MUHASEBE SATANDARTLARI

1. MUHASEBE SATANDARTLARI STOKLAR

2. TMS-13 MADDE 1 DE STANDARDIN AMACI • Stokların bir varlık olarak muhasebeleştirilmesinde, kullanılmasında ve elden çıkarılmasında gerçekleşen işlemleri saptamaktadır. • Bu standart belli koşullar oluştuğunda, stok maliyetinin net gerçekleşebilir değere indirgemeyi de içerecek, geri dönüştürme sürecini ve prensiplerini de açıklamaktadır. • Stoklar standardı stok maliyetinin kapsamı, oluşumu, uygulanacak değerleme yöntemleri, hizmet işletmelerindeki hizmet maliyetleri hakkında bilgi verir.

3. STOKLAR HESAP GRUBU KAPSAMINDA • Ticari mal, • Mamul, • Yarı mamul, • İlk madde ve malzeme gibi kalemler.

4. Stokları düzenleyen TMS-13 MADDE 2 de Stoklar,işletme faaliyetlerinde kullanılmak veya satılmak üzere bulundurulan fiziki varlıklardır. STOKLAR, • Üretim sürecinde yada hizmet sunumunda tüketilecek ilk madde ve malzemeleri, • Üretim aşamasında bulunan yarı mamulleri, • İşletmenin satmak üzere ürettiği mamulleri, • Satmak üzere elde edilmiş ticari malları, • Stok kalemlerinin hiçbirinin kapsamına girmeyen yan ürün,artık ve hurda gibi kalemlerden oluşan diğer stokları içerir.

5. 3. MADDEDESTOKLARKAPSAMINA ALINANLAR • Gayrimenkul ticareti yapan işletmelerde arazi, arsa, bina ve benzeri gayrimenkuller, • Menkul kıymet ticareti yapan aracı kuruluşlar ve benzeri işletmelerde hisse senetleri tahvil ve benzeri menkul kıymetler, • Döviz alım satımı yapan döviz büroları ve benzeri işletmelerdeki dövizlerdir.

6. Stoklar Standardına İlişkin Açıklamalar • Stokların değerlenmesi , • Stokların maliyeti, • Satın alma maliyeti, • Dönüştürme maliyeti, • Diğer maliyetler, • Hizmet işletmelerinde yapılmakta olan hizmetlerin maliyeti, • Stok maliyet sistemleri, • Stok maliyetlerini hesaplama yöntemleri, • Net gerçekleşebilir değer • Gidere dönüştürme, • Raporlanacak bilgiler. • Stokların değerlenmesi , • Stokların maliyeti, • Satın alma maliyeti, • Dönüştürme maliyeti, • Diğer maliyetler, • Hizmet işletmelerinde yapılmakta olan hizmetlerin maliyeti, • Stok maliyet sistemleri, • Stok maliyetlerini hesaplama yöntemleri, • Net gerçekleşebilir değer • Gidere dönüştürme, • Raporlanacak bilgiler.

7. Stokların değerlenmesi: MADDE 6`ya göre stoklar,maliyet ve net gerçekleşebilir değerden düşük olanı ile değerlendirilecektir. • Net Gerçekleşebilir Değer:bir işletmenin işin akışı içinde stokların satılmasından elde etmeyi beklediği net tutarı ifade eder. NDG = Satış fiyatı – (tamamlanma maliyeti+satış gideri) • Gerçeğe Uygun Değer(Makul Değer):Karşılıklıpazarlık ortamında, bilgili ve istekli gruplar arasında bir varlığın el değiştirmesi veya bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutardır. NGD : Makul Değer – Satış Gideri

8. Stokların değerlemesinde esas alınacak maliyetler: • Satın Alma Maliyeti • Dönüştürme Maliyeti • Stokların mevcut durumuna ve konumuna getirilmesi için kullanılan diğer maliyetler.

9. Satın Alma Maliyeti: Standardın 8. maddesi`nde satın alma maliyeti, alış fiyatı,gümrük vergileri,vergi dairesinden mahsup ya da iadesi talep edilebilenler dışındaki diğer vergiler, taşıma, yükleme,boşaltma maliyetleri ile mamul, malzeme ve hizmetlerin tedarikiyle doğrudan bağlantısı kurulan diğer maliyetler olarak tanımlanmıştır.aynı madde gereği ticari ıskontolar, sübvansiyonlar ve benzeri diğer indirimler stok maliyetini azaltıcı unsurlardır.

10. Örnek : peşin fiyatına 10.000 YTL olan bir ticari mal 3 ay vadeli olarak 13.000 YTL.ye alınmışsa aşağıdaki kayıt yapılır. ----------------------------- ------------------------------------- 153 TİCARİ MALLAR 10.000 780 FİNANSMAN GİDERLERİ 3.000 320 SATICILAR 13.000 -------------------------------------------------------------------------------

11. Dönüştürme Maliyetleri:10. ve 11. maddeleri üretim işletmelerinde söz konusu olabilecek dönüştürme maliyetlerine ayrılmıştır. Dönüştürme maliyetleri:direkt işçilik giderleri ile sabit ve değişken genel üretim giderlerinden oluşmaktadır. • Esas üretim gider yerlerinde doğrudan üretim yapan işçiler için • Parça başına ücret ödeyen işçilerde üretilen parça miktarına göre • Zaman esasına göre ücret ödeyen işletmelerde işçinin üretim için harcadığı zamana göre tahakkuk eden ücretlerdir.

12. Normal kapasite kullanılarak maliyetlerin oluşturulması maliyet unsurları • Direkt Hammadde • Direkt İşçilik • Değişken GÜG • Sabit GÜG ( kullanılan kapasite %) • Üretim Maliyeti

13. Birleşik Ve Yan Ürünler Maliyeti: Aynı üretim döneminde, ayı üretim işlem veya işlemlerin sonunda ortaya çıkan ve her biri bağımsız bir ana ürün olabilecek çeşitli maddelere birleşik (ortak) ürün denir. ayrıldıkları üretim noktasına kadar yapılan tüm üretim giderlerinin (birleşik giderler) ortak ürünler arasında dağıtımında çeşitli yöntemler kullanılır.

14. Bu Yöntemler : • Üretim miktarı yöntemi, • Katsayı yöntemi, • Piyasa değeri yöntemi, • Net satış hasılat yöntemi, • Standart verim yöntemidir.

15. Piyasa değeri yöntemi örnekle açıklarsakBirleşik maliyet tutarı 200 Milyon TL olan bir işletmede a,b,c olmak üzere üç birleşik ürün üretilmekte, her bir ürünün satış hasılatları ve diğer bilgiler aşağıda verilmiştir

16. Aynı veriler bu kez net satış hasılatı yöntemine göre kullanılmıştır. Bu örnekte ek olarak yöntem gereği ek giderler verilmiştir.

17. Diğer Maliyetler : Standardın 13. madde gereğince ancak stokları bulundukları konum ve duruma getirdikleri ölçüde stokların kapsamına alınırlar. Örnegin : belirli bir siparişe ilişkin olarak yapılan ürün geliştirme maliyetleri, stok maliyetlerine alınırlar.

18. Stokların satışı yapıldığında işletme mülkiyetinden çıkışı söz konusu olduğundan,bu tür satış giderleri stok maliyeti dışında, faaliyet giderleri olarak ele alınmıştır. Cari yıl için Z işletmesinin bilgileri aşağıdaki gibidir. Satılmak üzere alınan mal 300.000 Satıcıya iade edilen mal 3.000 Satıcıya ödenecek olan faiz 6.000 Nakliye ücreti 7.500 Buna göre cari yıl stok maliyeti: Alışlar 300.000 Nakliye 7.500 İadeler (3.000) ----------- 304.000

19. Stok maliyetlerine alınmayan ve oluştukları dönemin gideri olarak kabul edilen maliyetler • Normalin üstündeki yapılan ilk madde ve malzeme, işçilik ve diğer üretim maliyeti kayıpları • Bir sonraki üretim aşaması için zorunlu olanlar dışında direkt depolama maliyeti, • Stokların mevcut durum ve konuma getirilmesine katkısı olmayan genel yönetim giderleri, • Pazarlama, satış ve dağıtım giderleri, Bunlar stokların maliyetinden hariç tutulur ve gerçekleştiği dönemde gider olarak mali tablolara alınır.

20. Hizmet Maliyeti TMS 13 m-madde 16 da hizmet işletmelerinde yapılmakta olan hizmetin maliyeti ile ilgili açıklamalar yer almıştır.Hizmet işletmelerinde yapılmakta olan hizmetin maliyeti esas olarak İlk madde ve malzeme maliyetleri İşçi ücret ve giderleri Memur ücret ve giderleri Dışardan sağlanan fayda ve hizmetler Vergi, resim, harçlar Amortisman giderlerini içermektedir

21. Örnek x hizmet işletmesinde yapılacak olan hizmeti gerçekleştirmek için 150 YTL tutarında elektrik faturası peşin olarak ödenmiştir. -------------------------- / ---------------- 740 HİZMET ÜRETİM MALİYETİ150 100 KASA 150 ------------------------------------- Satış ve Genel Yönetim ile ilgili personelin işçilik ücretleri ve bunlarla ilgili diğer giderler hizmetin maliyetine dahil edilmez. Bu giderler gerçekleştiği dönemde maliyet gideri olarak mali tablolara alınırlar -

22. Stok Maliyet Sistemleri TMS-13 md.17’de, fiili maliyetlerin stokların maliyetinin belirlenmesinde temel alınacağı, ancak fiili maliyetle birlikte, standart maliyet ya da perakende satış yöntemi gibi stok maliyetleri hesaplama yöntemlerinin fiili maliyetlere yakın sonuç vermesi halinde, tahmini maliyetlerin belirlenmesinde kullanılabileceği belirtilmiştir. Muhasebe yazınında maliyetlerin hesaplama zamanını belirleyen yöntemler, zaman açısından işletmenin kayıtlarında esas alacağı üretim giderlerinin üretim yapılmadan önce veya yapıldıktan sonra saptanması konusunda ortaya atılmış yöntemlerdir.

23. Yöntemler Tarihsel(fiili) maliyetÖnceden saptanmış maliyet Tahmini maliyetStandart maliyet Tarihsel maliyet yönteminde üretim giderleri üretim gerçekleştikten sonra;önceden saptanmış maliyet yönteminde ise üretim gerçeklemeden önce saptanır. Tahmini maliyet yöntemi daha üretim tamamlanmadan satış bağlantılarının kurulabilmesi için satış fiyatının belirlenmesi ve diğer planlama çalışmaları amacıyla uygulanan bir yöntemdir. Standart maliyet yöntemi de üretim gerçekleştirilmeden önce saptanan bir maliyet hesaplama yöntemi olup ,standartlar dikkatli incelemeler sonucunda saptanan ve bilimsel bir ekip çalışması sonucu ortaya konulan tahminlerdir. TMS-13 madde 18’de perakende satış yöntemi açıklanmıştır. Alım-satım işlemlerinin hızlı ve büyük hacimlerde gerçekleştiği ve diğer stok maliyet yöntemlerinin kullanılmadığı sektörlerde kullanılan perakende satış yönteminde,stokların maliyeti, stokların satış değerinden brüt satış karı tutarı düşülerek belirlenir. Perakende satış yönteminde stok maliyeti aşağıdaki yöntemle hesaplanır. Stok maliyeti=stok satış değeri-(stok satış değeri+brüt kar oranı)

24. ÖRNEK: perakende satış yapan x işletmesi %30 kar marjıyla çalışmaktadır.T1 dönemi başında stokta 20.000 TL mevcut bulunan A malından 300.000 TL tutarlı alış yapmış ve aynı dönemdeki A malı satış tutarı 200.000 TL olarak gerçekleşmiştir.Bu durumda x işletmesinin T1 dönemi içindeki A malı satış maliyeti ve T1 dönemi sonundaki A malı stok tutarını perakende yöntemine göre aşağıdaki gibi hesaplayabiliriz. 200.000* %30= 60.000 TL kar 200.000-60.000=140.000 TL satışların maliyeti T1 dönemi Dönem başı stok 20.000 Alışlar 300.000 ----------- 320.000 Satışların maliyeti (140.000) ------------- Dönem sonu stok 180.000

25. Stok maliyet hesaplama yöntemleri TMS-13 md.19 ve 20’de stokların elden çıkartılması ve dönem sonu stoklarının değerlenmesi konusu açıklanmıştır. Buna göre, belirli mamul stokları ve hizmet maliyetleri gerçek parti maliyeti yöntemine göre saptanır. Belirli mamul stokları kavramı, mal yada hizmet üretimi ve özel projeler için ayrılmış ve üretilmiş, çoğunlukla birbiriyle ikame edilemeyen stoklar olarak tanımlanmıştır. Madde 20’ de ise, gerçek parti maliyetlerinin belirlenemediği durumlarda, stoklara ilişkin maliyetin “ortalama maliyet”, “FİFO”, “LİFO” yöntemlerinden birine göre saptanacağı belirtilmiştir. Muhasebe yazınında da benzer bir sıralama ile öncelikli olarak gerçek parti-has- maliyet yönteminin stokların değerlemesinde kullanılacağı, bu mümkün olmaz ise stoklara ilişkin maliyetin ortalama, FİFO, LİFO maliyet yöntemlerinden birine göre saptanacağı belirtilmiştir Gerçek Parti(Has Maliyet) yöntemi Her bir stoğun satın alınmasından üretimde kullanılması dahil (ya da satışına)tüm fiziksel akışlarında alış maliyetleriyle ilişkisinin sürdürülmesi gerçek maliyetleme olarak adlandırılır.stok kalemlerinin sayısının çokluğu ve her bir kalemin farklı tarihlerde farklı fiyatlarda satın alınması nedeniyle hemen hemen uygulanabilirliği mümkün değildir. Has maliyet yöntemi ev ve daireler,sanat eserleri,taşıt araçları vb. pahaca yüksek az sayıda üretilip satılan stoklar için kullanılır.

26. İlk giren ilk çıkar(FİFO) yöntemi: Bu yöntem malların alınış sırasına göre satıldığı varsayımına dayanmaktadır.işletme satışlarını ilk önce aldığı ve depoladığı mallardan yapmaktadır veya ilk önce depoladığı malları üretime göndermektedir.Dönem sonunda işletmede stok olarak bulunan mallar son satın alınan mallar olmaktadır. Örnek: İşletme belirli bir ay içinde x malı ile ilgili olarak aşağıdaki belirtilen işlemleri yapmıştır. Tarih İşlemBirimFiyat 1.12.2001 devir 150 3.000 5.12.2001 Alım 200 3.200 10.12.2001 üretime gön. 100 15.12.2001 üretime gönd. 50 12.2001 alım 200 3.5000 25.12.2001 üretime gönd. 100

27. FİFO YÖNTEMİ Dönem sonu stok miktarı=300Dönem sonu stok maliyeti=1.020.000 TL Alışların maliyeti=1.340.000 Üretime gönderilen=770.000

28. -------------------------/------------------------- 150 İLK MADDE VE MALZEME HS. 1.340.000 100 KASA 1.340.000 ------------------------/---------------------------- 710 İLK MADDE VE MALZEME GİD. 770.000 150 İLK MADDE VE MALZ. HS. 770.000 • FİFO yönteminin avantajlarına baktığımızda özellikle dayanıksız(taze ve günlük) ürünler var olduğunda,bozulma nedeniyle ortaya çıkacak zararlardan kaçınmaya olanak sağlar. • Üretime sevk edilenler ilk alış maliyetleri üzerinden değerlendirildiği için kalan stoklar en son satın alınan fiyatlar üzerinden gösterilecek dolayısıyla bilançoda stoklar cari fiyatlara en yakın düzeyde olma olasılığını yaratabilecektir. • Dezavantajı ise;fiyatların yükseldiği bir ortamda hesaplanan dönem karı görünürde daha yüksek çıkacak bu da aşırı vergi ödemesi ve aşırı kar dağıtımına sebep olacaktır.

29. Son giren ilk çıkar yöntemi(LİFO)En son satın alınan malların üretime veya satışa ilk önce gönderileceği varsayımına dayanmaktadır

30. LİFO yönteminin en büyük avantajı fiyatların sürekli yükseldiği dönemlerde satılan mamullerin maliyetlerini en son satın alınan malların maliyetleri ile değerlendirdiğinden,karların olduğundan fazla görünmesini önlemeye olanak sağlamasıdır.çünkü bu yöntemde üretime gönderilen stoklar eski fiyatlarından ziyade cari piyasa fiyatlarına yakın değerlerle değerlendirildiğinden,elde edilecek kar rakamı görünürde değil daha gerçekçi olacaktır. yöntem işletmenin sermayesinin aşırı vergi,kar dağıtımı ve benzeri nedenlerle dağıtılmasını önler ve işletmenin gerçek varlığının korunmasına olanak sağlar. Ağırlıklı ortalama maliyet yöntemi: Ağırlıklı ortalama maliyet yönteminde,yıl içinde alınan malların toplam tutarı,alınan mal miktarına bölünerek ortalama maliyete ulaşılmakta ve bulunan bu tutarlar dönem sonunda kalan miktarının çarpılması suretiyle stokta kalan malın maliyeti hesaplanmaktadır.

31. 5.12.2001 için ortalama birim maliyet=(450+640)/(150+200)=3114,2 dönem sonunda kalan 300 adet malın maliyeti=992.320

32. NET GERÇEKLEŞEBİLİR DEĞER TMS madde 13’e göre stoklar hasara uğrarsa,kısmen veya tümüyle eskirse veya satış fiyatları düşerse stok maliyetleri net gerçekleşebilir değerden daha yüksek olabilir. Bu durumda stoklar maliyet değeri ile net gerçekleşebilir değerden daha düşük olanıyla değerlendirilir. Stokları satıldığı zaman elimize geçen net tutar net gerçekleşebilir değeri verir. Stoklar net gerçekleşebilir değeriyle değerlenirken değer düşüklüğü karşılık ayrılmak suretiyle gider olarak kaydedilir. Örnek: Bir işletmede dönem sonunda 5.000 YTL’lık mamul stoklarında bozulma tespit edilmiş, yapılan piyasa araştırmaları sonucu bu malların ancak 3.600YTL ye satılacağı saptanmıştır.

33. / 157 DİĞER STOKLAR 5.000 152 MAMULLER 5000 Değeri düşen stoğun mamuller hesabından çıkarılması / 654 KARŞILIK GİDERLERİ 1.400 158 STOK DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞILIĞI 1.400 Yukarıdaki örneği verilen mamul 3.700Y TL ye çek karşılığı satıldığı düşünüldüğünde Şöyle kayıt yapılır.(KDV dikkate alınmamıştır) 101 ALINAN ÇEKLER 3.700. 158 STOK DEĞER DÜŞÜKLÜĞÜ KARŞI 1.400 157 DİĞER STOKLAR 5.000 644 KONUSU KALMAYAN KARŞILIKLAR 100 İlk kayıtta net gerçekleşebilir değerle değerlenmiş stok beklenen değerin üzerinde bir fiyatla satıldığında olumlu fark Konusu kalmayan karşılıklar hesabı yardımıyla gelir tablosuna aktarılır.

34. NGD tahmininde, stokların elde bulundurulma amaçları dikkate alınır. Eğer elde bulundurulan stoklar, işletmenin satışlarını ve hizmet sözleşmelerini karşılamak amacıyla tutuluyor ise net gerçekleşebilir değer sözleşmede belirtilen fiyattır. Üretim işletmelerinde üretim girdisi olan ilk madde ve malzemeler değerlenirken, bünyesine girdikleri mamul stoklarının değeri de dikkate alınır. Buna göre, üretimde kullanılmak üzere elde bulundurulan ilk madde ve malzemelerin net gerçekleşebilir değeri maliyet değerinin altında ise, bünyesine girdiği mamulün değeri ile karşılaştırılır. Eğer bünyesine girdikleri mamullerin beklenen değerinin, üretildikleri ilk madde ve malzemenin maliyetine eşit veya daha fazla olacağı bekleniyorsa, değeri düşse de ilk madde ve malzemeler net gerçekleşebilir değerleriyle değil, maliyet değerleriyle değerlenirler.

35. GİDERE DÖNÜŞTÜRME Standartta stokların ne şekilde gidere dönüşeceği açıklanmıştır. Buna göre stoklar satıldığında,değeri düştüğünde,işletmede kullanılmak üzere imal ve inşa edilen varlıkların bünyesine girmesi gibi koşullar gerçekleştiğinde gider olarak kaydedilirler. Stoklar satıldığında,stokların kayıtlı değeri stoklarla ilgili gelir finanssal tablolara alındığı dönemde gider olarak muhasebeleştirilirler. Stoklarla ilgili paslanma,eskime,değer düşüklüğü gibi kayıplar kayıpların oluştuğu dönemde gider olarak kaydedilir. Stoklar çeşitlerine göre SATILAN MAMUL,SATILAN TİCARİ MALIN MALİYETİ hesapları aracılığıyla gidere dönüşürler. ÖRNEK A İşletmesi 13.08.2006 tarihinde Arda Ticarete 207 Nolu fatura ile tamamı peşin olmak üzere 3 adet x malını (%10 KDV hariç) 300 YTL ye satmıştır. 3 adet x malının maliyeti (8x3)=240 YTL dir.

36. 13.08.2006 100 KASA 330 600 YURT İÇİ SATIŞLAR 300 391 HESAPLANAN KDV 30 621 SATILAN TİC.MALIN MALİYETİ 240 153 TİCARİ MALLAR 240 Birinci madde satış işleminde elde edilen satış hasılatı ile ilgili kayıttır. İkinci madde satışların gider yönünü gösteren STMM ile ilgili kayıttır.STMM hesabı maliyet bedeli üzerinde borçlandırılırken,satılan malın çıkışı nedeniyle TİCARİ MALLAR hesabı alacaklandırılır.

37. Stoklara ilişkin Raporlanacak Bilgiler • TMS-13 madde 30’da finanssal tablolarda ve tablo dipnotlarında açıklanması istenen konuları şu şekilde sıralamıştır. • Stokların değerlenmesinde benimsenen muhasebe politikaları, kullanılan maliyet yöntemleri • Stokların toplam kayıtlı değerleri ve bunların sınıflandırılmaları (özellikle üretim yapan işletmelerde ilk madde ve malzeme stok, mamuller, üretim-yarı mamuller, ticari mallar ve diğer stoklara gibi) • Net gerçekleşebilir değerine göre kaydedilen stokların tutarı • Dönemde ayrılan stok değer düşüklüğü karşılık giderlerinin tutarı • Stok değer düşüklüğünün iptalinden kaynaklanan konusu kalmayan karşılıklar • Konusu kalmayan karşılıkların muhasebeleştirilme nedenleri • Borçlar için stokların ne kadarının teminat gösterildiği • Stokların toplam sigorta değeri.

38. sonuç 13 No’lu Türkiye Muhasebe Standardı, UMS-2 ile büyük benzerlik göstermektedir. Bu durum küreselleşme hareketlerinin hızlandığı bir dünyada doğru bir hareket tarzı oluşturmakta olup, ayrıca ülkemizin dış ekonomik ilişkilerinde avantaj sağlayacağı bile düşünülmektedir. Muhasebe uygulamasında stoklarla ilgili temel konu, stokların bir varlık olarak muhasebeleştirilmesi, kullanılması ve elden çıkarılması durumlarında gerçekleşen gelirler ile karşılaştırılacak olan ilgili maliyetin belirlenmesi olup, 13 No'lu Standard bu konuda ayrıntılı düzenlemeler getirmiştir. Ayrıca sözü geçen standart, stok maliyetlerinin oluşumu, içeriği ile uygulanacak değerleme yöntemleri içinde ayrıntılı düzenlemeleri kapsamaktadır.