Teoria da Norma Tributária: hipótese de incidência, não-incidência – imunidade – isenção

1. Teoria da Norma Tributária: hipótese de incidência, não-incidência – imunidade – isenção (arts. 150 CF) Nívea Cordeiro 2010

2. Ainda dentro do assunto das limitações à competência tributária, é importante conceituar o que vem a ser imunidade.

3. Imunidade Tributária Imunidade?!? • Imunidade (do latim immunitas, significa exoneração. • É uma limitação constitucional ao poder de tributar do Estado, que veio resguardar a independência dos entes da federação (União, Estados, Distrito Federal e Municípios), proibindo-os de criarem tributos para certas pessoas, fatos ou coisas.

4. Imunidade Tributária • É uma barreira constitucional que impede a exigência do tributo.

5. Imunidade = “Couraça de aço” • BatFino era um morcego que foi exposto à radiação, quando era criança, na caverna onde habitava. • Essa exposição o tornou indestrutível, porém suas asas foram inutilizadas pela explosão da caverna, pois BatFino tentou proteger sua mãe com suas asas. • Elas foram substituídas por asas de aço, que ele utilizava para proteger-se das balas dos inimigos (suas balas não podem me atingir, minhas asas são como uma couraça de aço !). • Seu maior inimigo era Hugo A Go Go, um cientista maluco que tentava destruir BatFino na maioria dos episódios. • BatFino era acompanhado por um Faixa Preta chamado Karatê, um oriental que usava um quimono branco.

6. Imunidade Tributária • Deixa de ocorrer o fato gerador da obrigação tributária, pois a Lei Maior determina que o poder tributante não pode exigir tributo de certos casos nela especificados.

7. Imunidade Tributária • A Constituição define valores que julga não deverem ser tributados. • Somente se configura as imunidades tributárias na Constituição. • Este princípio está disposto no art. 150 da CF:

8. Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: (...) VI - instituir impostos sobre:         a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;         b) templos de qualquer culto;         c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;         d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.

9. (.....) § 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.         § 3º - As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.         § 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.

10. (.....) § 5º - A lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços. § 6.º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g. § 7.º A lei poderá atribuir a sujeito passivo de obrigação tributária a condição de responsável pelo pagamento de imposto ou contribuição, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente, assegurada a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido.

11. Note que a imunidade citada no art. 150, VI, da CF, refere-se apenas à espécie imposto e não às demais espécies do gênero tributo, contudo, para cumprir sua finalidade, a imunidade deve ser abrangente.

12. Esta é a imunidade recíproca e ela é: a) genérica: pois atinge todos os impostos; b) incondicionada: por não depender de regulamentação pelo legislador infraconstitucional; c) subjetiva: pois diz respeito a pessoas e não ao objeto da tributação.

13. As imunidades são vedações constitucionais absolutas. • Qualquer pretensão de fazer incidir tributo sobre pessoas ou bens neste campo é nula de pleno direito.

14. A maioria das imunidades constitucionais referem-se exclusivamente aos impostos, existindo, porém, aquelas relativas às taxas e contribuições como as previstas no art. 5º, XXXIV, a,b e 195, §7º , CF.

15. Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: ........ XXXIV - são a todos assegurados, independentemente do pagamento de taxas:         a) o direito de petição aos Poderes Públicos em defesa de direitos ou contra ilegalidade ou abuso de poder;         b) a obtenção de certidões em repartições públicas, para defesa de direitos e esclarecimento de situações de interesse pessoal;

16. Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais: ...... § 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as entidades beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.

17. Analisando o art. 150, VI, temos:

18. a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros. • estão protegidas por essa imunidade o patrimônio, a renda e os serviços dessas entidades e de suas autarquias; • o objetivo é evitar que os entes públicos não se hostilizem. Não poderia, por exemplo, a União tributar Estados e Municípios pelo imposto de renda sem ter que dividir a arrecadação deste tributo com eles; • embora a imunidade diz respeito ao imposto, não se pode admitir que um poder público instituísse taxa em relação a outro ente público, pois ambos visam ao interesse público;

19. a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros. • essa vedação é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.

20. Imóveis pertencentes ao Estado Não incide IPTU Não incide IPTU Imóvel cedido para moradia do Governador Imóvel onde funciona a administração estadual

21. a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros. • a imunidade, entretanto, não se aplica “ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com a exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis aos empreendimentos privados, ou que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar o imposto relativamente ao bem imóvel (art. 150, § 3º da CF); § 3º - As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados com exploração de atividades econômicas regidas pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário, nem exonera o promitente comprador da obrigação de pagar imposto relativamente ao bem imóvel.

22. a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros. • a empresa pública, a sociedade de economia mista e outras entidades que explorem atividade econômica sujeitam-se ao regime jurídico próprio das empresas privadas ( §1º do art. 173 da CF), logo, pagam tributos e não são beneficiadas por imunidade; Art. 173. Ressalvados os casos previstos nesta Constituição, a exploração direta de atividade econômica pelo Estado só será permitida quando necessária aos imperativos da segurança nacional ou a relevante interesse coletivo, conforme definidos em lei.         § 1º A lei estabelecerá o estatuto jurídico da empresa pública, da sociedade de economia mista e de suas subsidiárias que explorem atividade econômica de produção ou comercialização de bens ou de prestação de serviços, dispondo sobre:

23. a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros. • o STF entende que o Correio tem direito à imunidade constitucional por ser empresa pública prestadora de serviço público;

24. b) templos de qualquer culto • a Constituição procurou respeitar a liberdade de consciência, não privando ninguém de aprender, cultuar e praticar sua fé; • templo não significa apenas a edificação, mas tudo quanto seja ligado ao exercício da atividade religiosa.

25. b) templos de qualquer culto • Não pode haver imposto sobre missa, batizado, primeira comunhão, ou qualquer outro ato religioso, nem sobre qualquer bem que esteja a serviço do culto (casa paroquial, veículos)

26. b) templos de qualquer culto • Mas pode incidir impostos sobre bens pertencentes à Igreja, desde que não sejam instrumentos desta (cuja renda não seja revertida aos seus serviços). • Isto porque a vedação compreende somente o patrimônio, a renda e os serviços relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas (§4º do art. 150, CF).

27. Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:   § 4º - As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.

28. c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; • relacionam-se com as finalidades essenciais das entidades aqui mencionadas; • observe-se que a imunidade refere-se aos sindicatos dos trabalhadores;

29. c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei; • para que essas entidades possa gozar da imunidade, mister se faz o atendimento dos requisitos determinados no art. 14 do CTN. • Súmula 724 do STF: “Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo art. 150, VI, “c” da Constituição, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.”

30. Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas: I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas rendas, a qualquer título;         II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção dos seus objetivos institucionais;         III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.         § 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do artigo 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do benefício.         § 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º são exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos respectivos estatutos ou atos constitutivos.

31. d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. • Aqui não importa saber se quem os produz tem ou não finalidade lucrativa. • O objetivo é baratear o custo dos livros, jornais e periódicos, englobando não só a atividade principal, mas também a atividade-meio, como os anúncios. • Objetiva dar a todas as pessoas maior acesso à cultura, à informação. • Tem fundamento cultural;

32. Neste sentido, vide o seguinte acórdão do STF, proferido no RE 221.239: A imunidade tributária sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão tem por escopo evitar embaraços ao exercício da liberdade de expressão intelectual, artística, científica e de comunicação, bem como facilitar o acesso da população à cultura, à informação e à educação. O Constituinte, ao instituir esta benesse, não fez ressalvas quanto ao valor artístico ou didático, à relevância das informações divulgadas ou à qualidade cultural de uma publicação. Não cabe ao aplicador da norma constitucional em tela afastar este benefício fiscal instituído para proteger direito tão importante ao exercício da democracia, por força de um juízo subjetivo acerca da qualidade cultural ou do valor pedagógico de uma publicação destinada ao público infanto-juvenil.” (RE 221.239, Rel. Min. Ellen Gracie, julgamento em 25-5-04, 2ª Turma, DJ de 6-8-04)

33. d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. • Não pode ser tributado a venda ou distribuição, a qualquer título, de livro, jornal ou periódico; • Abrange o papel destinado à impressão necessário à confecção do livro, do jornal ou do periódico. • A Súmula 657 do STF abrange os filmes e papéis fotográficos necessários à publicação de jornais e periódicos;

34. A intepretação acerca das imunidades tributárias, sobretudo a do livro e dos seus acessórios, nunca foi pacífica na jurisprudência. Assim é que o STF já firmou entendimentos pelos quais: a) o papel fotográfico (papel fotográfico, papel telefoto, filmes fotográficos, sensibilizados, não impressionados, para imagens monocromáticas, papel fotográfico p/ fotocomposição por laser, conforme (RE 178.863) e tudo o que se integra ao produto final (livro/periódico) está abrangido pela imunidade (RE 392.221, Rel. Min. Carlos Velloso, julgamento em 18-5-04, 2ª Turma, DJ de 11-6-04), b) insumos que não integram o “produto final” não são abrangidos (RE 324.600-AgR,), como, por exemplo, os serviços de composição gráfica (RE 230.782), os encartes de propaganda (RE 213.094)

35. A intepretação acerca das imunidades tributárias, sobretudo a do livro e dos seus acessórios, nunca foi pacífica na jurisprudência. Assim é que o STF já firmou entendimentos pelos quais: c) publicações “menos tradicionais” como apostilas (RE 183.403), álbuns de figurinhas (RE 221.239), listas telefônicas (RE 199.183), estão abrangidas pela imunidade constitucional. Com base nesta série de julgados, o Supremo Tribunal Federal editou a Súmula 657, cujo enunciado é o seguinte: “A imunidade prevista no art. 150, VI, ‘d” da Constituição Federal abrange os filmes e papéis fotográficos necessários à publicação de jornais e periódicos”.

36. d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. • Observe-se que não gozam de imunidade os periódicos que sejam criados por meio eletrônico, pois a palavra “impresso” quer dizer: usando tinta, tipografia; RE 416.579. Relator Joaquim Barbosa. “Dado que o suporte físico que funciona como mídia (“cd-rom”)não se confunde e não pode ser assimilado ao papel, o acórdão recorrido contrariou a orientação fixada por esta Corte”.

37. d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão. • Se a Igreja distribui folhetos nas missas, pode-se considerá-los periódicos, pois circulam toda a semana, sendo que os anúncios neles incluídos estão imunes ao ISS.

38. É possível distinguir a imunidade da isenção e da não-incidência.

39. INCIDÊNCIA: • é a realização do fato gerador previsto em lei; • área de ocorrência do fato imponível previsto na hipótese legal para se exigir o tributo.

40. Incidência Fonte:NOGUEIRA, Ruy Barbosa apud MARTINS, Sérgio Pinto.Manual de Direito Tributário

41. INCIDÊNCIA: • Fatos jurídicos que criam obrigação de pagar tributos, chamados fatos geradores, presentes na incidência e na isenção;

42. Exemplo: venda de um sofá:a) A loja é comerciante? (sim); b) houve circulação? (sim);c) houve operação de venda? (sim);d) sofá é mercadoria? (sim);Portanto.... conclui-se que tem incidência de ICMS,

43. NÃO-INCIDÊNCIA: • ao contrário, é a área fora dos limites do campo de incidência previstos na hipótese legal. Fatos jurídicos que não criam obrigação de pagar tributos, mas que podem ser transformados em fatos geradores pela competência residual da União. • Ali não há fato imponível, logo não há obrigação tributária. • Não se confunde com isenção nem com imunidade.

44. Não-incidência Incidência Fonte:NOGUEIRA, Ruy Barbosa apud MARTINS, Sérgio Pinto.Manual de Direito Tributário

45. ISENÇÃO: • situa-se no campo da incidência, mas ali, contudo, o contribuinte encontra-se legalmente dispensado do recolhimento do tributo. • Quer dizer, o fato em si é tributável, mas a lei, e somente a lei, dispensa o pagamento do tributo que seria devido, excluindo-o do campo de incidência. • Desta forma o fato gerador ocorre normalmente e a lei dispensa do pagamento do tributo. Ex.: hortifrutigranjeiro.

46. Não-incidência Isenção Incidência Fonte:NOGUEIRA, Ruy Barbosa apud MARTINS, Sérgio Pinto.Manual de Direito Tributário

47. Exemplo: venda de um fogão (linha branca):a) A loja é comerciante? (sim); b) houve circulação? (sim);c) houve operação de venda? (sim);d) fogão é mercadoria? (sim);Portanto.... conclui-se que tem incidência de ICMS, entretanto, o governo isentou o IPI. Ocorre a venda, isenta de IPI e o comerciantedeverá emitir a nota fiscal (obrigação acessória).

48. IMUNIDADE: • é a não incidência determinada pela Constituição Federal dirigida tanto ao sujeito como ao objeto. • Na imunidade Constitucional, a incidência nem deve ser cogitada pelo legislador, portanto, nem sequer ser expresso em lei, não ocorrendo, por conseguinte o fato gerador.

49. I M U N I D A D E IMUNIDADE (é um obstáculo à tributação) Não-incidência Isenção Incidência Fonte:NOGUEIRA, Ruy Barbosa apud MARTINS, Sérgio Pinto.Manual de Direito Tributário

50. Observação: • De acordo com Borba (2006), o simples fato de estar no texto constitucional faz com que se trate de imunidade, não interessando a denominação dada pelo constituinte que muitas vezes chama de isenção ou não-incidência.