mag. Suzana Tokič ST Konzultacije d.o.o.

1. Davčni vidik prenosa dejavnosti na hčerinsko družbo ali podružnico v tujini (ali statusno preoblikovanje) mag. Suzana Tokič ST Konzultacije d.o.o.

2. Vsebina • Prenos dejavnosti v tujino • hčerinska družba ali podružnica ali statusno preoblikovanje ali (le) sodelovanje s poslovnimi partnerji • Analiza (številnih) učinkov – davčni učinki: • na matično družbo v Sloveniji • na podrejene subjekte v tujini

3. Predpisi: • Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (ZDDOP-2; Ur.l. RS, št. 117/06), • Zakon o davčnem postopku(ZDavP-2; Ur.l. RS, št. 117/06), • Zakon o davku na dodano vrednost (ZDDV-1; Ur.l. RS, št. 117/06), • Direktiva Sveta 90/435 z dne 23. julija 1990 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic, • Tuja davčna zakonodaja (davčna zakonodaja države gostiteljice), • Mednarodni sporazumi o izogibanju dvojnega obdavčevanja oz. preprečevanju davčnih utaj v zvezi z davki od dohodka in premoženja

4. Pojavljanje na tujem trgu: • domača družba na tujem trgu že opravlja oz. namerava opravljati svojo dejavnost • optimalna namestitev na tujem trgu zahteva ustrezno poslovno in davčno načrtovanje • ? Uspešnost poslovanja (naložbe) – nevarnost izgube

5. Kako lahko “poslujejo” tuje osebe v RS? • poslujejo prek družb (ena izmed oblik, ki jih predvideva ZGD-1) - slovenska davčna zavezanka, ki se v ničemer ne razlikuje od družb, katerih ustanoviteljice in lastnice so slovenske osebe. • poslujejo preko podružnic (ZGD-1 v členih od 676.-683).

6. Temeljna informacija za SLO investitorja - ki posluje v tujini preko hčerinske družbe oz. podružnice: • Kako bo obdavčen dobiček iz njegove naložbe? • Kako ga bo prenesel v RS oz. kako ga bo “reinvestiral” v RS oz. kako v tujini in kakšne bodo davčne posledice?

7. obseg davčne obveznosti • rezident RS je zavezan za davek od vseh dohodkov, ki ima svoj vir v RS in ki imajo svoj vir izven RS!

8. slovenska družba ustanovi hčerinsko družbo v tujini • domača pravna oseba v drugi državi (ne glede na lastniški delež matične družbe v hčerinski družbi), • davčna rezidentka te države, • poslovanje med matično in hčerinsko družbo - povezane osebe.

9. davčna ureditev v državi gostiteljici (EU območjevs. tretje države) • obdavčitev dohodkov matične družbe - vir v tujini (davčni odtegljaj), • možnosti za povračilo tega davka v RS, • transferne cene (upoštevanje tržne logike kot velja med nepovezanimi osebami), • obdavčitev pri čezmejnem statusnem preoblikovanju, • obdavčitev pri likvidaciji hčerinske družbe, itd.

10. Slovenska družba posluje na tujem trgu preko podružnice • PRAVNI VIDIK: • ni samostojna pravna oseba (premoženje podružnice je del premoženja matične družbe), • nastopa v imenu in za račun matične družbe, • uporablja firmo in sedež matičnega družbe in svoje ime, • za njene obveznosti odgovarja matična družba z vsem svojim premoženjem, • DAVČNI VIDIK: • na ozemlju države gostiteljice opravlja pridobitno dejavnost in je zato zavezana za plačilo davkov, ki izhajajo iz njenega poslovanja na ozemlju te države.

11. Obdavčevanje podružnice je odvisno od zakonodaje države gostiteljice, • Stalna poslovna enota vs. podružnica, • stalna PE: stalno poslovno mesto, na katerem ali prek katerega DZ v celoti ali delno posluje na območju tuje države (čas. omejitev: gradbišče, montaža; ostalo: presoja okoliščin). • Vzorčni sporazum OECD: 5. člen (zlasti – angl. “especially”: sedež uprave, podružnica, pisarna, tovarna, delavnica, rudnik, nahajališče nafte ali plina, kamnolom ali drugi kraj pridobivanja naravnih virov);

12. Za obstoj poslovne enote je pomembno: • obstoj kraja poslovanja (prostor, objekti in instalacije, ki se uporabljajo za vodenje poslov družbe; ni pomembno, ali gre za prostore v lasti družbe ali za najete prostore in opremo); • stalnost (kraj poslovanja mora imeti določeno stopnjo trajnosti); Praksa – zapletenejši primeri!

13. Ko se domače podjetje odloča o “razširitvi” svoje dejavnosti v tujini, mora: • upoštevati tujo davčno ureditev - obdavčitev dohodka podružnice • ZDDPO-2 predpisuje obdavčitev podružnic v RS pod enakimi pogoji kot Vzorčni sporazum OECD. (?) v tujini • V primerih, ko je z državo, iz katere prihaja matično podjetje, sklenjen sporazum o izogibanju dvojnemu obdavčevanju - določbe sporazuma prevladajo pred določbami domače zakonodaje. • Davčne obveznosti pravnih in drugih poslovnih subjektov v RS: • obdavčitev dohodka (dobička), • obdavčitev plač in osebnih prejemkov, • obdavčitev prometa.

14. Obdavčitev dobička PE po sporazumih • RS ima z različnimi državami sklenjene sporazume, ki sledijo vzorčnemu sporazumu OECD: • obdavčenje poslovnih dobičkov - 7. člen (obdavčitev dobičkov, ki jih ustvarja podružnica – 2. do 6. odst). • opredelitev “podružnice” in kaj se sme obdavčiti - 5. člen.

15. Družba posluje v drugi državi prek tamkajšnje stalne PE - glede obdavčitve dobičkov, ki jih ustvari po 7. členu OECD je treba upoštevati: • dobiček podjetja se obdavči samo v državi, iz katere podjetje prihaja, razen če posluje v drugi državi prek stalne PE (1. točka), • če podjetje države pogodbenice posluje v drugi državi prek stalne PE, se lahko njegov dobiček obdavči tudi v drugi državi, vendar samo toliko, kolikor se lahko pripiše tej stalni PE oz. se domneva, da bi ga ta PE ustvarila, če bi bila samostojno in ločeno podjetje, ki se ukvarja z enakimi ali podobnimi dejavnostmi (2. točka) • če dobiček vključuje dele dohodka, ki so posebej obravnavani v drugih členih tega sporazuma – določbe tega člena ne vplivajo na določbe tistih členov (7. točka).

16. velikost dobička PE – ugotovljiva iz poslovnih knjig; • pred izdelavo davčnega obračuna - preveriti, ali je v teh poslovnih knjigah izkazan ves dobiček, ki se ga po pravilih pripiše PE; • dobiček se praviloma (leto za letom) ugotavlja z isto metodo (razen, če obstaja upravičen in zadosten razlog za spremembo metode ugotavljanja dobička).

17. pri določanju davčne osnove se smejo odbiti stroški, nastali za namen PE, ne glede na to: • kje so nastali oz. • ali jih PE matičnemu podjetju povrne ali ne.

18. Primer 1: • Slovenska družba opravlja v Nemčiji svetovalne storitve (s področja računalništva) za slovensko družbo. Dela trajajo le do zaključka s pogodbo določenih del (le nekaj mesecev) – objektivne okoliščine! • ne more se zadostiti kriteriju stalnosti - ne gre za stalno PE. • Nemčija ne more obdavčiti dobička, ki ga je slovensko podjetje ustvarilo z računalniškim svetovanjem v Nemčiji (5. in 7. člen Sporazuma)

19. Primer 2: • Slovenska družba izvaja montažne storitve na več gradbiščih v Avstriji (na nobenem gradbišču več kot 5 mesecev - npr. večinoma med mesecem majem in oktobrom) • gradbišče se šteje za PE, le če dela trajajo dlje kot 12 mesecev (Sporazum med RS in Avstrijo); • v danem primeru ni tako - gradbišča med seboj niso povezana (trajanja del na njih se ne sme seštevati); • ker po sporazumu ne gre za opravljanje del prek stalne PE, Avstrija po 7. členu sporazuma ne sme obdavčiti dobička, ki ga slovenska družba dosega z opravljanjem dejavnosti del na avstrijskih gradbiščih.

20. Primer 3: • slovenska družba posluje na Kajmanskih otokih preko stalne PE; • pravico do obdavčenja dobičkov, ki se lahko pripišejo stalni PE - glede na svoji zakonodaji tako RS kot Kajmanski otoki; • dobiček, že obdavčen na Kajmanskih otokih - izvzame se iz davčne osnove v RS in ni ponovno obdavčen (družba mora skupaj z davčnim izkazom predložiti ustrezno listino o davku, plačanem v tujini). • zmanjšanje davčne osnove po 36. členu ZDDPO-2 ne sme presegati davčne osnove (ta omejitev preprečuje, da bi nastajala davčna izguba na račun dobičkov stalne PE v tujini).

21. Metode za odpravo oz. zmanjšanje dvojnega obdavčenja • metoda izvzetja (oprostitve), • metoda odbitka (dobropisa, kredita). • Temeljna razlika: • metoda izvzetja deluje na ravni dohodka, • metoda odbitka deluje na ravni davka.

22. podlaga za uporabo posamezne metode: • domači davčni predpisi in • mednarodni sporazumi o izogibanju dvojnega obdavčevanja; • kadar je sklenjen mednarodni sporazum • določbe sporazuma prevladajo nad predpisi posamezne države; • izogibanje dvojnemu obdavčevanju in metode, ki se pri tem uporabljajo, • so določene v samostojnem členu posameznega mednarodnega sporazuma; • Sporazum odpravlja dvojno obdavčitev, tako da zavezuje: • k oprostitvi davka od dohodkov, ki so že bili obdavčeni v državi vira, • k priznanju dobropisa za davke, ki so že bili plačani v državi vira.

23. Primer 4: Metoda oprostitve • Slovenska družba ima dohodek: • 100.000 d.e. ustvarjen doma in • 10.000 d.e. v tujini (plačan davek pri viru po stopnji 15% = 1.500 d.e.) • v državi rezidentstva se ugotovi: • dav. osnova = 100.000 d.e. (davek po stopnji 23% = 23.000 d.e.) • dohodek, ki je bil že obdavčen z davkom pri viru, se ne všteva v davčno osnovo.

24. Primer 5: Metoda navadnega odbitka • Slovenska družba ima dohodek: • 100.000 d.e. ustvarjen doma in • 10.000 d.e. v tujini (plačan davek pri viru po stopnji 30% = 3.000 €) • v državi rezidentstva se ugotovi: • davčno osnovo 110.000 d.e. = odmerjen davek po stopnji 23%, to pa znaša 25.300 d.e. • davčna obveznost se ji zmanjša: • za znesek davka, plačanega v tujini, • vendar največ do zneska, kakor bi bil plačan v Sloveniji (10.000 x 23% = 2.300 d.e.), in ne za ves znesek v tujini plačanega davka.

25. Primer 6: • Slovensko matično podjetje ima: • izgubo 3.000 d.e., • prihodek iz podružnice v državi XY pa je 500 d.e. (obdavčitev v državi vira po stopnji 30% = 150 d.e.) • izguba = 2.500 d.e. - ne obračuna davka. • če izgube ne bi izkazovalo, bi se mu (ob upoštevanju metode dobropisa in slovenske davčne stopnje) priznal dobropis 115 d.e. (23% od 500).

26. Davčna obravnava izgub v čezmejnih primerih: • preprečevanje oz. omejevanje upoštevanja davčnih izgub, nastalih v tujini, v davčni osnovi matične družbe -učinki oz. posledice: • prednost domačim naložbam pred tujimi (SES); • prednost večjim družbam v primerjavi z MSP (velikost trga); • vpliva na izbiro med stalno PE in odvisno družbo kot obliko udejstvovanja na tujem trgu (?);

27. Razvrstitev: • domač sistem za skupinsko obdavčevanje(namen: da se skupina obravnava kot enotna gospodarska enota); • prenos izgub znotraj skupine, združevanje davčnih rezultatov skupine ali popolna konsolidacija davkov.

28. Čezmejna davčna olajšava zaradi izgube in praksa Sodišča ES (SES) • v zadevi C-446/03 (Marks & Spencer) skupine, ki poslujejo v mnogih DČ se v največji možni meri obravnavajo na enak način kot skupine, ki poslujejo znotraj ene DČ; • v zadevi C-250/95 (Futura) – z vidika države gostiteljice stalne PE načelo teritorialnosti lahko upraviči omejevanje zneska prenesene izgube, ki je na voljo v navedeni državi, na izgube, ki imajo gospodarsko povezavo z dohodkom, ki se tam zasluži); • v zadevi C-141/99 (AMID) – z vidika matične države SES je ugotovilo, da je BE družba s stalno PE v Luksemburgu glede dav. olajšav zaradi izgube v istem položaju kot BE družba s stalno PE v BE;

29. Mednarodno dvojno obdavčenje: • če imata 2 ali več držav v skladu s pravili, ki so jih sprejele v svojih domačih zakonodajah: • pravico do obdavčenja istega dohodka ali premoženja z enakimi ali podobnimi davki - konflikt glede pravice do obdavčenja • davčne obveznosti investitorja v obeh državah - konflikt dvojne davčne obveznosti po merilu rezidentstvo/vir, • pravico do obdavčenja vira dohodka oz. premoženja v obeh državah - konflikt dvojnega vira.

30. Hvala za pozornost! suzana.tokic@st-konzultacije.si