第 11 章 非流动负债

1. 第11章 非流动负债 • 本章应付债券应与持有至到期投资结合学习和复习，可转换公司债券转换为普通股，应与长期至到期投资、实收资本、资本公积结合学习和复习。

5. 本章主要参考法规索引 《企业会计准则---借款费用》 《企业会计准则---租赁》 《企业会计准则---金融工具确认和计量》 《企业会计准则——应用指南》 《企业内部控制应用指引第6 号——资金活动》

6. 金融工具--是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。金融工具--是指形成一个企业的金融资产，并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。 企业用于投资、融资、风险管理的工具等 • A公司 B公司 发行公司债券 （金融负债） 发行公司普通股 （权益工具） 债券投资 （金融资产） 发行公司普通股 （权益工具） 是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。

7. 现金 应收款项 应付款项 债券投资 股权投资等 基本金融工具 • 金 • 融 • 工 • 具 金融期货 金融期权 金融互换 金融远期 净额结算的商品期货等 衍生金融工具

8. 重点 难点 • 长期借款的核算 借款费用 • 应付债券的核算 • 长期应付款的核算

9. 11.1 长期借款 • 企业从银行、其他金融机构或其他单位借入的、偿还期在一年或超过一年的一个营业周期以上的借款。

10. 账户设置 • 按照贷款单位和贷款种类，分别“本金”、“溢折价”、“交易费用”等进行明细核算。 • （一）企业借入长期借款时： • 借：银行存款 • 长期借款—交易费用 • 贷：长期借款--本金 • 贷记或借记本科目（溢折价）

11. 账户设置 • （二）资产负债表日，应按摊余成本和实际利率计算确定的长期借款的利息费用，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”科目，贷记“应付利息”科目。 • 　　资产负债表日，应按实际利率法计算确定的长期借款折价和交易费用摊销金额，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”科目，贷记本科目（溢折价、交易费用）；摊销的溢价，做相反的会计分录。 • 　　实际利率与合同约定的名义利率差异不大的，也可以采用合同约定的名义利率计算确定利息费用。

12. 账户设置 • 　　（三）归还长期借款本金时，借记本科目，贷记“银行存款”科目。同时，应转销该项长期借款的溢折价和交易费用的金额，借记“在建工程”、“制造费用”、“财务费用”、“研发支出”科目，贷记本科目（溢折价、交易费用）；转销的溢价余额，做相反的会计分录。

13. 长期借款（注意与短期借款区别）

14. 11.2 应付债券 • 应付债券的概念及发行 • 账户设置 发行时 账务处理 计息和溢折价摊销 到期时

15. 1. 应付债券概述 账户设置 应付债券----面值 ----利息调整 ----应计利息 企业发行的可转换公司债券，应在本科目设置“可转换公司债券” 明细科目进行核算。 持有至到期投资----成本 ----利息调整 ----应计利息

16. 发行债券企业的发行条件 • 根据《公司法》规定，股份有限公司、国有独资企业和两个以上的国有企业或者其他两个以上的国有投资主体投资设立的有限责任公司，为筹集生产经营资金，可依照《公司法》的规定发行公司债券。 • 发行公司债券必须符合《公司法》规定的条件： • ①股份有限公司的净资产不低于人民币三千万元，有限责任公司的净资产不低于人民币六千万元； • ②累计债券总额不超过公司净资产的40%； • ③最近三年平均可分配利润足以支付公司债券一年的利息； • ④筹集的资金投向符合国家产业政策； • ⑤债券的利率不得超过国务院限定的利率水平； • ⑥国务院规定的其他条件。

17. 应付债券的分类

18. 债券发行 • 债券的发行价格。债券的发行价格由将来按票面利率支付的利息与面值折算成的现值决定的，即： • 债券的发行价格＝按市场利率计算的票面价值的现值＋按市场利率计算的票面利息的现值

19. 2 应付债券的发行价格

20. 应付债券的核算 注意：最后一年计算利息时，应该先把尚未摊销完的利息调整摊销完，然后倒挤出当期的财务费用

21. 实际利率摊销法 • 先计算各期实际的利息费用，即用实际利率乘以本期期初应付债券的余额。应付债券余额是应付债券的账面价值与累计已摊销的折价数之和，或与累计已摊销的溢价数之差。然后，以债券面值乘以债券票面利率，作为当期应支付的利息。最后，以各期实际的利息费用与当期应支付的利息的差额，作为本期应摊销的溢价或折价数。

23. (1)溢价发行债券的核算 例题 • 2012年12月31日，甲公司经批准发行5年期一次还本，分次付息的债券10000000元，债券利息在每年12月31日支付，票面利率为6%，实际利率为5%。实际的发行收入为10432700元，编制相关会计分录。

24. 2013年12月31日 发 行 时 借：银行存款 10432700 贷：应付债券——面值 10000000 应付债券——利息调整 432700 借：财务费用 521635 应付债券——利息调整 78365 贷：应付利息/银行存款 600000

25. 2014年12月31日 2015年12月31日 借：财务费用 517716.75 应付债券——利息调整 82283.25 贷：应付利息/银行存款 600000 借：财务费用 513602.59 应付债券——利息调整 86397.41 贷：应付利息/银行存款 600000

26. 2016年12月31日 2017年12月31日 借：财务费用 509282.78 应付债券——利息调整 90717.28 贷：应付利息/银行存款 600000 借：财务费用 505062.94 应付债券——利息调整 94937.06 贷：应付利息/银行存款 600000

28. (2)平价发行债券的核算 【例题】甲公司于2013年1月1日按面值发行三年期、到期一次还本付息公司债券4000万元，票面年利率为4%（不计复利），所筹资金用于建造固定资产，工程一年后完工。假定名义利率和实际利率基本一致。

29. （1）发行债券时， 借：银行存款等 40 000 000 贷：应付债券－面值40 000 000 （2）2013年末计提债券计息时： 借：在建工程 1 600 000 贷：应付债券－应计利息1 600 000 （3）2014、2015两年末计提债券利息时： 借：财务费用 1 600 000 贷：应付债券－应计利息1 600 000 （4）2016年债券到期时， 借：应付债券－面值 40 000 000 －应计利息4 800 000 贷：银行存款 44 800 000

30. (3)折价发行债券的核算 折价发行：当债券的票面利率低于市场利率时，债券的价格低于其票面金额发行。 【例题】企业发行债券面值为100 000元，票面利率5％，市场利率6％，期限5年，企业折价发行债券之后，采用实际利率法摊销债券折价。

31. (3)折价发行债券的核算 (1)发行价 发行价=到期本金现值+年金现值 到期本金现值=面值×市场利率的一元复利现值系数=100 000×0.7473=7 473（元） 年金现值=年金×年金现值系数=5 000×4.212 ＝21 060（元） 发行价=7 473＋2 106 ＝95 790（元） 债券折价金额=100 000-95 790=4210（元） （查表：6%的五年期的一元复利现值系数为：0.7473；6%的五年期的年金现值系数为：4.212） （2）收到发行债券款时 借：银行存款 95 790 应付债券——利息调整 4 210 贷：应付债券——面值 100 000

32. (3)折价发行债券的核算 年末计算确定债券的利息费用和摊销债券折价时：根据有关资料，可编制债券折价摊销表，见下表 债券折价摊销表（实际利率法） 表：9-1 单位：元

33. 根据折价摊销表，编制会计分录如下： 第一年利息费用： 借：财务费用 5 747 贷：应付债券——应计利息 5 000 ——利息调整 747 第二年利息费用： 借：财务费用 5 792 贷：应付债券——应计利息 5 000 ——利息调整 792 以后各期会计分录只是金额不同。 (4)到期还本付息时: 借：应付债券——面值 100 000 ----应付利息 25 000 贷：银行存款 125 000

34. 持有至到期投资 • 持有至到期投资应当按取得时的公允价值和相关交易费用之和作为初始确认金额。支付的价款中包含已宣告发放债券利息的，应当计入初始确认金额，不单独确认为应收项目。在随后收到这部分利息时，直接冲减初始确认金额。 • 　　持有至到期投资在持有期间应当按照实际利率法确认利息收入，计入持有至到期投资账面价值。实际利率应当在取得持有至到期投资时确定，在随后期间保持不变。资产负债表日，持有至到期投资应当按摊余成本计量。 • 　　处置持有至到期投资时，应将所取得对价的公允价值与该投资账面价值之间的差额确认为投资收益。

35. 可转换公司债券 • 1.概述 可转换公司债券是指发行人；依照法定程序发行、在一定期间内依据约定的条件可以转换成股份的公司债券。 我国发行可转换公司债券采取记名式无纸化发行方式，债券最短期限为3年，最长期限为5年。

36. 2.其核算涉及的问题主要有 • （1）可转换公司债券在未转换为股份前，其会计核算与一般公司债券相同，即按期计提利息，并摊销溢价和折价。 • （2）可转换公司债券到期末转换为股份的，按照可转换公司债券募集说明书的约定，于期满后5个工作日内偿还本息。偿还债券本息的会计核算与一般公司债券相同。 • （3）债券持有者行使转换权利，将可转换公司债券转换为股份时，如债券面额不足转换1股股份的部分，企业应当以现金偿还。

37. 应付债券——可转换公司债券 例：甲公司经批准于2007年1月1日按照面值发行5年期的一次还本，分次付息的可转换公司债券200000000元，款项已经收存银行，债券票面利率为6%，实际利率为9%，债券发行一年之后可以转换成股票，假设按照债券的面值转化，每10元转化1股，股票面值为每股1元。

38. 综合例题 • A公司2013年1月1日发行面值为200万元、票面利率为6%、3年期、到期时一次还本付息的可转换公司债券，发行收款为191万元（不考虑债券发行费用）。债券发行一年后，债券持有者可将其转换为股份，每5元转普通股1股，普通股每股面值为1元。B公司于2013年7月1日从证券市场上购入A公司发行的面值为80万元的债券，实际支付价款76.4万元（不考虑相关费用）。B公司于2009年3月1日将持有的80万元（面值）的A公司债券全部转换为东方公司股份。A公司和B公司债券溢折价采用直线法摊销。 • 要求：（1）编制A公司从2013年1月1日发行债券到2014年3月1日债转股的会计分录。（2）编制B公司从2013年7月1日购入债券到2014年3月1日债权转股权的会计分录（金额单位用万元表示）。

39. 11.3 长期应付款 11.3.1 应付融资租赁款核算 长期应付款——企业除长期借款和应付债券以外的其他各种长期应付款项，包括应付融资租入固定资产的租赁费、以分期付款方式购入固定资产发生的应付款项等，而具有融资性质的延期付款购买的资产，就应按购买价款的现值，借记“固定资产”科目，按应支付的价款总额贷记“长期应付款”账户，按其差额借记“未确认融资费用”账户。

40. 11.3 长期应付款 • 长期应付款核算的账户设置 • “长期应付款” • “未确认融资费用”

41. 租赁 • 《企业会计准则—租赁》 • 租赁分类 • 基本概念 • 会计科目的设置 • 融资租赁中承租人的会计处理

42. 1、租金—按期摊销计入费用 2、若有激励措施，摊销期应以整个租赁期 3、改良支出，设置“经营租入固定资产改良”进行核算后，在编制资产负债表时，并入“固定资产原价”列示。并在剩余租赁期与租赁资产尚可使用年限两者中较短的期间内，采用合理的方法单独计提折旧。 长期应付款—应付融资租赁设备款 承租人 • 租 • 赁 经营 租赁 1、租金应当在租赁期内的各个期间按直线法确认为收入。 2、若有激励措施，摊销期应以整个租赁期 出租人 • 融资确认标准：处理思路：视同借款购买，支付租金=还本付息 • 承租方融资租入一项资产涉及的主要会计问题： • （1）根据实质重于形式原则，必须将融资租入资产视同自有资产入账，融资租赁资产、负债的入帐价值的确认（两种情况） • （2）未确认融资费用的分摊：分摊未确认融资费用的方法有直线法、年数总和法和实际利率法，本期应负担的融资费用计入财务费用。 （3）支付租金 （4）融资租入资产的折旧以及其他费用的处理。 （5）租赁期满后的帐务处理，承租人通常对租赁资产有三种选择权：返还、留购和优惠续租。 融资 租赁

43. 融资确认标准 • 融资租赁，是指实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁。其所有权最终可能转移，也可能不转移。 • 第六条 符合下列一项或数项标准的，应当认定为融资租赁： • ㈠在租赁期届满时，租赁资产的所有权转移给承租人。这种情况通常是指在租赁合同中已经约定、或者根据其他条件在租赁开始日作出合理判断，租赁期届满时出租人能够将资产的所有权转移给承租人。 • ㈡承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购买价款预计将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因而在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权。 • ㈢即使资产的所有权不转让，但是，租赁期占租赁资产使用寿命的大部分。其中“大部分”，通常掌握在租赁期占租赁资产使用寿命的75%以上（含75%）。

44. 融资确认标准 • ㈣承租人在租赁开始日的最低租赁付款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值；出租人在租赁开始日的最低租赁收款额现值，几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值。 • ㈤租赁资产性质特殊，如果不作较大改造，只有承租人才能使用。 • 。其中“几乎相当于”，通常掌握在90%（含90%）以上。 • 经营租赁的特征:经营租赁是指除融资租赁以外的其他租赁。 • 通常情况下，在经营租赁中，租赁资产的所有权不转移，租赁期届满后，承租人有退租或续租的选择权，而不存在优惠购买选择权。

45. 最低租赁付款额 • 承租人应支付或可能被要求支付的各种款项，加上由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值。“最低”是整个租赁期内，可确定基本付款额，做账时计入“长期应付款”中。 • 在租赁期内，承租人可能支付的款项包括： • ①租金，确定的，应作为最低租赁付款额，计入长期应付款； • ②购价，若购价仅相当于资产价值的5%及以下，会购买，作为最低租赁付款额，计入长期应付款中；

46. 最低租赁付款额 • ③或有租金，这是不确定的，不能作为最低租赁付款额。比如，双方约定按基本利率6%来收取租金，另外支付或有租金。或有租金有以下两种形式：或有租金与物价指数相联系。如果物价指数在10%—15%之间，每年再付租金20万元；物价指数在15%—20%之间，每年再付租金40万元等等。这种或有租金，租入资产时是不能确定的，只能在实际支付时，借记“财务费用”，贷记“银行存款”（理解为物价上涨多付的利息）。 • 或有租金与营业收入相联系。协议规定，从租期的第二年起，每年按本项目营业收入的2%计算或有租金。显然，这种或有租金，租入资产时也是不能确定的，只能在实际支付时，借记“营业费用”，贷记“银行存款”（租金与营业收入相联系，理解为销售费用）。

47. 最低租赁付款额 • ④履约成本，即保证设备正常使用支付的维修费、保险费等，这些支出，在租入资产时也是不能确定的，不能计入最低租赁付款额中，只能在实际支付时，直接计入当期损益，借记“制造费用，管理费用”，贷记“银行存款”等。 • ⑤初始直接费用，是指在租赁谈判和签订租赁合同过程中承租人发生的、可直接归属于租赁项目的费用，通常有印花税、佣金、律师费、差旅费、谈判费等，按规定应当计入租入资产价值；出租人发生的初始直接费用应计入应收融资租赁款的入账价值。在经营租赁下，承租人和出租人发生的初始直接费用，应当确认为管理费用，计入当期损益。 • ⑥ 由承租人或与其有关的第三方担保的资产余值，按规定作为最低租赁付款额，计入长期应付款中。

48. 融资租赁中承租人的会计处理 • 租赁开始日的会计处理 • 未确认融资费用的分摊 • 租赁资产折旧的计提：合理确定租赁期满取得所有权：视同自有资产计提折旧；否则应在租赁期与租赁资产使用寿命较短内计提折旧 • 履约成本的会计处理 • 或有租金的会计处理：实际发生时计入当期损益。 • 租赁期届满时的会计处理

49. 融资租赁资产、负债入帐价值的确定及租赁时账务处理融资租赁资产、负债入帐价值的确定及租赁时账务处理 • 借：固定资产--融资租入固定资产（租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者） • 未确认融资费用 • 贷：长期应付款---应付融资租赁款 （最低租赁付款额） • 银行存款（初始直接费用）

50. 未确认融资费用的分摊 • 未确认融资费用的分摊承租人应采用实际利率法进行分摊。 • 借：长期应付款---应付融资租赁款（每期支付的租金） • 贷：银行存款 • 如果支付的租金中含有履约成本，还应同时借记制造费用、管理费用等 • 借：财务费用（根据当期应确认的融资费用金额） • 贷：未确认融资费用