Los Sistemas Tributarios Centroamericanos y su aplicabilidad en una reforma Tributaria Venezolana

1. Los Sistemas Tributarios Centroamericanos y su aplicabilidad en una reforma Tributaria Venezolana Un Análisis sobre los Establecimientos Permanentes Luis Eduardo Ocando B. Socio Ernst & Young Panamá, Centro América y República Dominicana

2. Principales temas tratados en la Ponencia • Justificación del Establecimiento Permanente en el Derecho Internacional y el Derecho Interno • Una propuesta para replantear la Función del Establecimiento Permanente en la Ley de Impuesto Sobre la Renta • Razones prácticas y jurídicas para modificar la definición de Establecimiento Permanente • Una propuesta para llenar el vacío de normas de atribución de ingresos y gastos

3. I. Justificación del Establecimiento Permanente en el Derecho Internacional y el Derecho Interno Función en el Derecho Internacional: • Principio de distribución de la Potestad Tributaria de los Estados involucrados respecto de las rentas empresariales. • No es un criterio de fuente adicional. Función en el Derecho Interno: Su incorporación legislativa parece ser consecuencia de problemas impositivos particulares de cada país, lo que genera que el EP tenga diferentes funciones: • Someter la imposición de las rentas atribuibles a él, a un tratamiento similar al que se da a las empresas residentes pero sólo respecto a las rentas de fuente (ej. Perú. Chile); • Someter la imposición de las rentas atribuibles a él, a un tratamiento similar al que se da a las empresas residentes, se extienden este tratamiento similar a la aplicación del sistema de renta mundial (ej. España);

4. II. Una propuesta para replantear la función del EP en la LISLR Criterio seguido en la Legislación venezolana: criterio circular: los EP tributarán por los ingresos de fuente nacional o extranjera; pero todo lo que obtiene un EP es de fuente venezolana. (Art. 1 y 6 Literal b de la LISLR. ) Posibles razones para la Incorporación de la figura de EP basado en un criterio de fuente. • Tradición territorial del sistema tributario venezolano: • Para un sector de la doctrina nacional, con la introducción del sistema de renta mundial, la creación y mantenimiento de un EP aparece como un nuevo factor de conexión (factor adicional a la residencia y fuente) Tesis de la ponencia: asimilar su tratamiento al de los residentes, pero limitado a las rentas de fuente Venezolana.

5. II. Una propuesta para replantear la función del EP en la LISLR Sustento Jurídico de la tesis • El EP es sólo una extensión económica de una entidad no residente que es la que sustancialmente esta operando económicamente en el País. (Criterio de pertenencia económica); • La justificación jurídica para gravar a un no residente -situación que no varía por tener un EP- se vincula con una pertenencia económica y, por lo tanto, limitada a los ingresos de fuente Sustento Práctico • 30 CEDT suscritos por Venezuela incluyen el principio de EP; • La aplicación de lo previsto en la LISLR a residentes de los Estados con los que Venezuela tiene CEDT generaría contradicciones; • Inaplicabilidad del Principio de EP si de acuerdo con la legislación interna, todo lo que obtiene un EP es considerado renta de fuente del país; • Prevalencia de los CEDT sobre Ley Interna;

6. II. Una propuesta para replantear la función del EP en la LISLR Experiencias en Centro América • Países de Centroamérica que están premunidos de una tradición de sistema territorial, al igual que lo estuvo Venezuela cuando introdujo la figura en 1999, han incorporado la figura del EP pero no como un especial nexo de fuente, adicional a los criterios existentes (ej. Panamá, Costa Rica; Guatemala)

7. III. Razones prácticas y jurídicas para modificar la definición de EP Definición de EP en la LISLR • La definición de EP contemplada en el artículo 7 Parágrafo Tercero de la LISLR tiene un alcance mucho mayor que las definiciones previstas en los Modelos de la OCDE y de la ONU; • Modelos OCDE y ONU sirvieron como referencia, pero la definición de la LISLR es más amplia. Propuesta de Definición La definición de EP debe restringirse a supuestos similares a los contenidos en el Modelo OCDE y/o ONU, que implican una actividad económica continuada y con cierta permanencia en el país

8. III. Razones prácticas y jurídicas para modificar la definición de EP Fundamentos • Esta propuesta de definición es corolario de la tesis sobre función que debería tener el EP en la legislación interna; • Argumento adicional de índole práctico que considera que la mayoría de los CEDT suscritos por Venezuela incluyen una definición de EP similar a la prevista en el Modelo de la OCDE, algunos incluyen ciertos supuestos previstos en el Modelo ONU, pero ninguno contiene una definición tan amplia como la desarrollada por la LISR; Experiencia en Centro América • Panamá tiene definición amplia incorporada en 2010 como parte de política de negociar CEDT. Definición usada como argumento al momento de negociar el alcance del concepto de EP para efectos de los Convenios. • Costa Rica tiene definición de EP más restringida y básicamente incorpora supuestos que tienen en común el ser locales fijos de negocios.

9. IV. Una Propuesta para llenar el vacio de normas de atribución de ingresos y gastos Vacios en la LISLR • Cuando se introdujo la figura de EP en la LISLR, el Art. 1 era la única referencia al EP como centro de atribución de ingresos, sin embargo no se estableció algún procedimiento para llevar a cabo dicha atribución; • La regla de atribución prevista en el Art. 1 de la LISLR limita la aplicación del principio de fuerza de atracción desarrollado en el derecho internacional (Principio de EP previsto en un CEDT); • En Venezuela aunque las rentas no sean atribuibles al EP, igual podrán ser objeto de imposición en Venezuela bajo alguno de los otros criterios de fuente previstos en la LISLR;

10. IV. Una Propuesta para llenar el vacio de normas de atribución de ingresos y gastos • El Reglamento no desarrolla reglas de atribución, lo que desarrolla es el alcance del término atribución, por lo que a la fecha sigue existiendo un vacío legislativo en este punto; • El Reglamento complica el problema de interpretación, con la introducción de del requisito de que los ingresos deben resultar del desarrollo o giro específico de la actividad, directa o indirectamente en o desde EP; • En relación con la deducción de gastos, existen normas puntuales en la LISLR y el Reglamento que establecen prohibiciones o límites a la deducción; • El artículo 27 parágrafo Decimoséptimo de la LISLR prevé que serán deducibles los gastos de dirección y generales de administración, efectuados en el país o en el extranjero (inspirado en el anterior artículo 7 del Modelo de la OCDE y recogido en Modelo ONU). Pero no se prevé el mecanismo de atribución para calcular el monto a ser deducido;

11. IV. Una Propuesta para llenar el vacio de normas de atribución de ingresos y gastos • La atribución podría efectuarse, por ejemplo, a partir de una reparto de costos efectivos o bajo el principio de plena competencia (este principio será desarrollado más adelante), mecanismos ambos previstos en los Comentarios de la OCDE a la versión anterior del artículo 7, apartado 3; • El Reglamento en el artículo 83 numeral 4 establece como requisito para la deducción de los gastos de dirección y generales de administración, que el criterio de imputación sea permanente y racional ( se basa en el grado de utilización y costos total de los factores por parte del EP y subsidiariamente, cuando la imputación se efectúe atendiendo a los costos y gastos directos, entre otros factores señalados en la norma); • A efectos de establecer el mecanismo de imputación de los gastos de dirección y generales de administración se podrá utilizar las guías sobre esa materia aprobadas por la de la OCDE en el año 1995 (Guías de Precios de Transferencia) o aquellas que las sustituyan, en la medida que sean congruentes con las disposiciones de la Ley y de los CEDT

12. IV. Una Propuesta para llenar el vacio de normas de atribución de ingresos y gastos • El artículo 27, parágrafo Decimoséptimo de la LISR señala que no serán deducibles los pagos que efectúe el EP a la oficina central de la empresa o alguna de sus otras sucursales, filiales, subsidiarias, casa matriz o empresas vinculadas en general, a título de regalías, honorarios, asistencia técnica o pagos análogos a cambio del derecho de utilizar patentes u otros derechos o a título de comisión, por servicios prestados o por gestiones hechas, con excepción de los pagos hechos por concepto de reembolso de gastos efectivos; • La norma tiene su inspiración en el Modelo ONU. Sin embargo, mientras este ultimo limita la prohibición a pagos efectuados a la oficina central de la empresa o a alguna de sus otras sucursales, la LISR lo amplía a subsidiarias o empresas vinculadas en general; • La ampliación anterior estaría vulnerando el principio de no discriminación previsto en los CEDT;

13. IV. Una Propuesta para llenar el vacio de normas de atribución de ingresos y gastos Propuesta en la relación con la deducción de gastos La LISLR debería incorporar (o hacer una remisión normativa a) los criterios y guías desarrollados por la OCDE sobre atribución de beneficios al EP Fundamentos • Venezuela cuenta con 32 CEDT suscritos, todos los cuales han seguido el artículo 7 del Modelo OCDE, en algunos casos con variaciones del Modelo ONU en materia de las deducciones por pagos de regalías o servicios a la casa matriz. Aunque los Comentarios al Modelo OCDE no son obligatorios, es de esperarse que las autoridades tributarias se basen en ellos al momento de aplicar e interpretar el artículo 7 de los CEDT;

14. IV. Una Propuesta para llenar el vacio de normas de atribución de ingresos y gastos • Comentarios OCDE, enfatizan que la atribución de los beneficios y gastos al EP se aplicarán únicamente sobre la base de principios de entidad distinta y plena competencia aplicable a las operaciones internas entre el EP y otras partes de la empresa; El principio de plena competencia y entidad separada, dotan al contribuyente de mayor certidumbre; • Probablemente la existencia de una red de tratados tan extensa como la de Venezuela haya permitido que los vacios e inconsistencias legales detectados no generen problemas prácticos; • Una reforma tributaria dirigida a contar con una Ley del Impuesto sobre la Renta completa, coherente y que otorgue seguridad jurídica no solo a los residentes, sino también a los no residentes que invierten en el país, debería incluir como parte del cambio normas de EP más acordes con la práctica internacional

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