Upravljačko računovodstvo

1. Upravljačko računovodstvo petak, 14.10.2011.Druga nedelja predavanje www.fim.singidunum.ac.rs

2. Nedelja (2011) Тema/aktivnost . I (07.10.) Računovodstveni informacioni sistem i njegovekomponente Obračun troškova i učinaka

3. I Definisanje i položaj upravljačkog računovodstva • Osnovni cilj postojanja i poslovanja većine preduzeća je maksimiranje finansijskog rezultata uz ispunjavanje obaveza o roku plaćanja i naplatu potraživanja o roku dospeća[1]. • Ostvarenje ovog cilja pretpostavlja postojanje podataka o tome kako se poslovanje odvija (da li napreduje, nazaduje ili stagnira), kao i ostalih podataka neophodnih za donošenje poslovnih odluka. [1]Ostvarivanje ovog cilja pretpostavlja i poštovanje tri parcijalna ekonomska principa:principa produktivnosti, principa ekonomičnosti, i principa rentabilnosti .

4. Svrha postojanja upravljačkog računovodstva u preduzeću je pomoć rukovodstvu preduzeća da ostvari ciljeve koji su pred preduzeće postavljeni • (a samim tim i pred njegovo rukovodstvo) - naime, kod donošenja poslovnih odluka rukovodioci kombinuju informacije o troškovima sa drugim netroškovnim informacijama, uključujući i lično prosuđivanje o poslovnim aktivnostima i njihovim nefinansijskim efektima.

5. Upravljačko računovodstvo je podsistem računovodstvenog informacionog sistema koji se, sa ciljem da pomogne rukovodstvu preduzeća u obavljanjunjegovih aktivnosti u vezi sa donošenjem poslovnih odluka, bavi: – prikupljanjem, klasifikovanjem i sumiranjem poslovno-finansijskih podataka, kao i – pripremanjem, podnošenjem i interpretacijom računovodstvenih izveštaja isključivo za potrebe rukovodstva preduzeća.

6. Dakle, poznato nam jeda je upravljačko računovodstvo podsistem računovodstvenog informacionog sistema, • pre detaljnijeg definisanja upravljačkogračunovodstva i određivanja njegovog položaja u okviru računovodstvenog informacionog sistema, • prvo ćemo definisati računovodstveni informacioni sistem i njegov položaj u informacionom sistemu preduzeća.

7. 1. Računovodstveni informacioni sistem i njegove komponente • Informacioni sistem preduzeća se prema funkcionalnim područjima deli na: – proizvodni informacioni sistem, – marketinški informacioni sistem, – računovodstveni informacioni sistem, – kadrovski informacioni sistem i dr.[1] [1] Prema: O’Brien, James A., Management Information Systems: a Managerial end User Perspective, Richard D Irwin, INC, 1990. str. 428-463.

8. U zavisnosti od konkretnog načina organizovanja ovo mogu biti samostalni informacioni sistemi unutar preduzeća ili delovi integralnog poslovnog informacionog sistema preduzeća. • Računovodstveni informacioni sistem je skup ljudi i opreme koji po određenoj organizaciji i metodama (procedurama) obavljaju prikupljanje podataka o nastalim ekonomskim promenama na imovini poslovno- računovodstvene celine (i drugih podataka i informacija bitnih za poslovanje preduzeća), vrše proveru njihove valjanosti i pouzdanosti, klasifikuju ih i obrađuju uz sastavljanje značajnih izveštaja, analiza i interpretacija ovih ekonomskih promena i prenose ih licima koja moraju doneti odluku ili dati ocenu.

9. U narednom grafikonu dajemo prikaz računovodstvenog informacionog sistema (RIS-a) sa stanovištanjegovih aktivnosti:

10. Računovodstveni informacioni sistem pruža informacije za tri glavne svrhe: – redovno (uobičajeno) interno izveštavanje za potrebe donošenja odluka od strane rukovodstva preduzeća, – neredovno interno izveštavanje za potrebe donošenja odluka od strane rukovodstva preduzeća, – eksterno izveštavanje (investitorima, državnim organima i drugim eksternim korisnicima)[1]. [1] Prema: Charlers T. Horngren, Geogre Foster i Srikant M. Datar, Osnove troškovnog računovodstva: upravljački aspekt, deseto izdanje, prevod, Udruženje računovođa irevizora Federacije Bosne i Hercegovine i Udruga računovođa i financijskih djelatnika Herceg-Bosne, Sarajevo, 2002. godine, str. 2.

11. Računovodstveni informacioni sistem je najstariji informacioni sistem u preduzeću. • On mora biti skladno povezan sa svim ostalim delovima sistema informisanja u preduzeću. Računovodstvo kao sistem tesno sarađuje sa ostalim delovima poslovnog informacionog sistema preduzeća. • Ta saradnja je dvosmerna. • Računovodstvo koristi podatke i informacije drugih informacionih sistema (na primer kadrovskog za potrebe obračuna zarada, tehničkog za potrebe obračuna proizvodnje, itd.).

12. Računovodstvo „proizvodi” podatke i informacije koje koriste drugi informacioni sistemi preduzeća. • Na primer, za marketinški informacioni sistem računovodstvo je značajan izvor potrebnih podataka. • Za pravilno funkcionisanje računovodstvenog informacionog sistema bitno je da mu od drugih informacionih sistema, kao i od drugih korisnika njegovih informacija neometano stižu povratne informacije.

13. Zbog toga je dužnost menadžera računovodstva da „... se stara o tome da kanali povratnih informacija (od korisnika računovodstvenih informacija) ne budu blokirani i da se informacije dostavljaju glatko i brzo. • Pri tome je važno da osigura da ti kanali za komunikaciju informacija budu uspešni, tj. da informacije budu blagovremene i pouzdane. • S druge strane, on obezbeđuje da transformacija informacija u poslednjem delu ciklusa kontrole (deo između njega i rukovodstva) takođe funkcioniše besprekorno”[1]. • [1] Dr Dušan Dendić, Rukovodstvo kontrola u funkciji snižavanja troškova, Ekonomski fakultet, Priština, 2000. godine, str. 28

14. Računovodstveni informacioni sistem ima • najmanje sledeće komponente: – ljude, – opremu, – procedure i – podatke. • Ljudi, koristeći odgovarajuću opremu, slede određene procedure da bi na osnovu podataka proizveli računovodstvene informacije.

15. Sa ciljem što efikasnijeg funkcionisanja RIS-a njegove komponente su grupisane u okviru podsistema računovodstvenog informacionog sistema. • Ti podsistemi su na odgovarajući način povezani u jedinstveni računovodstveni informacioni sistem. [5] [5] Podsistemi su takođe sistemi, ali uklopljeni u veći sistem kao njegov deo - na primer, računovodstveni informacioni sistem je istovremeno sistem, ali i podsistem poslovnog informacionog sistema.

16. Postoji više mišljenja o tome kako se RIS može raščlaniti. Jedno od njih je da se on može raščlaniti na sledeće podsisteme: 1. finansijsko knjigovodstvo sa pripadajućim analitičkim knjigovodstvima, 2. obračun troškova i učinaka, 3. računovodstvena kontrola i nadzor, 4. računovodstveno planiranje i analiza. • Kriterijum za ovakvu podelu računovodstvenog informacionog sistema je vrsta poslakoja se u njegovim podsistemima obavlja.

17. U narednom grafikonu dat je prikaz RIS-a sa stanovišta njegovih navedenih sastavnih delova: • Između navedenih delova RIS-a postoji tesna povratna povezanost. • Tako, na primer, podaci sakupljeni i klasifikovani u knjigovodstvu, kao osnovnom i istorijski najstarijem delu RIS-a, polazna su osnova zaobavljanje delatnosti u ostalim delovima RIS-a, s tim da i ovi delovi, svaki na svoj način povratno utiču na rad knjigovodstva.

18. Grafikon: Međusobni odnosdelova računovod- stvenog informacionog sistema

19. Legenda: Obavezno koristi podatke . Korisno je korišćenje podatka ……..………………. Računovodstvena kontrola - - - - - - - - - - - - - -

20. Prethodno navedeno strukturiranje RIS-a bazirano je na vrsti poslova koje obavljaju njegovi podsistemi. To nije jedini kriterijum za strukturiranje RIS-a. • Po kriterijumu korisnika, tj. namene i upotrebe računovodstvenih informacija (stvorenih u ranije navedenim podsistemima računovodstvenog informacionog sistema) računovodstveni informacioni sistem se može podeliti na dva podsistema: – finansijsko računovodstvo i – upravljačko računovodstvo.

21. 2. Definisanje upravljačkog računovodstva • Upravljačko računovodstvo je podsistem računovodstvenog informacionog sistema. „Razlika između finansijskog i upravljačkog računovodstvainstitucionalizovana je sedamdesetih godinaod straneNacionalnog udruženja američkih računovođa”.[6] • [6] Prema: dr D. Dendić, Osnovi finansijskog računovodstva, I knjiga,drugo izdanje, DP “Pronalazaštvo”, Beograd, 2000. godine, str. 4.

22. Finansijsko računovodstvo je eksterno orijentisano, jer su njegove informacije pretežno namenjene eksternim korisnicima. • Njegov glavni zadatak se svodi na polaganje računa od strane uprave preduzeća, odnosno pružanje prave slike o imovini, finansijskoj situaciji i rezultatu poslovanja preduzeća. • Upravljačko računovodstvo je interno orijentisano, jer njegove informacije, uglavnom, koriste interni korisnici, a prvenstveno rukovodstvo preduzeća.

23. Njegov glavni zadatak se svodi na pružanje informacija koje zahteva rukovodstvo preduzeća, a koristi ih za svrhe planiranja, donošenja poslovnih odluka i kontrole poslovanja. • Minimalnu sadržinu upravljačkog računovodstva čine: – obračun troškova i učinaka s kalkulacijom, – priprema cost-benefit analiza za potrebe donošenja poslovnih odluka, – računovodstveno planiranje i – računovodstvena kontrola ostvarenja.

24. Veza upravljačkog računovodstva sakorisnicima se može prikazati i u obliku piramide:

25. Grafikon: Potrebe nekih internih korisnika za računovodstvenim informacijama

26. [7] Sa porastom nivoa rukovodstva sve više se koriste informacije iz eksternih informacionih sistema. • Oblik piramide je izabran i zbog toga da pokažeda se sa nivoomrukovodstva smanjuje količina informacija koju rukovodstvo zahteva odračunovodstva [7]. • U narednom grafikonu dat je uporedni prikaz finansijskog i upravljačkogračunovodstva sa stanovišta korisnika, namene informacija, vremena izveštavanja, regulative, vremenske orijentisanosti i predmeta posmatranja.

27. Grafikon: Upravljačko i finansijsko računovodstvo kaopodsistemi računovodstvenog informacionog sistema

29. [8] Prema: dr Dušan Dendić, Osnovi finansijskog računovodstva, I knjiga, drugo izdanje, DP „Pronalazaštvo”, Beograd, 2000. godine, str. 4. • Upravljačko i finansijsko računovodstvo najčešće nisu dve potpuno odvojene celine u preduzeću. • Informacije finansijskog računovodstva se značajno koriste u mnogim upravljačkim odlukama. • Dosta upravljačkih računovodstvenih informacija su u stvari finansijske računovodstvene informacije preuređene da odgovaraju određenoj upravljačkoj svrsi[8].

30. Zbog toga ne treba očekivati da u RIS-u preduzeća uvek postoje zasebno i finansijsko računovodstvo i deo koji je čisto upravljačko računovodstvo. • Upravljačko računovodstvo je aktivnost koja bi trebalo da bude utkana u proces rukovođenja u svim preduzećima.

31. Deo organizacionih aktivnosti obuhvaćenih upravljačkim računovodstvom imao je 4 prepoznatljive razvojne etape: 1. prva etapa - u fokusu su faktori procesa rada i finansijska kontrola, kroz korišćenje budžetiranja i tehnologija računovodstva troškova; 2. druga etapa - od 1968. godine u fokusu je priprema informacija za rukovodstvo planiranja i kontrole, kroz korišćenje kako tehnologija tako i odluka analize i odgovornosti računovodstva;

32. 3. treća etapa- od 1985. godine pažnja je bila usmerena na smanjenje rasipanja resursa koji se koriste u poslovnim procesima, kroz korišćenje poslovne analize i tehnologija rukovođenja troškovima; 4. četvrta etapa - od 1995. godine pažnja se pomera na stvaranje ili kreiranje vrednosti kroz efektivnije korišćenje resursa.

33. Grafikon: Faze u razvoju upravljačkog računovodstva

34. Dalje obrazlaganje upravljačkog računovodstva uradićemo kroz obradu: 1. suštine i predmeta obračuna troškova i učinaka, kao računske osnove upravljačkog računovodstva, njegovog ustrojstva i prikaze načina obračunavanja troškova i učinaka i kalkulacija cena koštanja; 2. računovodstvenog planiranja, analize i računovodstva odgovornosti; i 3. donošenje poslovnih odluka na bazi podataka upravljačkog računovodstva

35. Sadržaj Računovodsto troškova 1 Obračun troškova i ulinaka 2 Ustrojstvo obračuna troškova i učinaka 3 Organizaciona struktura 4

36. II. Obračun troškova i učinaka 1. Suština i predmet obračuna troškova i učinaka • Obračun troškova i učinaka je deo računovodstvenog informacionog sistema. Istovremeno on predstavlja računsku osnovu upravljačkogračunovodstva. • U teoriji i praksi ne postoji jedinstveno mišljenje o nazivu ovog dela računovodstvenog informacionog sistema.

37. Najčešći nazivi koji se sreću u stručnoj literaturi i praksi su: • računovodstvo troškova, • obračun troškova i učinaka, • pogonsko knjigovodstvo, • interni obračun, • obračunproizvodnje, • pogonski obračun, itd.

38. Razlike u nazivima potiču delom i iz različite sadržine koju po pojedinim autorima obuhvata ovaj deo računovodstvenog informacionog sistema. • U ovom radu smo se opredelili da računovodstvo troškova, obračun troškova i pogonsko knjigovodstvo nisu sinonimi, kao i da se radi o različitim delovima računovodstvenog informacionog sistema. • Pri obrazlaganju suštine i predmeta obračuna troškova i učinaka odredićemo značenje svakog od ovih pojmova i njihove međusobne odnose.

39. a). Računovodstvo troškova • Jednu od prihvatljivih definicija računovodstva troškova dao je Mellerovich. • Po njemu: „Računovodstvo troškova je obuhvatanje i obračunavanje pogonskih troškova i učinaka. • Ono je samo jedan deo računovodstva preduzeća i nalazi svoje granice u područjima koja se obrađuju u drugim njegovim delovima.

40. Računovodstvo troškova je obračun proizvodnog procesa, unutrašnjih pogonskih događaja. • Njegovo područje otpočinje, prema tome, onde gde otpočinje proizvodni proces, ulaganje dobara u proizvodnju, a završava se tamo gde su učinci pripremljeni za prodaju”.

41. Računovodstvo troškova, po Mellerovich-u, obuhvata: 1. obračun proizvodnje: a) obračun troškova po vrstama, b) obračun troškova po mestima, v) obračun troškova po nosiocima, • 2. kalkulaciju, • 3. kratkoročni obračun uspeha, • 4. obračun planskih troškova, • 5. pogonsko upoređivanje, • 6. statistiku troškova i • 7. analizu troškova.

42. Ovakvodefinisanjepojmaračunovodstva troškovaje prihvatljivo, s timštostalnotrebaimati u viduistorijskiprocesnjegovognastajanja i razvoja, ali i istorijskiprocesnastajanja i razvojaračunovodstva. • Dok je poslovanjebilojednostavno i poobimumalo, privrednik je mogao da pamtimnogeinformacijepotrebnezauspešnoposlovanje. • Međutim, kada je poslovanjepostaloobimnije i složenije, pamćenje je postajalonedovoljno, pa se beleškejavljajukaonužnadopunanesavršenomljudskompamćenju. • Tebeleškesu, u suštini, početniobliciknjigovodstva.

43. U početku beleške su bile nesistematizovane, da bi sa razvojem privrede i poslovanja postajale sve sistematičnije i sređenije. • Stalno povećavanje i usavršavanje tih evidencija dovodilo je do razvoja knjigovodstva. • U toku svog razvoja, naročito u dvadesetom veku, pojedini delovi knjigovodstva su sve više dobijali u značaju, kako po broju računa koji su se na njih odnosili, tako i po značaju podataka koje su oni pružali.

44. Takođe je svaki od tih delova morao da rešava svoje specifične probleme, a to je uslovilo primenu specifičnih metoda i postupaka u njihovom radu. • To se, u prvom redu, odnosi na onaj deo knjigovodstva u kojem se vršilo obuhvatanje troškova (tzv. pogonsko knjigovodstvo), kao i na neke druge analitičke delove tadašnjeg knjigovodstva kao celine.

45. Dakle, stalno širenje računskog sistema dvojnog knjigovodstva, primena specifičnih metoda i postupaka,kao i permanentno planiranje, kontrola i analiza knjigovodstvenih podataka nametnuli su zahtev da se pojedini poslovi izdvoje iz knjigovodstva i da se na određeni način sistematizuju, odnosno srede u odgovarajuće celine (obračun troškova i analiza, računovodstveno planiranje i analiza i dr.).

46. Ovako izdvojeni delovi zajedno sa knjigovodstvom predstavljali su jednu novu celinu - računovodstvo. • Sličan istorijski put nastanka imalo je i računovodstvo troškova. • Sa početnim razvojem knjigovodstva obezbeđivane su i određene evidencije o troškovima, naročito podaci o visini pojedinih vrsta troškova.

47. Već smo rekli da je sa razvojem knjigovodstva došlo do razvoja poslova u vezi sa troškovima, što je dovelo do izdvajanja tih poslova u posebnu celinu, • tzv. pogonskoknjigovodstvo i nastanka računovodstva.

48. Sa razvojem privrede dobijale su u značaju informacije o troškovima, i to ne samo one o njihovoj visini i vrsti, već i informacije iz domena planiranja, analize, kontrole i statistike troškova. • U zavisnosti od intenziteta potreba za informacijama o troškovima u pojedinim delovima računovodstva razvijali su se poslovi u vezi sa troškovima.

49. Ukoliko su ti poslovi postajali veliki po obimu, nastajalala je situacija da je racionalnije te poslove izdvojiti u posebnu službu. • Ako, na primer, u okviru računovodstvene analize dođe do povećanja poslova u vezi sa analizom troškova, mogu se ti poslovi izdvojiti u posebnu službu - službu analize troškova.

50. Dakle, do nastanka računovodstva troškova dolazi u slučajevima kada iz pojedinih delova računovodstva (računovodstvenog planiranja,računovodstvene kontrole i poslovne statistike) dođe do izdvajanja poslovau vezi sa troškovima. • U tom slučaju ti izdvojeni delovi sa obračunom troškova i učinaka činili bi računovodstvo troškova. • Računovodstvo troškovapruža informacije kako upravljačkom, tako i finansijskom računovodstvu.