Rechnungslegung und Publizität im Überblick

1. Rechnungslegung und Publizität im Überblick

2. Worum geht´s? • Buchführungspflicht, § 238 HGB • Pflicht zur Bilanzierung des Vermögens, § 242 I • Gegenüberstellung der Aufwendungen und Erträge (GuV), § 242 II • Bilanz + GuV = Jahresabschluss, § 242 III • Nach Grundsätzen ordnungsgemäßer Buchführung, § 243 I • Gilt für alle Kaufleute • Teil des in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetriebs, § 1 II • Ausnahme jetzt für Kleinunternehmer, § 241a

3. Warum ist das wichtig? • Selbstvergewisserung des Unternehmers • Ausschüttungsbemessung für die Gesellschafter (§§ 121 HGB, 29 GmbHG) • Information der Öffentlichkeit • Grundlage der Steuererklärung, §§ 140 ff. AO • Schutz und Information der Gläubiger • klassische Funktion des HGB- Bilanzrechts • Information des Kapitalmarkts • Konkurriert in zunehmendem Maße mit dem Gläubigerschutz

4. Und warum besonders bei beschränkter Haftung? • Pflicht zur Deckung des Stammkapitalbetrages, § 30 GmbHG • Zahlungsverbot bei Unterbilanz • In der AG nur Ausschüttung von Bilanzgewinn, § 57 III AktG • Antragspflicht bei Überschuldung, § 15 a InsO

5. Deshalb: • Zusatzvorschriften für Kapitalgesellschaften (und GmbH & Co. KG): • Bestimmte Gliederung vorgeschrieben, §§ 266, 275 (europaweit gleich!) • Anhang und Lagebericht, § 264 I • Anhang dient der Erläuterung des Abschlusses, § 284 • Lagebericht: Verbale Einschätzung der Lage des Unternehmens, § 289 • Erstreckung in den Konzern, § 290 • Pflicht zur Prüfung durch WP, §§ 316 ff. • Pflichten zT größenabhängig, § 267 I • Offenlegung des JA, § 325

6. Speziell zur Bilanz: • Gegenüberstellung von Vermögen (Aktiva) und Kapital (Passiva) • Aktivseite zeigt Mittelverwendung • Passivseite Mittelherkunft • Unterscheidung von Eigen- und Fremdkapital

7. Ansatz- und Bewertungsvorschriften: • Vollständigkeit: Bilanz muss sämtliche Vermögensgegenstände und Schulden enthalten, § 246 I HGB • Kontinuität: Ansätze und Bewertungen jeder neuen Bilanz müssen mit der vorherigen identisch sein, § 252 I Nr. 1 und 2 HGB, Abweichungen nur bei begründetem Anlass

8. Ansatz- und Bewertungsvorschriften: • Vorsichtsprinzip: Die Bilanz ist vorsichtig zu erstellen, das Unternehmen soll sich nicht reicher darstellen als es ist (Gläubigerschutzperspektive). • Führt zu drei Unterprinzipien: • Realisationsprinzip: Wertsteigerungen sind erst auszuweisen, wenn sie (durch Veräußerung des betr. Vermögenswerts) realisiert sind, § 252 I Nr. 4 HGB. Vorher ist nur der Ausweis von Herstellungs-/ Erwerbskosten zulässig. • Imparitätsprinzip: Risiken und Verluste sind schon vor Realisation zu berücksichtigen, § 252 I Nr. 4 • Niederstwertprinzip,§ 253 III HGB: Eine Wertminderung ist zu berücksichtigen, sobald sie eingetreten ist

9. Ansatz- und Bewertungsvorschriften: • Periodenabgrenzung: Maßgeblich ist die Vornahme der Leistung, nicht der Eingang der Zahlung, § 252 I Nr. 5 HGB

10. Ansatz- und Bewertungsvorschriften: • Richtigkeit (Bilanzwahrheit): Ist oberstes Prinzip, kann andere Grundsätze einschränken („overriding principle“). Bilanz muss generell: • Einen wahrheitsgemäßen Überblick über die Lage des Unternehmens vermitteln, § 238 HGB, • bei KapGes zusätzlich „ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild vermitteln“, § 264 II 1 HGB. • Bei KapGes soll die Bilanz „nach beiden Seiten richtig“ sein, • während bei Einzelkaufleuten/PersGes eine zu vorsichtige Wertangabe nicht schadet.

11. Problem: Wahlrechte • In zahlreichen Punkten enthält das Bilanzrecht Wahlrechte, zB • Vor dem BilMoG • Firmenwert, § 255 IV 1, Ausweis freigestellt; • Abschreibungsmethoden, § 253 III 2, Bewertungswahlrecht; • Außerplanmäßige Abschreibungen, § 253 I 3; • Beibehaltung niedrigerer Wertansätze, § 253 V • Nach dem BilMoG • Abschaffung bzw. Einschränkung von Wahlrechten (zB Firmenwert, § 246 I 4) • Wahlrechte verringern Aussagefähigkeit der Bilanzen • Und Vergleichbarkeit der Unternehmen

12. Ansatz des BilMoG: • Aussagekraft des HGB-Abschlusses verbessern: • Aktivierbarkeit selbst geschaffener immaterieller Güter, § 248 II • ZB Patente, Know-How • Bewertung von Finanzinstrumenten zum Marktwert (fair value), § 253 I 3 • Rückstellungen unter Berücksichtigung zukünftiger Preissteigerungen, § 253 I 2 • Aufhebung diverser Wahlrechte • zT Neutralisierung bei der Ausschüttungsbemessung (§ 268 VIII)

13. Beispiel: Firmenwert • Kennen wir von § 25 HGB • Ist der Betrag, den ein Erwerber über den reinen Sachwert des Unternehmens hinaus bezahlt • Also insbes. für Kundenbeziehung, Marktstellung des Unternehmens, dessen „guten Ruf“ • Deshalb auch Goodwill genannt • Bilanzierungsfähig? • Problem: Bewertbarkeit, Vollstreckbarkeit • Daher selbst geschaffener Goodwill nicht • Anders aber derivativer Goodwill • Für Geschäftsjahre vor dem 31.12.2009: nach Unternehmenskauf kann Mehrbetrag aktiviert werden, § 255 IV 1 a.F. • Für Geschäftsjahre nach dem 31.12.2009: Firmenwert repräsentiert einen immateriellen Vermögensgegenstand, der aktiviert werden muss, § 246 I n.F.

14. Ergebnis: • Vor dem BilMoG konnte jeder machen, was er will • Vergleichbarkeit war kaum gegeben • Immerhin muss die einmal gewählte Lösung beibehalten werden, § 252 I Nr. 1 und 2 HGB (Kontinuitätsprinzip) • „Eine gute Bilanz ist meist besser, eine schlechte schlechter, als es auf den ersten Blick aussieht“ • Nunmehr Ansatzpflicht für alle Erwerbsvorgänge in den Geschäftsjahren nach dem 31.12.2009

15. Zielkonflikt • Vor dem BilMoG: Zielkonflikt zwischen Gläubiger- und Kapitalmarktinteressen • Gläubiger will möglichst vorsichtige (verlässliche) Bilanzierung • Kapitalmarkt möglichst informative • Stichwort: Decision Usefulness • Nach dem BilMoG wird der erworbene Geschäfts- oder Firmenwert nicht mehr als Bilanzierungshilfe, sondern als Vermögensgegenstand angesehen. • Er ist zwingend zu aktivieren und über seine planmäßige Nutzungsdauer linear abzuschreiben.

16. Internationales Bilanzrecht • US- GAAP und IFRS • Aktivierungspflicht für Firmenwert • Und grundsätzlich „ewiger Firmenwert“ • D.h. keine planmäßige Abschreibung • Sondern nur wenn Anlass besteht (Impairment only) • Was vom Unternehmer jedes Jahr zu prüfen und zu dokumentieren ist. • Nachteile dieser Regelung: • Insbes. Frage, wann Anlass zur Abschreibung besteht, beurteilungsbedürftig • Aber Regel immerhin für alle Unternehmen gleich • Vergleichbarkeit und Informationsgehalt sind hoch

17. Trend: • Ablösung der HGB- Bilanzierung durch International Financial Reporting Standards (IFRS) • Seit 2005 Pflicht für Konzernabschlussbörsennotierter Unternehmen kraft EU- VO (§ 290 HGB) • Mit Wahlrecht für die Mitgliedstaaten, IFRS auch für den Einzelabschlussbörsennotierter Unternehmen einzuführen, • Oder auch für den Einzelabschluss generell?

18. Trend: • Das deutsche Recht folgt einem anderen Ansatz: • Informationsfunktion des JA bei nicht kapitalmarktorientierten Unternehmen wenig sinnvoll • Hier erscheint Vorsicht als das bessere Prinzip. • IFRS- Standards zudem sehr kompliziert und auf Mittelstand wenig zugeschnitten • Statt dessen „vorsichtige Annäherung“ der HGB-Bilanzierung an den internationalen Standard durch BilMoG • BilMoG als dauerhafte Alternative zu IFRS für den Mittelstand

19. Zum Weiterlesen: • Manfred Weber, Kai-Uwe Paa, Bilanzen, 3. Aufl. 2008.