La place des budgets dans le dispositif de contrôle de gestion : une approche contingente

1. La place des budgets dans le dispositif de contrôle de gestion : une approche contingente Thèse pour l’obtention du grade Docteur ès Sciences de Gestion Présentée par Iliya KOMAREV le 30 novembre 2007

2. Plan de la présentation • L’intérêt du sujet et les questions de recherche • La démarche de la recherche • Les modèles testés et les résultats obtenus • Les apports et les perspectives de recherche

3. 1. Intérêt et questions de la recherche Utilisation généralisée des budgets Critiques croissantes à l’encontre des budgets Développement de nouveaux outils de planification et contrôle La place actuelle des budgets dans le dispositif de contrôle de gestion Renouvellement théorique du contrôle de gestion

4. 1. Intérêt et questions de la recherche Quels sont les facteurs qui remettent en question la pertinence des budgets dans le dispositif de contrôle de gestion? Quelle est la place des budgets vis-à-vis des autres outils de planification et contrôle, notamment des tableaux de bord? L’originalité de la recherche démarche de recherche originale Les questions de recherche sujet non traité précédemment du point de vue des outils de contrôle

5. 2. Démarche de la recherche Positionnement épistémologique • positivisme « évolué » • philosophie de Hegel • hypothético-déductive Méthodologie de recherche • prise en compte de l’histoire de l’outil budgétaire • modélisation • la théorie comportementale de la comptabilité et du contrôle (Caplan, 1966; Hopwood, 1976) • test quantitatif sur un échantillon de 91 entreprises françaises ; taux de retour 8,2% Fondements théoriques • la théorie de la contingence (Lawrence et Lorsch, 1969) • trois entretiens approfondis • hypothèses concernant les relations individuelles entre les variables (de H1 à H7) • les moteurs de l’évolution historique des budgets • deux modélisations possibles (Gerdin & Greve, 2004) : 1) cartésienne 2) systémique Hypothèses et modèles • hypothèses relatives à la contingence médiatrice du système budgétaire (H8) • les caractéristiques de l’environnement externe • les caractéristiques organisationnelles internes • les doctrines de la gestion adoptées et défendues par les dirigeants

6. modèle de médiation modèle alternatif Facteurs de contingence Caractéristiques du système budgétaire Performance économique Facteurs de contingence Caractéristiques du système budgétaire 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.1. Revue des modèles testés • deux modèles cartésiens de la contingence ? Bonne performance Mauvaise performance • un modèle systémique de la contingence Respect des hypothèses dans les différents groupes Groupes d’entreprises dans des contextes de contingence différents ? Niveau de performance économique

7. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.2. Modèle structurel de médiation (contingence cartésienne) Variabilité de l’environnement Fréquence du cycle budgétaire (+) H2a (+) H7 (-) H2b Complexité de l’environnement H8a & H8b (-) H1d (-) H6a Envergure du dispositif budgétaire Performance économique (-) H1b (-) H1a (+) H6b (+) H1c (-) H4b Style de leadership progressiste (+) H4c (+) H3c (+) H5 (-) H4a Importance des budgets vs. tableaux de bord (-) H3b Stratégie de domination par la qualité (-) H3a

8. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.2. Modèle structurel de médiation (contingence cartésienne) Variabilité de l’environnement Légende : * significatif au seuil de 0,05 ** significatif au seuil de 0,1 —— signe contraire à l’hypothèse Fréquence du cycle budgétaire 0,22* Complexité de l’environnement -0,30** Envergure du dispositif budgétaire Performance économique 0,17** 0,43* -0,33** Style de leadership progressiste 0,25* 0,33* 0,34* Importance des budgets vs. tableaux de bord Stratégie de domination par la qualité

9. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.2. Modèle structurel de médiation (contingence cartésienne) * significatif au seuil de 0,01 ** significatif au seuil de 0,05 *** significatif au seuil de 0,10 • validation d’une partie des hypothèses sur les liens structurels individuels (H3c, H4c, H6a, H6b, H7) • validation du modèle structurel dans son ensemble • faible support des hypothèses sur le rôle médiateur du système budgétaire (H8)

10. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.3. Modèle structurel alternatif (contingence cartésienne) Modèle testé sur deux groupes d’entreprises: 1) Bonne performance et2) Mauvaise performance Variabilité de l’environnement Fréquence du cycle budgétaire 0,03 / 0,00 Les différences entre les deux groupes sont significatives Complexité de l’environnement Les entreprises du groupe Bonne performance respectent mieux les hypothèses de recherche -0,21 / -0,66* -0,04 / 0,1 Envergure du dispositif budgétaire 0,06 / 0,06* -0,07**/ -0,07 Niveaux de signification insatisfaisants des liens et du modèle en général -0,17 /0,47* Style de leadership progressiste 0,01 / 0,33 0,05 / -0,07 Faibles r² des variables endogènes Importance des budgets vs. tableaux de bord 0,07 / 0,11 Stratégie de domination par la qualité -0,18 / -0,05 Légende : * lien significatif au seuil de 0,05 ** lien significatif au seuil de 0,10 0,00 / 0,00 - coefficients non standardisés groupes Bonne / Mauvaise performance

11. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.4. Modèle configuratif (contingence systémique) bonne performance économique tableaux de bord forts système budgétaire fort Incertitude de l’environnement facteurs de contingence incompatibles mauvaise performance économique Complexe (stable / variable) Style de leadership Non complexe mais variable facteurs de contingence incompatibles système budgétaire fort Progressiste (Orienté-relations ou -changement) tableaux de bord forts Non complexe et stable Traditionaliste (Orienté-tâche) Domination par les coûts bas Domination par la qualité (différenciation / niche) Type de Stratégie 

12. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.4. Modèle configuratif (contingence systémique) quatre clusters d’entreprises détectés – ordonnés selon le niveau moyen de performance situations contextuelles différentes dans les quatre clusters les adaptations observées correspondent mieux aux hypothèses de recherche dans les deux clusters ayant la plus forte performance actions parfois contradictoires des facteurs de contingence

13. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.5. Synthèse des résultats des trois tests • association positive entre le niveau d’adaptation du système budgétaire aux facteurs de contingence et la performance économique • le style de leadership progressiste et la stratégie de domination par la qualité supposent une réduction de l’importance des budgets au profit des tableaux de bord • l’adaptation du système budgétaire à la complexité de l’environnement est plus contrastée • la variabilité de l’environnement est positivement liée à une accélération du cycle de révision des budgets

14. 3. Modèles testés et résultats obtenus 3.5. Synthèse des résultats des trois tests • la faible importance des budgets vis-à-vis des tableaux de bord ne conduit pas à une réduction de l’envergure du système budgétaire • la « gestion sans budgets » (par tableaux de bord) conduit à une réduction de la performance économique même si les facteurs de contingence y sont théoriquement favorables • la modélisation systémique (configurative) de la contingence est plus à même de retracer les conditions d’adaptation du système budgétaire aux facteurs de contingence

15. 4. Apports et perspectives • configuration des facteurs de contingence : - style de leadership progressiste - stratégie de domination par la qualité - environnement variable • budgets subordonnés aux tableaux de bord plans budgétaires peu détaillés contrôle budgétaire peu rigoureux budgets fréquemment révisés • inclure d’autres facteurs de contingence dans la modélisation • influence de la variable complexité perçue de l’environnement – recherches qualitatives • explorer l’éventuelle spécialisation fonctionnelle entre budgets et tableaux de bord • facteurs de contingence du système budgétaire : • Style de leadership • Type de stratégie • Variabilité de l’environnement Apports Perspectives