de que se estima que más del 60% del comercio global se realiza entre partes relacionadas la dimensión de las controversias sobre precios de transferencia es enorme. Las principales controversias sobre precios de transferencia incluyen disputas sobre casos relativos a partes relacionadas en el financiamiento y la asignación de utilidades a establecimientos permanentes transfronterizos. También puede haber muchos otros temas fiscales que sean susceptibles de desacuerdo entre los Estados, incluyendo si una entidad es residente en o tiene un establecimiento permanente en un Estado; sobre cómo un concepto de ingreso debe ser caracterizado y de dónde se origino; y cómo los términos de un tratado deben ser interpretados. B U F E T ERodríguez Márquez

9. ARBITRAJE FISCAL INTERNACIONAL Las fortalezas principales del arbitraje, como mecanismo de resolución de controversias fiscales internacionales son: • Independencia • Definitividad • Transparencia para el Contribuyente B U F E T ERodríguez Márquez

10. La Idea del Arbitraje Fiscal Internacional tiene una Larga Historia • Las propuestas europeas de un tribunal fiscal internacional se remontan a finales del Siglo XIX. • El proyecto de tratado fiscal de la Liga de las Naciones de 1927 preveía la resolución final de controversias fiscales por un cuerpo de peritos o una corte internacional. • En el siglo XX se pasó de convocatorias generales sobre temas de doble tributación en 1920, a presentaciones específicas sobre arbitraje fiscal entre 1984 al 2002. • La OCDE partió de una posición más bien negativa: en 1995 sugirió que la materia debería ser estudiada; en febrero de 2006 se divulgaron diversas propuestas incluyendo un nuevo Modelo de Tratado, comentarios y un amplio modelo de arreglo sobre materias procesales; y en 2008 publica una modificación al artículo 25 del Modelo de Tratado y un formato de acuerdo de arbitraje que seguramente fomentará este método de resolución de controversias fiscales internacionales. B U F E T ERodríguez Márquez

11. En 2000 la CCI divulga la promoción del arbitraje en materia fiscal internacional. • El 3 de mayo de 2006 la CCI organiza un evento sobre “Resolución de Controversias Fiscales Internacionales a través del Arbitraje.” • Sin embargo, a pesar del cambio institucional en áreas comparables, ninguna institución de arbitraje fiscal, bilateral, se ha dado, sino hasta relativamente de manera reciente.

12. Es entendible que pueda haber una relación entre las controversias fiscales internacionales y el arbitraje: • El arbitraje ha sido por mucho tiempo el proceso preferido para la resolución de controversias bajo muchos convenios internacionales en materia económica, tales como los convenios bilaterales de inversión (“BIT’s”), TLCAN, y contratos que se rigen por la Convención de Viena sobre la Venta Internacional de Mercaderías. • Estos arbitrajes a menudo se dan entre una entidad privada de un Estado y el gobierno de otro, tal y como ocurre esencialmente con las controversias fiscales, a pesar de la convención de estado-a-estado de los MAP’s. B U F E T ERodríguez Márquez

13. En 1994 se creó un cuerpo permanente multilateral de resolución de controversias dentro de la Organización Mundial del Comercio que sirvió para enfatizar el cisma entre las controversias internacionales de comercio y las fiscales. • No obstante que las instituciones e instrumentos de impuestos, comercio e inversiones internacionales difieren de uno a otro en forma significante, generalmente comparten el objetivo subyacente de fomentar la actividad económica transfronteriza. B U F E T ERodríguez Márquez

14. A pesar de los antecedentes anteriores: • No es sino hasta 1989 con la firma del tratado fiscal entre los EUA y Alemania que se incorpora por primera vez una disposición específica de arbitraje fiscal. • Esa disposición es parecida a la del modelo de la OCDE, pero circunscribe su operación a aspectos de ley fiscal doméstica o política tributaria requiriendo el consentimiento de ambos Estados para arbitrar. B U F E T ERodríguez Márquez

15. Desde 1989 cerca de 50 tratados contienen una disposición arbitral, principalmente involucrando a EUA, Alemania, Holanda o Canadá. • Por lo pronto no se han reportado casos. • En junio de 2006 EUA y Alemania renegociaron su tratado y la disposición sobre arbitraje es probable que se convierta en obligatoria (es decir, una única autoridad competente y el contribuyente tiene el acuerdo de arbitraje) y no solo aplica para controversias de precios de transferencia, sino también a controversias sobre residencia, establecimiento permanente, utilidades y regalías. B U F E T ERodríguez Márquez

16. Convención sobre la Eliminación de la Doble Tributación en Relación con el Ajuste de Utilidades de Empresas Asociadas • Se firmó en 1990 por los entonces 12 países miembros de la Unión Europea y en curso de ratificación por los demás Estados miembros. • Establece la referencia obligatoria a arbitraje a una Comisión Consultiva las controversias sobre precios de transferencia que no puedan ser resueltas después de dos años de un MAP. • La Comisión es efectivamente un tribunal arbitral, formado por un representante de cada autoridad competente involucrada en la controversia así como por un grupo de comisionados independientes designados por mutuo acuerdo. B U F E T ERodríguez Márquez

17. Ha habido tres controversias referidas a arbitraje todas por Francia. • Todavía no hay datos publicados de estos arbitrajes; solo anécdotas del primer arbitraje entre Francia e Italia en relación a filiales de Electrolux resuelto en 2003. • Tomó 18 meses seleccionar el tribunal arbitral • Aspectos de costos, logística y viaje parece que dominaron el procedimiento • Aparentemente el laudo alivia los problemas de doble tributación.

18. ASPECTOS CLAVE La Figura o Institución del Arbitraje Fiscal Internacional está en sus Primeras Etapas. • Parecería que resuelve algunos problemas del MAP, pero no todos en especial por que el arbitraje se encuentra dentro del MAP. • El arbitraje que propone la OCDE no es la institución perfecta para resolver controversias fiscales internacionales. • Aunque la propuesta pudiera ser popular está lejos de ser universal en términos de los países que puedan y adopten esta disposición y las clases de controversias que serán cubiertas B U F E T ERodríguez Márquez

19. ASPECTOS CLAVE • El arbitraje fiscal internacional aunque limitado es un buen avance, y su desarrollo es inevitable. • El arbitraje fiscal internacional bajo el modelo de la OCDE será un área substancial de derecho, pues cada tratado bilateral desarrollará su variante particular de arbitraje fiscal, conforme a la última oración del párrafo 5 del artículo 25. B U F E T ERodríguez Márquez

20. POSICIÓN Y PARTICIPACIÓN • De acuerdo al Modelo de la OCDE, una vez que el MAP ha durado dos años sin que haya alivio a la doble tributación, un contribuyente puede (pero no tiene que) iniciar un arbitraje. • Los Estados involucrados tienen entonces la obligación de ir al arbitraje. • También están comprometidos a sujetarse al resultado del arbitraje salvo que dicho resultado sea rechazado por el contribuyente. • Aunque el contribuyente inicia el arbitraje no es parte de éste. • Su participación podría incrementar la aceptación de los métodos alternativos de resolución de controversias fiscales. B U F E T ERodríguez Márquez

21. También podría percibirse por los Estados como una invasión a su soberanía si el particular interviene. • Podría haber un término medio que por su estructura y transparencia permitiese al contribuyente una mejor oportunidad de presentar y defender su caso que en un MAP. • Aunque la participación de los contribuyentes pudiera ser ambiciosa en este momento, existen los precedentes de los BIT’s y NAFTA. • Sin embargo el contribuyente se convertiría en una parte de facto al alinearse con uno de los Estados, parecido al formato de un “BaseballArbitration”. B U F E T ERodríguez Márquez

22. EL PANEL ARBITRAL • Hay muchas formas de panel arbitral, desde un árbitro, como en la opción del “StreamlinedArbitration” del modelo de la OCDE, a un comité consultivo muy amplio como en el caso de la EC ArbitrationConvention. • Un procedimiento común para la designación de árbitros es que cada parte designe un árbitro, y que el árbitro tercero (presidente) sea designado por los otros dos. • El segundo procedimiento es el previsto por la OCDE, y en caso de que falle el nombramiento del tercer árbitro, éste será designado por el Director del Centro para Política Tributaria y Administración de la OCDE (“Centre forTaxPolicy and Administration” [CTPA]). • Probablemente en la práctica el CTPA de la OCDE o alguna otra institución lleve un registro de árbitros fiscales internacionales calificados del que se pueda seleccionar al árbitro idóneo. B U F E T ERodríguez Márquez

23. LA SELECCIÓN DE ÁRBITROS ORIGINA DIVERSAS CUESTIONES • Si los representantes de las autoridades competentes correspondientes deben ser elegibles para selección. • Su probable interés en el resultado debe ser medido contra su experiencia. • En relación a controversias de precios de transferencia, los representantes de la autoridad competente pueden ser las únicas personas con acceso a datos confidenciales sobre comparables, además de que los peritos en el sector privado pudieran todos ser empleados por el contribuyente o por uno de sus competidores. • En el Tratado de EUA y Alemania y en la EC ArbitrationConvention se reservan los papeles claves en arbitraje a los representantes de las autoridades competentes, situación que junto con el tamaño del panel que avisora la OCDE es criticable. B U F E T ERodríguez Márquez

24. Si las controversias fiscales son escuchadas por árbitros peritos independientes de las autoridades fiscales es una de las mayores ventajas del arbitraje sobre los MAP’s, en la medida que dichos árbitros puedan ser localizados y deseen participar en el arbitraje. • Además de los funcionarios fiscales y los miembros de cada rama de la industria, un tercer grupo de árbitros potenciales lo constituyen los académicos y profesionistas en materias fiscales y económicas incluyendo aquellos jubilados. • Ellis1 sugiere que el árbitro ideal sería un abogado fiscalista con una “verdadera adicción a los temas fiscales internacionales”. _________________________________________________________________ 1 Ellis M, “Issues in theImplementation of theArbitration of Disputes ArisingOverIncomeTaxTreaties B U F E T ERodríguez Márquez

25. ACTA DE MISIÓN Y PROCEDIMIENTO • En el modelo de la OCDE el contribuyente únicamente puede iniciar el arbitraje si hay “aspectos no resueltos del caso” que resulte en una imposición que no esté de acuerdo con el tratado. No se puede utilizar para que un caso sea oído nuevamente. • El contenido sustantivo del arbitraje debe articularse en una o más preguntas que requieran solución. En el formato de acuerdo arbitral de la OCDE a esto se le llama los “Terms of Reference”. • Entre los ejemplos pudieran estar: • ¿Cuál es el precio de competencia plena? • ¿La sociedad X tiene un establecimiento permanente en el Estado Y? • La OCDE avisora que los arbitrajes ocurran dentro de un MAP de manera que el resultado del arbitraje se implemente mediante el requerimiento a las autoridades competentes para que lleguen a un acuerdo mutuo, considerando como cierta la respuesta del panel arbitral. B U F E T ERodríguez Márquez

26. Aunque está dentro del MAP, el arbitraje cambia fundamentalmente al MAP porque requiere un resultado y obliga a los Estados a ese resultado, en tanto que el contribuyente desee que los Estados estén obligados a dicho resultado. • Para controversias que no tienen una solución “binaria” (si/no), como en el caso de los precios de transferencia, se debe decidir si el tribunal arbitral redacta su propia resolución (“Opinión Independiente”) o si seleccionará de entre los dos resultados propuestos por los Estados (la “última mejor propuesta” o “arbitraje baseball”). B U F E T ERodríguez Márquez

27. El modelo de la OCDE toma el formato de la “Opinión Independiente y los EUA prefiere un modelo “baseball” (Problema de soberanías), que fomenta que los Estados modifiquen sus posiciones extremas y las hace más agradables al tribunal arbitral. • Respecto a reglas sobre pruebas y de procedimiento que rijan al arbitraje, éstas se pueden adaptar de las de una institución arbitral o se podrían preparar unas nuevas reglas. • En el modelo OCDE de acuerdo arbitral, los árbitros tienen plena libertad para determinar las reglas sobre pruebas y de procedimiento. B U F E T ERodríguez Márquez

28. RELACIÓN CON EL LITIGIO DOMÉSTICO • Puede ocurrir en tres etapas: • Antes del arbitraje • Durante el arbitraje • Después del arbitraje • En la etapa de antes del arbitraje, hay que considerar que el arbitraje no opera para controversias previamente resueltas por los tribunales nacionales. • El contribuyente no debe haber agotado primero todos los procedimientos domésticos. B U F E T ERodríguez Márquez

29. Para los MAP’s es condición previa que el contribuyente no inicie un litigio o que quede suspendido mientras se resuelve el MAP; lo mismo podría ocurrir con el arbitraje. • Al iniciar el procedimiento arbitral el contribuyente deberá renunciar a sus derechos de las reparaciones domésticas, sujeto a que se aseguren salvaguardas procesales que el arbitraje será justo, y que sustantivamente la doble tributación será corregida. • Para el reconocimiento y ejecución de laudos arbitrajes fiscales se deberá considerar la aplicación de la Convención de Nueva York; o bien estos aspectos deberán ser tratados en las negociaciones bilaterales. B U F E T ERodríguez Márquez

30. CONFIDENCIALIDAD Y PRECEDENTES • La confidencialidad es una de las principales ventajas del arbitraje fiscal; es muy importante tratándose de problemas de precios de transferencia en donde la prioridad es la confidencialidad de los problemas fiscales y de los costos de bienes y servicios; el desglose detallado y análisis de la información comercial e integración de precios que constituyen la sustancia del caso. • Por razones anteriores, la generación de precedentes en arbitrajes de precios de transferencias no sería deseable; esto no exenta la posibilidad de publicación de laudos al estilo de la CCI. • El arbitraje fiscal se deberá de resolver pragmáticamente, y caso por caso, más que de una manera “legalista” que involucre precedentes. Una característica del arbitraje es que no depende de precedentes. • En la práctica, el arbitraje de los problemas de los precios de transferencia tendrá el beneficio de una menor dependencia en precedentes y de menos uso o abuso de precedentes. B U F E T ERodríguez Márquez

31. CONSIDERACIONESNACIONALES • La legislación positiva mexicana no contempla el arbitraje fiscal. • Derecho Fiscal se regula por normas estrictamente de carácter público. • “Normas de Orden Público”.- Aquellas que no pueden ser alteradas por la voluntad de los individuos. • No existe impedimento en el sistema constitucional mexicano para la adopción del arbitraje como fórmula de resolución de controversias fiscales. • El arbitraje es factible excepcionalmente y cuando se trate de controversias con características especiales (por estar involucrados otros estados o residentes en el extranjero). B U F E T ERodríguez Márquez

32. Esas excepciones están: • Ley de Comercio Exterior en relación con los Tratados de Libre Comercio. • Tratados para evitar la doble tributación e impuesto empresarial de tasa única. B U F E T ERodríguez Márquez

33. Código Fiscal de la Federación • A partir de 1997 contempla posibilidad de que contribuyentes puedan acudir de manera optativa a un procedimiento de resolución de controversias, que esté contemplado en alguno de los tratados internacionales celebrados por México. (art. 125 Código Fiscal). B U F E T ERodríguez Márquez

34. Estado que guardan los Convenios Fiscales celebrados por México A octubre de 2011 (1), cuarenta y cinco (45) se encuentran en vigor en México; y están en proceso de negociación o aprobación dieciséis (26) tratados más. ____________________________________________________________________________________________________ (1) Secretaría de Hacienda y Crédito Público, Subsecretaría de Ingresos, Unidad de Legislación Tributaria. Estado que Guardan los Convenios Fiscales Celebrados por México – Octubre 2010. B U F E T ERodríguez Márquez

35. Detalle de Países que Guardan Convenios Fiscales con México B U F E T ERodríguez Márquez

36. Detalle de Países que Guardan Convenios Fiscales con México B U F E T ERodríguez Márquez

37. Países que aún están en negociación B U F E T ERodríguez Márquez

38. De esos cuarenta y cinco (45) tratados en vigor, once (11) de ellos establecen la posibilidad de resolver las controversias que se susciten a través del arbitraje. Los países con los que están celebrados esos tratados son: B U F E T ERodríguez Márquez

39. Los Tratados Fiscales • Los tratados fiscales bilaterales contienen disposiciones que regulan al Estado de origen y al Estado de residencia fiscal. • Limitan la tasa de impuesto sobre el ingreso de fuentes en un Estado. • Exentan ciertos ingresos del Estado fiscal de origen. • Requieren que el Estado de residencia fiscal provea de cierto reconocimiento los impuestos pagados en otro Estado. • Los tratados también contienen disposiciones en relación con materias subyacentes como son la determinación de domicilio fiscal y no discriminación; etc. B U F E T ERodríguez Márquez

40. Los contribuyentes que se sienten “sobreimpuestos” pueden y a menudo tienen el recurso de los tribunales nacionales del país en el que se percibe que se origina la sobreimposición; pero muchas veces no es un recurso adecuado o eficiente. B U F E T ERodríguez Márquez

41. CONCLUSIONES • Una parte importante de los comentarios sobre el arbitraje fiscal son a favor de esta institución. • La aprobación se da en base a las fortalezas del arbitraje, para las partes y su fortaleza espectral de forzar el cumplimiento de los MAP’s para resolverse más rápidamente. • DEFINITIVIDAD • INDEPENDENCIA • TRANSPARENCIA • El conocimiento de otros tipos de arbitraje que involucran la participación de los Estados puede ayudar al desarrollo del arbitraje fiscal internacional (NAFTA y tratados de inversión). • El arbitraje fiscal internacional se convertiría en la pieza que completa el rompecabezas de las relaciones de Estados e inversionistas. B U F E T ERodríguez Márquez

42. G r a c i a s Lic. José A. Rodríguez Márquez Bufete Rodríguez Márquez, S.C.Sócrates 128 – 602Col. Polanco11560 México, D.F. jarodz@brm.com.mxwww.brmlex.com Noviembre 2011