Yabancı Şirketlerin Türkiye’de Karşılaştıkları Vergi Sorunları ve Çözüm Yolları A. Feridun Güngör

1. Yabancı Şirketlerin Türkiye’de Karşılaştıkları Vergi Sorunları ve Çözüm Yolları A. Feridun Güngör 8 Nisan 2011 Kadir Has Üniversitesi

2. Vergi ortamı öngörülebilir değil… • Türkiye’deki vergi ortamının en önemli sorunu istikrarsız ve öngörülemez olması, • Belirsizlikler ve öngörülemezlik azalmıyor artıyor, • Sadece yabancı şirketler için değil tüm mükellefler için geçerli, • Başına neler gelebileceğini bilememek yabancılar için ciddi tehdit, • Mevzuat sık değişiyor, kişiler değiştikçe hem idari hem yargısal anlayış değişiyor; kişiler çok sık değişiyor, • Çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları hukuku gelişmiyor.

3. Çifte vergilendirmeyi önleme (ÇVÖ) anlaşmaları hukuku gelişmiyor • İkincil mevzuat çok sınırlı • 74 ÇVÖ anlaşmasına rağmen sadece 2 GT ve 1 Sirküler bulunuyor • 1 No.lu Tebliğ: 1996 tarihli, temettü vergilemesine ilişkin • 2 No.lu Tebliğ: 1998 tarihli, tam mükellefiyetten çıkmaya ilişkin • 1 No.lu Sirküler: Mukimlik belgesi verilmesine ilişkin • ÇVÖA Çerçevesinde Vergilendirme Esasları Rehberi • Karşılıklı Anlaşma Usulüne (Mutual agreement Procedure) İlişkin Rehber • Az sayıda özelge (ruling) yol gösterici olmaktan uzak;

4. Belirsizlikler ciddi riskler oluşturuyor • İdare’nin yatırım indirimi stopajına ilişkin görüşünü açıklamaması sayısız inceleme raporunun yazılmasına, haksız ve ürkütücü büyüklükte risklerin oluşmasına neden oldu… • Anlaşma hukukunun en önemli kavramları hakkında idarenin görüşü neredeyse hiç bilinmiyor; • İşyeri (permanent establishment) kavramlarının günümüz iş ve satış sistemleri, e-ticaret uygulamaları düşünüldüğünde nasıl yorumlanması gerekir? Özelgelerin pek çoğu anlaşmanın ilgili hükmünü yinelemekle yetiniyor. • Gerçek lehdar (beneficial owner)kimdir? • İdare treaty shopping konusunda ne düşünmektedir, hangi uygulamalar bu kapsamda değerlendirilir?

5. Yargı kararları hem sayısal olarak hem de nitelik olarak yetersiz • Kararların bazıları ÇVÖ anlaşmalarına açıkça aykırı • ABD ÇVÖ Anlaşması: Mahkeme Anlaşmanın GVK’nun 94’üncü maddesine göre yapılan kesintilere uygulanamayacağına karar vermiş. • Gerekçesi ,ek Protokolün IX’uncu maddesi çerçevesinde sözkonusu stopajların ABD’de mahsubunda gelir vergisi olarak kabul edilmeyecek olması, • Bu karara göre 94’üncü madde kapsamındaki tüm ödemelere Anlaşma hükümlerini uygulamak mümkün değil, • Belçika ÇVÖ: Uçakların çıplak (bareboat basis) kiralanması karşılığı yapılan ödemeler ticari kazanç sayılarak stopaj kapsamı dışına çıkarılmış. • OECD Model 1992 Revizyonu ile ticari, sınai ve bilimsel ekipmanın kiralanması 12’inci madde dışına çıkarılmış olmakla birlikte Türkiye bu değişikliğe rezerv koymuş, ÇVÖ anlaşmalarında bu hükme yer vermeye devam etmiştir. • Bu ifadenin uçakları kapsadığına şüphe yoktur. (bkz Klaus Vogel)

6. Anlaşmalar uygulanmayacaksa yabancı yatırımcıya ne kadar güven verebilir? • Çok uluslu şirketler tedarik zincirlerini daha etkin hale getirmek için ortak hizmetleri, işletme varlıklarını, işlev ve risklerini hem ticari hem mali açıdan en uygun yerlerde yapılandırıyorlar, • İnceleme elemanları yönetim anlaşmaları kapsamında sunulan hizmetler (IT, insan kaynakları, mali işler, marketing, strateji, satın alma vs) için yapılan ödemeleri royalti ödemesi olarak değerlendirip stopaja tabi tutuyorlar. • Grup hizmetlerine ilişkin transfer fiyatlandırması mevzuatı dikkate alınmıyor, • ÇVÖ anlaşmalarının royaltilere ilişkin maddesi görmezden geliniyor, • Ne iç mevzuata göre ne de ÇVÖ anlaşmalarına göre royalti ödemesi sayılamayacak yönetim ücretlerine ilişkin tarhiyatlar yargı tarafından da onanıyor.

7. OECD Model Anlaşması ve Yorumları ne ölçüde etkili? • OECD Model Anlaşma ( Model Convention) Yorumları (Commentaries) Türkiye’nin de katılımı ile hazırlanan son derece değerli bir hukuk kaynağı, • Yeterince yararlanılmıyor, • Türkiye’nin model anlaşma ve yorumlarına ilişkin şerh (reservation) ve açıklamaları (observation) İdare’nin bu modele ve yorumlarına nerede de katıldığını ve nerede katılmadığını gösteriyor, • ÇVÖ anlaşmalarındaki, Model anlaşmaya paralel her düzenlemeyi, Türkiye’nin şerh ve açıklamaları olmadığı sürece Model Anlaşma Yorumlarına uygun olarak anlamak gerekir, • Bu durumu bir Tebliğ ile açıklamak yararlı olmaz mı?

8. Serbest meslek kazançları-ÇVÖ uygulamasının en sorunlu alanı • Türkiye’nin ilk anlaşmalarının bir kısmında serbest meslek faaliyetinin Türkiye’de ifade edilmesi ve ödemesinin Türkiye’den yapılması durumunda vergilendirilmesi öngörülüyor, • Daha sonraki anlaşmalarda ise vergilemenin Türkiye’de yapılabilmesi için dar mükellef kurumun personeli vasıtasıyla Türkiye’de ifa edeceği faaliyetlerin süresinin 183 adam/günü aşması istenmektedir, Hesaplamada tüm projelerin birlikte değerlendirilmesi gerekiyor, • Bazı anlaşmalarda ise vergileme hakkı, ilgili ülkede faaliyetin yürütüldüğü bir işyerinin bulunup bulunmamasına bağlanmıştır, • Son anlaşmalarda ise serbest meslek faaliyetlerinin vergilendirilmesi için ilgili projenin Türkiye’de 6 aydan fazla sürmesi gerekiyor. Sürenin hesaplanmasında bağlı projeler dışındaki her bir proje bağımsız değerlendiriliyor.

9. İsviçre Anlaşmasında neler farklı? • İsviçre anlaşması Türkiye kaynaklı faiz ve royaltiler için 5 yıl süreyle korumalı mahsup (tax sparing credit) öngörüyor. Türkiye’de vergiden istisna edilen faizler üzerinden yüzde 5 finansal kiralama ödemeleri ve royaltiler üzerinden yüzde 10 vergi Türkiye’de ödenmiş kabul edilerek İsviçre’de ödenecek vergiden mahsup edilecek, • Gayrimaddi hakların elden çıkarılması royalty maddesi dışına çıkarılmış, dolayısıyla söz konusu hakların bir yıldan daha uzun süre elde tutulduğu durumda stopaj uygulamak mümkün olmayacak, • Serbest meslek faaliyetlerinin vergilendirilmesi için ilgili projenin Türkiye’de 6 aydan fazla sürmesi gerekiyor. Sürenin hesaplanmasında bağlı projeler dışındaki her bir proje bağımsız değerlendiriliyor, • Bilgi değişimi maddesi oldukça geniş kapsamlı, OECD’nin vergi cennetleri için geliştirdiği bilgi değişimi anlaşmasını model almış.

10. Bilgi değişimi nereye kadar… • Bilgi değişinin konusu ÇVÖ anlaşması uygulaması veya anlaşmada kavranan vergilerle sınırlı değil; iç mevzuatın uygulanmasıyla ilgi olarak vergilerin tarhı, tahakkuku, tahsilatı ve takibatı ile ilgili her türlü bilgi istenebilir, • Banka, finansal kuruluşlar, vekiller, acentalar, trustlar vs nezdindeki bilgiler de talep edilebilecek, • Bilgi talebinde bulunulabilmesi için ilgili ülkede her yol denenmiş yine de sözkonusu bilgiler elde edilememiş olması gerekiyor, • İlgisi mükellefin vergi durumuyla açık olmayan konularda veya sırf “avlanma” (fishing expedition) amaçlı bilgi talep edilemez, • Bilgi ancak belli bir mükellef için istenebilir. Genel ve toplu bilgi istemenin mümkün olmadığı anlaşılıyor. • UBS olayındakine benzer şekilde toplu bilgi istenemez.

11. Almanya ÇVÖ Anlaşmasından haber yok • Almanya ÇVÖ iptal edildi, 1 Ocak 2011 tarihinden itibaren Türkiye’nin bu ülke ile ÇVÖ Anlaşması bulunmuyor, • Bir basın bildirisi ile Anlaşmanın parafe edildiği, onaylanması durumunda geçmişe yürütüleceği 1 Ocak 2011 tarihinden itibaren geçerli olacağı ifade edildi, • Mükellefler ne yapacak? Anlaşma yürürlükte gibi mi hareket edecekler? İdare bunu söyleyebilir mi? • Anlaşma geçmişe yönelik yürürlüğe girdiğinde fazladan ve yersiz ödenen vergiler düzeltilecek mi, basit bir yöntem öngörülüyor mu?

12. Güncel sorunlar • Şirketin yüzde 51'den fazlasına sahip yabancı ortağa yapılan royalti ödemelerinin indirilemeyeceği iddia ediliyor; royalti giderleri reddediliyor, • Kaybolan sermayeyi tamamlamak üzere yabancı ortak tarafından Türkiye’deki iştirakine gönderilen fonlar, ana ortağa verilen pazarlama hizmet bedeli olarak görülerek vergilendiriliyor, • Bazı şirketlerin yeni TF düzenlemelerinin geçerli olduğu 2007 yılı sonrası işlemleri inceleniyor. • Yeniden satiş veya işleme dayalı net kar marjı yöntemi (TNMM) kullanılmış olsa bile inceleme elemanları hiç ilgilenmiyor, doğrudan karşılaştırılabilir fiyat yöntemi (CUP) uygulamak suretiyle raporlar yazıyor. Mevzuat yeni yaklaşım bildik.