Gli adempimenti fiscali delle Università

1. Gli adempimenti fiscali delle Università Prof. Salvatore Loprevite Reggio Calabria, 6 novembre 2006

2. L’inquadramento delle Università ai fini I.V.A.

3. Università • Finalità di didattica; • Finalità di ricerca; • Finalità di assistenza (Facoltà di Medicina e Chirurgia) • Attività istituzionali, non commerciali (NON ASSOGGETABILI ALLA DISCIPLINA IVA) Le Università svolgono anche attività di natura commerciale Articolo 4 D.p.r. 633/72 (Legge IVA) Attività commerciali (art. 2135 del cod. civ.) e agricole (art. 2195 del cod. civ.), anche se non organizzate in forma di impresa. Non assumono la forma di atti e provvedimenti emessi nell'esercizio di potestà pubbliche, e sono quindi ASSOGGETTABILI ALLA DISCIPLINA IVA

4. Università ATTIVITA’ NON COMMERCIALI ATTIVITA’ COMMERCIALI Non soggette alla disciplina IVA Soggette alla disciplina IVA

5. Art. 49 del R.D. 31 agosto 1933 n. 1592 (Testo Unico delle leggi sull'istruzione superiore) "Gli istituti scientifici delle Università ..........., compatibilmente con la loro funzione scientifica e didattica, possono eseguire, su commissione di pubbliche amministrazioni o di privati, analisi, controlli, tarature, prove ed esperienze". • Art. 66 del D.P.R. 11 luglio 1980 n. 382"Le Università, purché non vi osti lo svolgimento della loro funzione scientifica didattica, possono eseguire attività di ricerca e consulenza stabilite mediante contratti e convenzioni con enti pubblici e privati."

6. Le prestazioni didattiche a favore di enti pubblici e privati: disciplina IVA Corsi di aggiornamento e di qualificazione professionale a favore di soggetti privati ed enti pubblici Art. 14 c. 10 della L. 537/93 "I versamenti eseguiti dagli enti pubblici per l'esecuzione di corsi di formazione, aggiornamento, riqualificazione e riconvenzione del personale costituiscono in ogni caso corrispettivi di prestazioni di servizi esenti dall'imposta di valore aggiunto ai sensi dell'art. 10 del DPR 633/72". Articolo 10 DPR 633/72 1. Sono esenti dall’imposta: … 20) Le prestazioni educative dell’infanzia e della gioventù e quelle didattiche di ogni genere, anche per la formazione, l’aggiornamento e la riqualificazione e riconversione professionale, rese da istituti o scuole riconosciute da pubbliche amministrazioni e da ONLUS, comprese le prestazioni relative all’alloggio, al vitto e alla fornitura di libri e materiali didattici, ancorché fornite da istituzioni, collegi o pensioni annessi, dipendenti o funzionalmente collegati, nonché le lezioni relative a materie scolastiche e universitarie impartite da insegnanti a titolo personale. Operazioni ESENTI

7. Operazioni esenti • Concorrono alla determinazione del volume d’affari • Per esse bisogna adempiere gli obblighi di fatturazione e registrazione, nonché quelli connessi alla dichiarazione annuale; • Limitano la detraibilità dell’IVA pagata sugli acquisti secondo la regola del pro-rata

8. Le prestazioni di consulenza a favore di enti pubblici e privati Attività svolte da parte di personale universitario aventi ad oggetto pareri su questioni tecniche o scientifiche a favore di enti pubblici e privati contro il pagamento di un corrispettivo Attività di carattere professionale, assoggettate ad aliquota ordinaria IVA (20%)

9. Le prestazioni di ricerca per conto di Enti pubblici e privati Attività di ricerca per conto terzi, svolta in base a specifiche convenzioni o contratti Attività istituzionali? Attività commerciali? a) Non rileva la natura pubblica o privata del soggetto contraente; b) Rilevano, invece, gli obblighi derivanti dalla convenzione o dal contratto. Se l’Università assume un obbligo di fare dietro il pagamento di un compenso, l’operazione deve intendersi imponibile ai fini iva (20%); c) Un altro elemento rilevante può essere costituito dalla titolarità dei risultati della ricerca. Se essi permangono in capo all’Università, e la stessa ne cura la divulgazione, viene a mancare il presupposto dello scambio. In questi casi, la somma ricevuta dall’Università potrebbe essere assimilata all’ottenimento di contributi per l’esercizio di attività istituzionali, che non configurano operazioni di scambio imponibili.

10. Contratti e convenzioni di ricerca stipulati con la Comunità Europea • Art. 72 comma 3 n. 3 D.P.R. 633/72. Sono non imponibili (equiparate alle esportazioni) le cessioni di beni e le prestazioni di servizi affettuate "alle Comunità europee nell'esercizio delle proprie funzioni istituzionali, anche se effettuate da imprese o enti per l'esecuzione di contratti di ricerca o di associazione conclusi con le dette comunità, nei limiti per quest'ultimi della partecipazione della Comunità stessa" Il successivo comma n. 4 stabilisce un limite minimo: “allorché le cessioni di beni e le prestazioni di servizi siano d'importo superiore a £. 500.000 (€ 258,23)

11. (Segue) Obblighi formali • Indicazione del regime di non imponibilità nel contratto o nella convenzione; • Indicazione in fattura* del titolo di non imponibilità ("operazione non imponibile IVA ai sensi degli artt. 8 e 72 del D.P.R. 633/72“)

12. (Segue) Obblighi formali • L’agevolazione è estesa anche alle cessioni di beni e alle prestazioni di servizi effettuate da terzi estranei (anche un'Università) nei confronti dell'Università (o di altro soggetto pubblico o privato) al fine di consentire a quest'ultima l'adempimento degli obblighi contratti con la Comunità Europea. Dichiarazione di intento resa dal destinatario della cessione di beni o della prestazione di servizi "Si dichiara che il bene (o servizio) di cui al presente ordine è finalizzato a prestazioni rese alla Comunità Europea nell'esercizio delle proprie funzioni e, come tale, non deve essere assoggettato ad IVA ai sensi degli artt. 8 e 72 c.3 e c.4 DPR 633/72". -L’Università come fornitore - L’Università come cliente

13. (Segue) Obblighi formali • Le cessioni di beni e le prestazioni di servizi rese alla Comunità Europea in applicazione di questa norma (art. 72) a) Non sono imponibili ai fini IVA; b) Sono soggette agli obblighi di fatturazione e registrazione; c) Consentono la detrazione dell’IVA assolta sugli acquisti (quando non c’è dichiarazione di intento)

14. Sponsorizzazioni e altre attività pubblicitarie • Articolo 4, comma 5, lettera i), DPR 633/72 "Agli effetti delle disposizioni di questo articolo sono considerate in ogni caso commerciali, ancorché esercitate da enti pubblici le seguenti attività: ... i) pubblicità commerciali". Operazioni imponibili, soggette ad obbligo di fatturazione con aliquota ordinaria (20%), sia che si tratti di proventi derivanti da contratti di sponsorizzazione sia che si tratti di proventi derivanti da attività pubblicitarie svincolate da specifiche convenzioni ed effettuate a qualsiasi titolo.

15. Organizzazione di convegni, congressi e corsi • Se l’Università non è tenuta ad alcuna specifica controprestazione, si configurano come liberalità e non rientrano nel campo di applicazione dell’IVA Concessione di contributi per l’organizzazione degli eventi • Se derivano da contratti che prevedono obblighi di fare per l’Università (sponsorizzazioni) entrano nel campo IVA e sono imponibili

16. Organizzazione di convegni, congressi e corsi • I corsi ufficiali previsti dal regolamento didattico sono corsi istituzionali Quote di iscrizione versate dai partecipanti • I corsi a titolo gratuito sono fuori campo IVA • Se è prevista una quota di partecipazione e non sono rilevanti i servizi accessori (pasti, coffee break, alloggio ecc.) potrebbero rientrare nelle ipotesi di cui all'art. 10 punto 20 del DPR 633/72 (esenti)

17. Biblioteche Articolo 10 DPR 633/72 1. Sono esenti dall’imposta: … 22) Le prestazioni proprie delle biblioteche… • Riproduzione mediante fotocopie di parti di riviste o volumi, se effettuate nei confronti di studenti; • Riproduzione mediante fotocopie di parti di riviste o volumi, se effettuate nei confronti di terzi. Copisteria svolta da terzi con l'utilizzazione delle macchine fotocopiatrici prevalentemente presso le biblioteche. A tali prestazioni andrà applicata l'aliquota IVA ordinaria (20%), in quanto l'attività non rientra nella previsione di cui al numero 22 dell'art. 10 D.P.R. 633/72.

18. Centro di calcolo • Il trattamento ai fini IVA delle prestazioni rese dietro corrispettivo dai centri di calcolo deve essere assimilato a quello delle prestazioni rese dalle biblioteche Articolo 10 DPR 633/72 1. Sono esenti dall’imposta: … 22) Le prestazioni proprie delle biblioteche… e simili

19. Locazione di immobili • Locazioni di immobili di proprietà e loro pertinenze per uso abitativo e altro uso: operazione fuori campo di applicazione IVA; • Immobili per natura e per destinazione afferenti l'attività commerciale, pertanto relativi alla "sfera d'impresa" per cui esiste specifica organizzazione per la locazione degli immobili: operazione soggetta ad IVA ad aliquota ordinaria (caso limite)

20. (Segue) Locazione di immobili • Se la locazione rappresenta una prestazione accessoria inserita in un quadro contrattuale più ampio (per esempio la messa a disposizione di un'aula connessa a prestazioni di servizi da ritenersi prevalenti), la valutazione circa l'assoggettamento alla disciplina IVA investirà unitariamente la prestazione nel suo complesso e non i singoli elementi della stessa

21. Attività alberghiera e somministrazione di alimenti e bevande Articolo 4, comma 5, DPR 633/72 Sono da considerarsi in ogni caso commerciali, ancorché esercitate da enti pubblici, le attività di gestione di spacci aziendali, gestione di mense e somministrazioni di pasti (let. d) e l'organizzazione di viaggi e soggiorni turistici, prestazioni alberghiere e di alloggio (let. g). • Tali attività sono in ogni caso da ritenersi fiscalmente rilevanti e quindi assoggettabili al tributo. • Aliquota del 10%, ai sensi del n. 121 della parte III della tabella A del D.P.R. 26 ottobre (le "somministrazioni di alimenti e bevande, escluse quelle effettuate in pubblici esercizi di categoria lusso ......" • Ai sensi del n. 37 della parte II della tabella A del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633 sono invece soggette all'aliquota del 4% le "somministrazioni di alimenti e vivande effettuate nelle mense aziendali ed interaziendali .....".

22. L’attività alberghiera e la somministrazione di alimenti e bevande quali elementi accessori di altre prestazioni • Per esempio, inserite nel quadro dell'organizzazione di convegni e congressi da parte dell'Ateneo • Ai fini IVA, le prestazioni accessorie vengono a perdere la loro autonoma consistenza risultando assorbite all'interno della più ampia prestazione unitaria di cui fanno parte; • Conseguentemente saranno esenti (se mantengono il requisito dell’accessorietà per convegni che prevedono una quota di iscrizione) o fuori campo IVA per convegni gratuiti

23. Diritti d’autore e attività editoriali • Art. 3 DPR 633/72 comma 2: costituiscono prestazioni di servizi, se effettuate verso corrispettivo: … 2) le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d’autore, quelle relative ad invenzioni industriali, modelli, disegni, processi, formule e simili e quelle relative a marchi e insegne, nonché le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti o beni similari ai precedenti • Rientrano nel campo di applicazione dell’IVA. Devono, pertanto, essere fatturate con aliquota ordinaria del 20% e soggette a tutti gli adempimenti formali IVA

24. Diritti d’autore e attività editoriali • Art. 4 DPR 633/72 comma 1: Non sono considerate prestazioni di servizi: a) le cessioni, concessioni, licenze e simili relative a diritti d’autore effettuate dagli autori e loro eredi o legatari… • Fuori campo IVA

25. Diritti d’autore e attività editoriali • L’attività editoriale • Se esercitata a titolo gratuito (distribuzione gratuita di dispense a studenti, distribuzione gratuita di pubblicazioni tra studiosi, per motivi che attengono alla diffusione della cultura e della ricerca scientifica): Fuori campo IVA • Se esercitata a titolo oneroso, rientra nel campo di applicazione dell’IVA, secondo il particolare regime previsto dall’articolo 74 comma 1 lettera c) del DPR 633/72

26. Articolo 74 comma 1 lettera c) del DPR 633/72 • REGIME MONOFASE a) Il debitore d’imposta è un unico soggetto. In questo caso, esso è l’editore, cioè il soggetto che assume il rischio imprenditoriale di realizzare opere editoriali, anche in assenza di uno specifico contratto di editoria; b) L’imposta dovuta, in genere 4%, si applica al valore delle vendite (o con il metodo della resa forfetaria o con il metodo delle copie vendute); c) Tutti i successivi passaggi dei prodotti editoriali fino alla cessione non sono rilevanti ai fini iva e pertanto sono esclusi dagli adempimenti relativi a tale imposta

27. Le prestazioni tra strutture della stessa Università

28. Università (ha soggettività d’imposta) • Le prestazioni rese da una struttura universitaria ad altra struttura universitaria sono escluse dalla disciplina IVA. Tali strutture, infatti, non hanno una propria soggettività, ma sono mere articolazioni dell'Università che, sola, costituisce soggetto d'imposta. Dipartimento (non ha soggettività d’imposta) Dipartimento (non ha soggettività d’imposta) Centro (non ha soggettività d’imposta)

29. GLI OBBLIGHI IVA

30. La fatturazione • Qual è il momento rilevante per l’emissione della fattura? Prestazioni di servizi: Art. 6 c. 3 del DPR 633/72: “Le prestazioni di servizi si considerano effettuate all'atto del pagamento del corrispettivo...” Cessioni di beni: Art. 6 c. 1 del DPR 633/72: “Le cessioni di beni si considerano effettuate nel momento della stipulazione se riguardano beni immobili e nel momento della consegna o della spedizione se riguardano beni mobili…”

31. Esempio: prestazioni di servizi Prestazione del servizio Richiesta all’ufficio ragioneria (da parte della struttura responsabile dell’erogazione del servizio) per l’emissione di un documento non fiscale (RICHIESTA DI PAGAMENTO) Riscossione Emissione, spedizione e registrazione della fattura

32. Enti Pubblici (Stato, Organi dello Stato ancorché dotati di personalità giuridica, agli enti pubblici territoriali ed ai consorzi tra essi costituiti ai sensi dell'art.25 della l. 8 giugno 1990 n. 142, alle camere di commercio industria artigianato e agricoltura, agli istituti universitari, alle unità sanitarie locali, agli enti ospedalieri, agli enti pubblici di ricovero e cura aventi prevalente carattere scientifico, agli enti pubblici di assistenza e beneficenza e a quelli di previdenza) • Fattura ad esigibilità differita L'Ufficio Ragioneria provvede immediatamente, in luogo della richiesta di pagamento, all’emissione della fattura. La caratteristica di tale tipo di fatture è quella di essere annotata nei registri fiscali entro i termini ordinari previsti dall'art. 21 e 23 D.P.R. 633/72, ma con pagamento dell'imposta relativa nella liquidazione IVA del mese di effettiva riscossione. Prestazione del servizio

33. Il recupero dell’IVA sulle operazioni passive

34. Art. 19-ter D.P.R. 633/72 • Per gli enti pubblici (e privati) che non abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali o agricole, è ammessa in detrazione solo l'imposta relativa agli acquisti e alle importazioni fatti nell'esercizio di attività commerciali o agricole; • La destinazione degli acquisti all'attività commerciale dell'Università è una condizione di fatto rilevabile fin dal momento dell'effettuazione dell'ordine (fatti salvi eventuali mutamenti di destinazione del bene). Non ha rilevanza invece, ai fini della imputazione o meno all'attività commerciale, la natura dei fondi su cui viene effettuato l'acquisto (fondi per prestazioni a pagamento, dotazioni ordinarie, etc.,purché compatibili con la natura commerciale dell'attività)

35. (Segue) Art. 19-ter D.P.R. 633/72 • Nel caso di uso promiscuo dei beni e servizi acquistati, la norma I.V.A. lascia al contribuente la scelta del criterio appropriato per il calcolo della parte di imposta detraibile. Chiaramente, per le esigenze del controllo, tale criterio deve essere oggettivo (e perciò non frutto di valutazioni personali) e coerente (perciò idoneo a costituire parametro per rapportare gli acquisti alla loro utilizzazione in operazioni di natura istituzionale) • La detrazione spetta a condizione che l'attività commerciale o agricola sia gestita con contabilità separata da quella relativa all'attività principale (comma 2)

36. (Segue) Art. 19-ter D.P.R. 633/72 • La detrazione non è ammessa in caso di omessa tenuta, anche in relazione all'attività principale, della contabilità obbligatoria a norma di legge o di statuto, né quando la contabilità stessa presenti irregolarità da renderla inattendibile. (comma 3) L’obbligo di tenuta della contabilità separata è correttamente assolto affiancando alla contabilità pubblica obbligatoria a norma di legge la tenuta dei soli registri IVA (vendite, acquisti, ecc.)

37. I registri • Registro delle fatture emesse - Art. 23, comma 1: “Il contribuente deve annotare entro quindici giorni le fatture emesse, nell’ordine della loro numerazione e con riferimento alla data della loro emissione…” (+ i dati della fattura) - Riporta il riepilogo periodico dell’IVA (liquidazione)

38. I registri • Registro degli acquisti - Art. 25: “Il contribuente deve numerare in ordine progressivo le fatture e le bollette doganali relative ai beni e ai servizi acquistati e importati nell’esercizio dell’impresa, arte e professione… e deve annotarle in apposito registro anteriormente alla liquidazione periodica, ovvero alla dichiarazione annuale, nella quale è esercitato il diritto alla detrazione della relativa imposta…” (+ i dati della fattura)

39. Versamenti periodici Regime mensile entro il giorno 16 del mese successivo a quello di riferimento Regime trimestrale 16 maggio, 16 agosto, 16 novembre, 16 marzo o termine UNICO - Volume di affari non superiore a 309.874,14 € (prestazioni di servizi) - Volume di affari non superiore a 516.456,90 € (altre attività) - Soggetti che svolgono contemporaneamente prestazioni di servizi e altre attività: 309.874,14 €

40. Il coordinamento tra strutture periferiche e struttura centrale (Ragioneria)

41. Sistemi accentrati - Richiesta di pagamento per le operazioni attive - Emissione fatture da parte dell’organo centrale Operazioni passive - Valutazione della rilevanza ai fini IVA dell’operazione da parte delle strutture periferiche; - Protocollo - Integrazione della fattura con le indicazioni rilevanti - Trasmissione all’Ufficio Ragioneria La struttura centrale, quindi, svolge la contabilità iva

42. Sistemi decentrati - non diffusi

43. La dichiarazione annuale IVA • Struttura • Trasmissione • Versamento annuale • Credito annuale

44. L’inquadramento delle Università ai fini IRAP

45. L’IRAP • L’Imposta Regionale sulle Attività Produttive (I.R.A.P.) è stata introdotta nel nostro ordinamento con il D. Lgs. 446/1997 • La legge n. 80 del 07.04.2003 (legge delega per la riforma fiscale) ne prevede la graduale eliminazione

46. L’IRAP • L I.R.A.P. è una imposta sul valore aggiunto prodotto. Essa colpisce la ricchezza allo stadio della sua produzione e non a quello della sua percezione (imposte sui redditi) o del suo consumo (IVA). Per questo si dice che è una imposta a carattere reale. • L’IRAP è anche una imposta locale, il quanto il suo gettito è destinato alla Regione sul cui territorio si svolge l’attività produttiva.

47. L’Università quale soggetto passivo IRAP • Articolo 3, comma 1, lett. e-bis) D. Lgs. 446/1997 … sono soggetti all’imposta … e-bis) le amministrazioni pubbliche di cui all’articolo 1, comma 2, del decreto legislativo del 3 febbraio del 1993, n. 29, nonché le Amministrazioni della Camera dei Deputati, del Senato, della Corte Costituzionale, della Presidenza della Repubblica e gli organi legislativi delle regioni a statuto speciale Le Amministrazioni dello Stato, compresi gli istituti e le scuole di ogni ordine e grado e le istituzioni educative… le istituzioni universitarie

48. La base imponibile Attività non Commerciale (istituzionale) Attività commerciale • È previsto un meccanismo di determinazione della base imponibile commisurato alle retribuzioni corrisposte • Se esercitano attività commerciali, possono optare per la determinazione della base imponibile relativa a tali attività commerciali secondo le disposizioni previste per le imprese In assenza di opzione

49. La base imponibile con il metodo previsto per le attività istituzionali • IQ1 Ammontare complessivo delle retribuzioni erogate (principio di cassa) al personale dipendente … in misura pari all’ammontare imponibile ai fini previdenziali. La retribuzione erogata al personale dipendente, ma non soggetta ad imposizione contributiva (ad esempio T.f.r.), non concorre alla formazione della base imponibile IRAP. L’assoggettamento ad imposizione contributiva di somme non erogate (ad esempio, giorni di sciopero) non comporta la concorrenza di tali somme alla formazione della base imponibile IRAP. Non vanno indicate le somme erogate nel corso del periodo d’imposta a coloro che prestano il proprio lavoro in uffici operanti per un periodo di tempo non inferiore a tre mesi fuori del territorio nazionale. In caso di distacco di personale, i relativi oneri concorrono a formare la base imponibile dell’IRAP del soggetto che impiega il personale distaccato e assume rilievo il momento in cui tale soggetto eroga il rimborso degli oneri al soggetto distaccante. Concorrono a formare la base imponibile IRAP anche gli oneri relativi al personale assunto con contratto di lavoro interinale.

50. La base imponibile con il metodo previsto per le attività istituzionali • IQ2 Nel rigo IQ2, va indicato: • In colonna 1, l’ammontare dei redditi di lavoro dipendente e dei redditi a questi assimilati corrisposti ai ricercatori residenti all’estero che rientrano in Italia ai sensi dell’ art. 3 del D.L. n. 269 del 30 settembre 2003, convertito nella legge 24 novembre 2003, n. 326, allorché ricorrano le condizioni previste dalla citata norma; • In colonna 2, le spese erogate relative agli apprendisti e, ai disabili impiegati nel periodo d’imposta, così come definiti dall’art. 1 della legge 12 marzo 1999 n. 68 ovvero dall’art. 5 della legge 2 aprile 1968, n. 482 (cfr. risoluzione n. 142/E del 26 novembre 2004), deducibili ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. a), del D.Lgs. n. 446; • In colonna 3, le spese erogate relative al personale assunto con contratto di formazione lavoro deducibili ai sensi dell’art. 11, comma 1, lett. a), del D.Lgs. n. 446; • In colonna 4, la somma delle spese di cui alle precedenti colonne 1, 2 e 3. • Le spese da indicare nel rigo IQ2 devono riferirsi alle retribuzioni indicate nel rigo IQ1.