ANKARA SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI DÖNEM SONU İŞLEMLERİ SEMİNERİ YMM SAKIP ŞEKER 26 ARALIK 2007

1. ANKARA SERBEST MUHASEBECİ MALİ MÜŞAVİRLER ODASI DÖNEM SONU İŞLEMLERİ SEMİNERİ YMM SAKIP ŞEKER 26 ARALIK 2007

2. Gelecek Ay/Yıl Gelir ve Giderlerinin Ayrıştırılması (Dönem Ayırıcı Hesaplar); Dönemsellik kavramı, işletmelerin sınırsız kabul edilen ömrünün belli dönemlere bölünmesi ve her dönemin faaliyet sonuçlarının diğer dönemlerden bağımsız olarak saptanmasıdır. Gelir ve giderlerin tahakkuk esasına göre muhasebeleştirilmesi, hasılat, gelir ve karların aynı döneme ait maliyet, gider ve zararlarla karşılaştırılması dönemsellik ilkesinin gereğidir.

3. Tahakkuk Esası Tahakkuk esası, vergiye tabi gelirin veya giderin mahiyet ve tutar itibariyle kesin olarak hesaplanabilir olmasını ifade eder. GVK’nun 39.maddesinde ticari kazancın işletme hesabı esasına göre tespitinin tahakkuk esasına göre gerçekleştirileceği belirtildiği halde bilanço usulünde kazancın tespitinin tahakkuk esasına göre yapılacağına ilişkin açık bir hüküm yoktur. Bununla birlikte özkaynak kıyaslaması ve VUK’nundaki değerleme hükümlerinin varlığı bilanço usulünde de ticari kazancın tahakkuk esasına göre tespit edileceğini göstermektedir. Bir Danıştay Kararında da belirtildiği gibi, Türk Vergi Sisteminde ticari kazançta elde etme tahakkuk esasına bağlanmıştır. Tahakkuk esasının ne olduğu tanımlanmamış olmasına rağmen genel kabul görmüş tanımı ile tahakkuk esası; gelir veya giderin mahiyet veya tutar itibariyle kesinleşmesidir. Bu durumda gelirin tahsil edilmiş veya giderlerin ödenmemiş olup olmamasının tahakkuk esasına etkisi olmayacaktır. (Danıştay 4.Dairesinin 30.1.2003 tarih ve E:2001/279; K:2003/663 sayılı Kararı)

4. Tahakkuk ilkesinden sapmalar; • SSK primlerinin fiilen ödenmesi (506 sayılı Kanunun 80.maddesi) • Telefon, elektrik, su, doğalgaz faturalarının ödeme vadesinde ödenmesi. • Vazgeçilen alacaklarda borçlunun sulh yoluyla ödemekten kurtulduğu borcu üç yıl fonda tutması, • Yenileme fonunun üç yıl bekletilmesi, • Sermayede meydana gelen eksilmelerin (Hırsızlık, yangın, kaza v.b. nedenlerle olan kayıpların ) mali karın tespitinde dikkate alınmaması,

5. Gelirin Elde Edilmesi Gelirin elde edilmesinde temel ölçü, mal satışlarında malın tasarruf hakkının alıcıya devri, hizmet işlemlerinde hizmetin tamamlanmasıdır. Malın tasarruf hakkı fiili veya hukuki teslim ile meydana gelir. Faturanın düzenlenmiş olması bazı hallerde malın teslim edildiğini veya hizmetin ifa edildiğini göstermez. Gelirin vergiye tabi tutulmasında diğer bir ölçü de gelirin safiliği ilkesidir. Her gelirin elde edilmesi için az veya çok bir maliyet gideri vardır. Gider kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılmış olmalıdır. Harcamaların sınıflandırılmasında yapılan harcamanın maliyet unsuru mu, gider unsuru mu olduğu çok önemlidir.

6. Gelirin Elde Edilmesinde Diğer Özellikli Durumlar; • Yıllara yaygın inşaat ve onarma işleri • İhracat işlemlerinde malın gümrük hattından geçmesi (Fiili ihraç tarihi – gümrük beyannamesinin kapandığı tarih) • İnşaat işlerinde yapı kullanma izin belgesinin alınması veya fiili kullanıma terk etme • Devlet yardımlarında gelirin tahsil edilebilir hale gelmesi (Tahakkuku), • Temettü gelirlerinde kar dağıtım kararının genel kurulca onaylandığı tarihte gelir elde edilebilir hale gelir. Ancak, genel kurul kararında tarih belirtilmemiş ise (belirtilmesi gerekir) fiili kar dağıtımının beklenmesi gerekir. • Ciro primlerinin durumu. (Dönemsellik ilkesine uyulması) • Sözleşmeye dayanan lisans, royalty, franchise gibi gayrımaddi hakların kullanılmasında sözleşmede belirtilen tarih itibariyle gelir elde edilmiş sayılır. Faturanın sözleşmede belirtilen tarihte düzenlenmesi gerekir. Gayrımaddi hakkı kiralayan ise ödeme yapmasa dahi sözleşmeye göre gider tahakkuku yoluyla gider kaydı yapabilir. Tahakkuk işlemi yapılmış ise gelir/kurumlar vergisi stopajının yapılması da gerekir.

7. Giderlerin Tespiti Yönünden Temel İlkeler • Giderle kazancın elde edilmesi veya sürdürülmesi arasında bir nedensellik bağı olmalıdır. • Harcamanın yapıldığı faaliyet sonucunda elde edilen gelir vergiye tabi bir gelir olmalıdır. • Yapılan gider aktifleştirilmesi gereken maliyet unsuru niteliğinde olmamalıdır. (Değer artırıcı giderler aktifleştirilmelidir.) (VUK,272) • Gider hesap dönemi ile ilgili olmalıdır. • Gider gelirin harcanması şeklinde yapılmamalıdır. (Giderin keyfilikten uzak ve gelirle uyumlu olma ilkesi) • Yapılan harcama karşılığında maddi veya gayrımaddi bir kıymet iktisap edilmiş olmamalıdır. (ATİK mahiyetindeki iktisaplar giderleştirilmemeli amortisman yoluyla itfa edilmelidir.)

8. Tahsilat Esası • Tahsilat esasında gelirin nakden veya hesaben elde edilmesi esastır. Serbest meslek kazançlarında gelir tahsil edildiği tarihte elde edilmiş kabul edilir. Hizmet verilmeden avans mahiyetindeki tahsilatlar da gelir sayılır. Buna karşılık giderlerin de ödenmiş olması esastır. Ödenmeyen personel ücreti veya kira kazancın tespitinde gider kabul edilmez. Gelirin çek veya senet karşılığı tahsil edilmesi gelirin elde edildiğini gösterir. • Serbest meslek faaliyeti yürüten mali müşavirle tacir arasında yapılan sözleşmeye göre ücretin miktar ve mahiyet itibariyle kesin olarak hesaplanması mümkündür. Tacir dönemsellik ilkesi gereği mali müşavire ödeme yapmasa dahi gider kaydı yapabilir. Ancak giderin tahakkuk ettirilmesi serbest meslek kazancına ilişkin gelir vergisi stopajının yapılmasını da zorunlu kılar.

9. Tacir tahakkuk esasına göre gider kaydı yaparken serbest meslek erbabı fiili tahsil gerçekleşmediği için geliri elde etmiş sayılmaz. Ancak, fiili tahsilin daha sonra gerçekleştiği dönemde kesilen stopaj meslek mensubunca mahsup edilebilir. Kazancın tespit usulündeki farklılık, aynı faaliyetin iki tarafında dönem farklılığına neden olmaktadır. Bu vergi uygulamasındaki tahakkuk esası ile tahsil esasının tipik bir çatışmasıdır. • GVK’nun 68.maddesinde mesleki giderlerle ilgili 10 bentten 7’sinde “ödeme” kelimesi kullanılmış, seyahat ve ikamet giderleri ile taşıt giderlerinde ödeme kelimesi kullanılmamıştır. Buna karşılık ticari kazançla ilgili 40 ncı maddenin bazı bentlerinde de “ödeme” kelimesi kullanılmıştır. Sigorta primleri, zarar ziyan ve tazminatlar, sendika aidatlarında “ödeme” kelimesi kullanılmıştır.

10. Yap-Sat ve Kat Karşılığı İnşaat İşlerinde Gelirin elde edilmesi • Müteahhidin maliyetinin tespiti • Veraset yoluyla edinilen arsaların durumu. Dairelerin müteahhitten teslim alınması yeni bir edinimdir. • Mal sahibine düşen dairelerin maliyet bedeli • Değer Artışı – Ticari Kazanç İlişkisi • Süreklilik unsuru. • Ticari organizasyon • İşlem çokluğu (Birden fazla olma) • Amaç • Müteahhidin bağımsız bölümleri arsa sahibine tesliminde KDV uygulaması ve fatura düzenlenmesi sorunu.

11. Tahakkuk Esasını Tahsil Esası İle Uyumlaştıran Müesseseler; Vergilendirmenin tahsil/ödeme esasına bağlanması vergi güvenliğini ortadan kaldırabilir. Mükellefler tahsilat yapmadığını öne sürerek beyanı gereken kazancı az gösterebilir. Bu nedenle tahakkuk esası vergi güvenliğinin sigortasıdır. Ancak, tahsil edilmeyen gelir de bir anlam ifade etmez. İşte tahakkuk esasını tahsil esasına yaklaştıran müesseselerden birisi şüpheli alacak karşılığı ayrılması diğeri de reeskont hesaplanmasıdır.

12. Şüpheli Alacaklar Karşılığı • Ticari ve zirai faaliyetle uğraşılması, • Bilanço usulüne göre defter tutulması, • Alacağın dava ve icra safhasında olması, • Dava takibine değmeyecek alacakların iki defa istenmesi, Sorunlar; • Çalınan veya personelin zimmetine geçirdiği paralar için karşılık ayrılabilir mi? • Avanslara karşılık ayrılabilir mi? • KDV Alacağına karşılık ayrılabilir mi? • Kamu kuruluşlarından olan alacaklara karşılık ayrılabilir mi? • Karşılık ayırma döneminin belirsizliği. Kanundaki düzenleme açık değil. • Karşılık ayırmanın geciktirilmesiyle zamanaşımının uzatılması konusu. (Geçmiş yıl zararının yüksek olması halinde)

13. Kat irtifakı Tapusu ile Daire/Dükkan Satışında Gelirin Elde Edilme Tarihi • Kat mülkiyeti tapusunun alınması • Yapı kullanma izin belgesinin alınması • Fiili kullanıma başlama • Kat irtifakı tapusunun alınması • Avans ödemeleri

14. Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşlerinde Dönem Sonu İşlemleri - Kullanılmayan makine amortismanlarının durumu - Demirbaş / hurda / kira gelirlerinin durumu - Ortak Giderlerin Dağıtımında maliyet ve hasılat esası. Hizmet stoklarının maliyet bedelinin tespiti sorunu; (Yıllara yaygın olmaya inşaat, taahhüt işleri ile belli bir süre alan hizmet işlerinde maliyet bedelinin tespiti.)

15. Taşınmazların ve İştirak Hisselerinin Satış Karının 5 Yıl Süre İle Fonda Tutulması; (Md: 5/e) Kurumların en az iki tam yıl süreyle aktiflerine kayıtlı taşınmazlar ve iştirak hisselerinin satışına ilişkin öteden beri süre gelen %100’lük istisna %75 oranına çekilmiştir. Bununla birlikte istisnanın kapsamı genişletilmiştir. Buna göre kurumların; • kurucu sentleri • intifa senetleri • Rüçhan haklarının satışından doğan kazançların da %75’i istisna kapsamına dahil edilecektir.

16. İstisna satışın yapıldığı yılda uygulanacaktır. Diğer bir ifade ile istisna da tahsil esası değil tahakkuk esası geçerlidir. Satışı izleyen 2.yılın sonuna kadar tahsilat yapılmaz ise istisna hakkı iptal edilecektir. Söz konusu istisnada kazancın sermayeye ilave şartı kaldırılmıştır. 5 yıl süre ile özel fonda tutulması yeterlidir. Fon hesabına alma zamanı kurumlar vergisi beyannamesinin verilme tarihine kadardır. Satışların para karşılığı yapılması gerekmektedir. (devir,temlik takas, hariç). Borca karşılık rızaen devir ve icra yoluyla satışlarda da istisnadan faydalanılabilir. İstisnadan faydalanan kurumlarınayrıca YMM raporu düzenlettirmesi gerekir. Tam tasdik sözleşmesi bulunanlarda ayrıca rapora ihtiyaç yoktur.

17. Taşınmazdan Maksat • arazi • tapu siciline kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar • kat mülkiyetine kayıtlı bağımsız bölümler • Madenler taşınmaz sayılmadığı için maden arama ve işletme haklarının satışı bu kapsamda değerlendirilmeyecek

18. İştirak Hissesinden Maksat • Anonim şirketlerin hisse senetleri • Limited şirketlerin iştirak payları • Sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlerin komanditer ortağa ait ortalık payları • İş ortaklarının ortaklık payları • Adi ortaklıkların ortaklık payları Muvazaa olmadıkça grup şirketlerle olan işlemler de söz konusu istisnadan yararlandırılabilir. Elde edilen kazancın atıl hale dönüşecek sabit yatırımlara kanalize edilmesi amaca uygun olmayacaktır. Arsanın satılıp başka bir mevkiden arsa satın alınması gibi. Eski işyerinin satılıp yeni bir işyeri alınmasında ekonomik katkı varsa istisnadan faydalanılacaktır.

19. AVANS KAR DAĞITIMI • 1 no’lu KVK Genel Tebliğinin 15.6.6.maddesinde, Kurumlar vergisi mükelleflerinin geçici vergi dönemleri itibarıyla doğan ticari kârları üzerinden avans kâr payı dağıtabilecekleri belirtilmiştir. • Avans kâr payı dağıtmak isteyen kurumların ana sözleşmelerinde avans kâr payı dağıtımına ilişkin hüküm bulunması gerekmektedir. • Dağıtılacak kar payı geçici vergi dönemleri itibarı ile hesaplanan karın ½ ni ve bir önceki yıl karının ½’ sini aşamaz. Zarar doğması veya yıllık kârın dağıtılan avans kâr payını karşılamaması halinde dağıtılan avansın geri çağrılması gerekmektedir.

20. MEVZUAT HÜKÜMLERİ • TTK’ da Kar Payı Dağıtımı • TTK Tasarısında Avans Kar Dağıtımı • SPK Mevzuatında Avans Kar Dağıtımı • Gelir Vergisi Kanunu’nun 42. ve 43.Madde Hükümleri • Kamu İhale Mevzuatı • Tekdüzen Hesap Planında Yıllara Yaygın İnşaat İşlerinin Kaydı • Türkiye Muhasebe Standartlarına (TMS-11) Göre Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarma İşlerinde Kazancın Tespiti, 1-Tamamlama Yöntemi 2-Kısmi Tamamlama Yöntemi

21. YILLARA YAYGIN İNŞAAT İŞLERİNDE AVANS KAR DAĞITIMINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR • Avans kar dağıtımına esas olan kazancın hesabında bütün yıllara yaygın inşaat ve onarma işleri dikkate alınmalıdır. • Avans kar dağıtımı yapmak isteyen mükellefler muhasebe politikası değişikliği olarak, izleyen dönemlerde de tutarlılık ve karşılaştırma yapılabilirlik ilkeleri gereği yıllara yaygın inşaat işlerine ait kar/zararı her dönem itibariyle tespit etmelidir. • Kar Payını elde edenin hukuki durumuna göre GVK ve KVK uyarınca vergi stopajı yapılmalıdır.

22. Yılsonu itibarı ile maliyet hesapları ve hakediş gelirleri gelir tablosuna yansıtılmalı, kazanç bilançoda dönem karı içinde değil kar yedekleri arasında özel hesapta gösterilmelidir. • Avans kar payı dağıtmak amacıyla tespit edilen karın brüt tutarı geçici /kurumlar vergisi beyannamesinde “ Diğer İndirimler” satırında gösterilmeli, işin geçici kabul tutanağının onaylandığı dönem beyannamelerinde ise önceki dönemlerde indirim konusu edilen tutarlar vergi matrahına ilave edilmelidir. • Yıllara yaygın inşaat işlerinde hakediş gelirleriyle bu gelirlerle ilgili maliyetler arasındaki olumlu farktan kesinti suretiyle ödenen vergiler dikkate alınmalıdır.

23. AR-GE İNDİRİMİ • Amortisman konusu • Devlet desteklerinin gelir olarak kaydı • Ar-Ge harcamalarının beyannamede indirimi