IRAP negli Enti Locali Dlgs 446/97

1. IRAP negli Enti LocaliDlgs 446/97 Forum professionali Torino 17 aprile 2014

2. Istituzione dell’impostaartt. 1 e 2 • L’imposta ha carattere reale e non è deducibile ai fini delle imposte sui redditi • Sono stati formulati numerosi rilievi, non solo sulla sua iniquità, ma anche sulla sua legittimità costituzionale • L’attività esercitata dalle società e dagli enti compresi gli Organi e le Amministrazioni dello Stato costituisce in ogni caso presupposto dell’imposta

3. Presupposto soggettivoart. 3 • Con il Decreto legislativo correttivo (Dlgs n. 506/99) la precedente lettera e) è stata sostituita dalle lettere e) ed e-bis) • La lettera e-bis) individua quali soggetti passivi gli Organi dello Stato e le Amministrazioni pubbliche • Lo stesso Decreto correttivo ha inserito l’art. 10-bis concernente la determinazione della base imponibile Irap per gli enti di cui all’art. 3 lettera e-bis)

4. Attività commerciale • Per gli Enti Locali l’art. 4 del Dl 31 ottobre 1990 n. 310 ha disposto a decorrere dal 1° gennaio 1991 il non assoggettamento ad Ires • Per tali soggetti non si applica l’Ires e l’Irap si calcola con il metodo «retributivo» • L’adozione del metodo contabile è lasciata in opzione solo per quelle attività che presentano la commercialità ai fini Iva

5. Modalità di determinazione dell’imposta per gli Enti Locali • Sistema di determinazione retributivo: • Retribuzioni «erogate» al personale dipendente (rilevanti ai fini previdenziali) • Redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente di cui all’art. 50 del TUIR (escluse le borse di studio esenti Irpef) • Compensi per co.co.co. • Redditi di natura occasionale di cui all’art. 67 c. 1 lettera l)

6. Metodo misto • Possibilità di optare per un regime misto, che consente di abbinare al metodo retributivo quello «contabile» e di calcolare l’Irap con i criteri delle imprese private • Il metodo contabile, su opzione per le sole attività commerciali, sulla base del «valore della produzione»

7. Cuneo fiscale e contributivo • Deduzione di base di 4.500 euro annui (dal 1° gennaio 2014 7.500 euro) • Deduzione dei contributi previdenziali e assistenziali relativi ai lavoratori a tempo indeterminato • Gli unici soggetti passivi Irap a cui non è consentita l’applicazione delle deduzioni sono le P.A. e le imprese operanti nell’ambito dei pubblici servizi «in concessione ed a tariffa»

8. Lavoro dipendente • Le retribuzioni da assoggettare ad Irap sono quelle imponibili ai fini previdenziali • Sono escluse (voci principali): • TFR • Somme corrisposte per cessazione rapporto di lavoro • Risarcimenti di danni • Contributi previdenziali e assistenziali • Somme erogate dai fondi pensione • Accantonamenti ai fondi pensione • Assegni familiari • Somme non corrisposte (giorni di sciopero)

9. Oneri riflessi • I compensi corrisposti agli avvocati dipendenti concorrono a formare la base imponibile Irap • Con la Risoluzione n. 123/E del 2/4/2008 l’Agenzia delle Entrate ha specificato che l’Irap non può essere considerata un onere riflesso, quanto piuttosto un onere diretto • Quindi è corretto corrispondere gli emolumenti per l’avvocatura interna (e per derivazione anche i compensi per progettazione interna) senza lo scorporo dell’Irap

10. Distacco di personale • Regola generale: esclusione dall’imponibile Irap del distaccante e correlato inserimento nell’imponibile Irap del distaccatario del rimborso riconosciuto all’Ente al quale i lavoratori appartengono • Con la risoluzione n. 35 del 6/2/2009 l’Agenzia delle Entrate ha disposto che se la retribuzione mensile dei dipendenti degli Enti distaccanti resta interamente a carico degli stessi sono questi ultimi i soggetti passivi Irap

11. Indennità per pubbliche funzioni • Membro di commissioni previste per legge: • Indennità di pubblica funzione ex art. 50 c.1 lett. f) del TUIR • Compenso a carico di terzi ex art .50 c.1 lett. b) del TUIR • Co.co.co. ex art. 50 c.1 lett. c-bis) del TUIR • Lavoro autonomo occasionale ex art. 67 c.1 lett. l) del TUIR

12. Commissioni • Costituite in base a disposizioni di legge, regolamento, statuto, capitolato ecc. (es. Commissione edilizia) : art. 50 c.1 lett. f) del TUIR «gettone di presenza» • Costituite non in base a disposizioni di legge (es. Commissione per il regolamento ICI) : art. 50 c.1 lett. c-bis) del TUIR se si tratta di co.co.co., altrimenti art. 67 c.1 lett. l) del TUIR • Art. 50 c.1 lett. b) e lett. c-bis) possono beneficiare delle detrazioni fiscali e sono soggetti a contribuzione previdenziale, all’art. 50 c.1 lett. f) non si applicano le detrazioni fiscali e gli obblighi contributivi

13. Co.co.co. • L’oggetto della prestazione deve corrispondere alle competenze attribuite dall’ordinamento all’amministrazione conferente • L’amministrazione deve avere preliminarmente accertato l’impossibilità oggettiva di utilizzare le risorse umane disponibili al suo interno • La prestazione deve essere temporanea e altamente qualificata • Esperti di particolare e comprovata specializzazione universitaria

14. Lavoro autonomo non abituale • Art .67 lett. l) del TUIR prevede due tipologie: • Lavoro autonomo occasionale • Prestazioni di fare, non fare e permettere • La seconda tipologia è esclusa dall’imponibile Irap (il MEF ha chiarito che i compensi percepiti dai c.d. “nonni vigili” rientrano tra le obbligazioni di fare, e pertanto sono esclusi dall’imponibile Irap determinato con il sistema retributivo)

15. Co.co.co.Errato inquadramento • Art. 36 c.5 del Dlgs n. 165/2001 : “ in ogni caso la violazione delle disposizioni imperative riguardanti l’assunzione o l’impiego di lavoratori da parte della P.A. non può comportare la costituzione di rapporti di lavoro a tempo indeterminato con le medesime, ferma restando ogni responsabilità e sanzione” • Art. 97 c. 3 della Costituzione – accesso mediante concorso (Corte Costituzionale sentenza del 27 marzo 2003 n.89)

16. Dichiarazione IrapEnti Locali • Periodo d’imposta: anno solare • Aliquote: • 3,9% sul valore della produzione netta • 8,5% sulle retribuzioni erogate • Dichiarazione Irap: da presentare entro il 30 settembre • Credito Irap commerciale: compensazione orizzontale mediante Mod F24 • Credito Irap istituzionale: compensazione verticale senza utilizzo del Mod F24

17. Versamenti IrapEnti Locali • Termini per i versamenti del saldo e degli acconti: • Per il saldo Irap istituzionale la scadenza della presentazione della dichiarazione Irap (30 settembre) • Per il saldo Irap commerciale e l’eventuale primo acconto il 16 giugno prorogabile al 16 luglio

18. Esercizio dell’opzione per il metodo contabile • Individuazione delle attività commerciali ai fini Iva: • Art. 4 c.4 DPR 633/72 – requisito soggettivo • Art. 4 c.5 DPR 633/72 – attività oggettivamente commerciali • C.M. n. 18/36068 del 22/5/1976: elenco attività (non esaustivo)

19. Componenti positivi e negativi di reddito inerenti le attività commerciali • Conversione economica dei valori espressi in termini finanziari

20. Integrazione dati non riportati nella contabilità finanziaria • Ammortamenti: non si deve utilizzare l’ammortamento finanziario disciplinato dall’art. 167 del TUEL, bensì quello fiscalmente ammesso ex Dm 31/12/1988 • Rimanenze: alcune attività esercitate dall’ente danno luogo al termine dell’esercizio al formarsi di rimanenze di magazzino (es. Farmacie, Refezione e mensa); valorizzazione secondo quanto previsto dal TUIR

21. “Sistema contabile”Base imponibile Irap ex art. 5 Dlgs 446/97 • Calcolare la differenza dei componenti economici classificabili nelle voci A e B del conto economico ex art. 2425 c.c., ad eccezione dei nn. 9), 10) lett. c) e d) , 12) e 13) • Verificare l’eventuale indeducibilità o la deducibilità ex legedi alcuni costi tra cui: le spese per il personale dipendente e assimilato classificate in voci diverse dalla voce B 9) dell’art. 2425 c.c.

22. Costi promiscuiart. 10-bis c.2 Dlgs 446/1997 • I costi che non sono specificamente riferibili all’attività commerciale devono essere ripartiti sulla base di un criterio proporzionale • Rapporto: denominatore = totale entrate correnti inserite nei primi 3 titoli dell’entrata; numeratore = ricavi commerciali dei servizi interessati inseriti nel Titolo III delle entrate • L’adozione del rapporto sopra indicato è da considerarsi “residuale”, e quindi in assenza di altro criterio oggettivo di separazione

23. Convenienza economica tra l’applicazione del «metodo retributivo» e l’opzione del «metodo contabile» L’ente deve determinare l’eventuale risparmio d’imposta che conseguirebbe applicando ad alcune od alla totalità delle attività commerciali il metodo contabile del 3,9% piuttosto che il metodo retributivo dell’8,5% sulle retribuzioni del personale

24. Ipotesi A: NON ESERCITA L’OPZIONE PER IL SISTEMA CONTABILE

25. Ipotesi B: CONVENIENZA AD ESERCITARE L’OPZIONE Nelle due tabelle riportate si evidenzia come, applicando agli stessi dati contabili il «metodo retributivo» (Ipotesi A) ed il «metodo contabile» (Ipotesi B) ed effettuando poi il confronto tra l’Irap complessivamente dovuta dall’ente risulta un ipotetico risparmiod’imposta di 5,38 (differenza tra 93,5 e 88,12) conseguibile attraverso l’esercizio dell’opzione

26. Ipotesi C: ESERCIZIO DELL’OPZIONE NON CONVENIENTE Nell’ipotesi in cui i ricavi aumentino da 130 a 300 e gli altri elementi rimangano invariati,si verifica che la convenzione ad esercitare l’opzione non sussiste più, in quanto ciò Determinerebbe un aggravio di imposta di 1,25 (differenza tra metodo retributivo 93,5 e metodo contabile per le sole attività commerciali 94,75)