A Nacionalidade das Sociedades Anônimas e a Tributação da Renda dos “não-residentes”

1. A Nacionalidade das Sociedades Anônimas e a Tributação da Renda dos “não-residentes” Por : Gabriel Borges e Carlos Victor.

2. SOCIEDADE NACIONAL

3. A nacionalidade das sociedades anônimas e a lei aplicável A CF/88 estabelece que uma sociedade para ser constituída como brasileira, deve observar os requisitos de sede e legislação brasileira. Não havendo mais importância para a nacionalidade dos acionistas .

4. Sociedade estrangeira e atuação • Autorização do Governo Federal para funcionarem. (1.134 CC) • Deve ser acompanhado de documentos, nos termos do art. 1.134. • Devem reproduzir todas as publicações alusivas a balanço patrimonial e de resultado econômico, e atos da sua administração conforme determina o seu país de origem.

5. SOCIEDADE ESTRANGEIRA

6. Imposto de Renda e Proventos de Qualquer Natureza • Surgiu efetivamente na CF de 1934 • Competência da União • Criação do Estado Fiscal • Art. 43 do CTN • Art. 146,III, “a” da CF/88 • Art. 153, III, § 2º, I da CF/88 • Decreto n º 3.000, de 1999

7. Art. 43 do CTN Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:         I - de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos;         II - de proventos de qualquer natureza, assim entendidos os acréscimos patrimoniais não compreendidos no inciso anterior. § 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) § 2o Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)

8. Art. 146, III, a da CF/88 Art. 146. Cabe à lei complementar: (...) III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;

9. Art. 153, III e §2º da CF/88 Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre: (...) III - renda e proventos de qualquer natureza; (...) § 2º - O imposto previsto no inciso III: I - será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e da progressividade, na forma da lei;

10. Renda e proventos de qualquer natureza • Certo grau de indeterminação • Patrimônio • Renda • Materialidade a ser tributada • “A renda e proventos são conceitos constitucionais abertos, que devem ser trabalhados pela doutrina e pela legislação” (Ricardo Lobo Torres)

11. Imposto de renda na Pessoa Jurídica • Decreto nº 3.000/1999, livro II, arts. 146 a 619 • “São contribuintes as pessoas jurídicas de direito privado em geral e as chamadas empresas individuais, nestas enquadrando-se as firmas individuais e as pessoas que exploram, com habitualidade, qualquer atividade econômica com fito de lucro.” (Kiyoshi Harada)

12. FUNDAMENTAL!!! Apuração X Disponibilidade

13. Fato Gerador • Aquisição da disponibilidade da renda • Periódico  fatos isolados que ocorrem em determinado período de tempo. • Ocorre no término deste período de tempo, que decorre do interesse da política fiscal, fixada pelo legislador ordinário

14. Base de Cálculo • Lucro presumido • Lucro arbitrado • Lucro real • Art. 44 do CTN: “A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis.”

15. Lucro Real • Lucro verdadeiro, correto, real apurado pela pessoa jurídica • Art. 246 do Decreto nº 3.000, de 1999 • Receita total anual superior a 24 milhões de reais, ou do período proporcional quando inferior a 12 meses • Apurado no balanço anual levantado em 31 de dezembro • Lucro líquido  Lei 6.404 de 1976.

16. Alíquotas • Alíquota é de 15% incidente sobre o lucro real, presumido ou arbitrado (art. 3º da Lei nº 9.249/95 e 541 do Regulamento do Imposto de Renda - RIR - de 1999) • Além de 10% sobre o montante que resulta da multiplicação do número de meses do respectivo período de apuração (art. 3º, § 1º da lei nº 9.249/95; art. 4º da Lei nº 9.430/06 e 542 do RIR)

17. Momento de reconhecimento da Receita • Aquisição da renda • Reconhecimento e lançamento contábil devem ocorre quando seu recebimento estiver definitivamente ocorrido

18. Medidas antielisivas- CTN Art. 43. (...)         § 1o A incidência do imposto independe da denominação da receita ou do rendimento, da localização, condição jurídica ou nacionalidade da fonte, da origem e da forma de percepção. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001)         § 2oNa hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) Art. 116.(...) Parágrafo único -A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 10.1.2001) “A intenção do legislador foi a de proibir que o sujeito passivo eleja, legítima e constitucionalmente, o caminho tributário menos oneroso. Aparentemente, o objetivo da norma foi o de obstar a prática do planejamento tributário, que a doutrina batizou como elisão fiscal.” “No entanto, certamente quis o descuidado legislador , na verdade, vedar o caminho da economia de impostos, no que não foi feliz na redação do texto.”

19. Lucros de Filial, Coligada ou Controlada no Exterior e Tributação de S.A. “não residentes” Lei nº. 9.249 de 1995  instituiu Artigos 21 e 74 da MP nº. 2.158-35/2001 Alterou A fim de regular a tributação de lucros auferidos pela filial coligada ou controlada, situada no exterior, aqui no Brasil Vedação da tributação em casos de países em que exista acordo de não incidência de dupla tributação

20. Tributação dos Lucros no Brasil: Medida Provisória 2.158-35/2001 • Art. 74. Para fins de determinação de cálculo de imposto de renda e da CSLL nos termos do art. 25 da Lei nº 9.249/95 e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento.

21. Países Com Acordo para Evitar a Dupla Tributação de Renda • “A Espanha mantém com o Brasil a Convenção para evitar a dupla tributação de renda com isso somente os lucros distribuídos pela controlada ou coligada, localizada na Espanha, são tributáveis no Brasil. A decisão mandou excluir da matéria tributável os lucros auferidos por intermédio da empresa espanhola jaula.”

22. Lucro Apurado e Lucro Disponibilizado • Art. 1º da Lei 9.532 de 1997  lucros são considerados disponibilizados para a empresa no Brasil, na data do pagamento ou do crédito em conta que represente a obrigação da empresa no exterior. • Porém, se a empresa no Exterior não efetuar o pagamento nem creditar o lucro na conta da empresa no Brasil? • Pode-se se falar que houve a disponibilização de lucros? • Higushi entende que “para tributar no exterior no próprio ano-calendário da apuração, a lei teria que abandonar a palavra disponibilizados, substituindo-a por lucros apurados.

23. Cálculo do Imposto de Renda • O valor do Imposto de Renda é o mesmo de 15% e o adicional de 10%, a serem calculados aos lucros, ganhos de capital e rendimentos percebidos no exterior

24. Compensação de Imposto Pago no Exterior • Existem hipóteses de compensação do Imposto pago no exterior • “Quando a pessoa jurídica auferir, de fonte no exterior, receita da prestação de serviços efetuada diretamente, o imposto pago no exterior poderá ser compensado com o devido no Brasil, observado o disposto no art. 26 da Lei nº 9.249, de 1995” • Será convertido em Reais pela cambial da moeda do país de origem

25. Tributação pelo Lucro Real • Art. 27 da Lei nº 9.249/95  lucros, rendimentos ou ganhos de capital oriundos do exterior  Lucro Real • Crítica  deveria restringir-se aquelas que possuem filial, coligada ou controlada no exterior

26. Inconstitucionalidade do Art. 74 da MP 2158-35/2001?

27. Contextualização – Adin 2588 • Lei 9.249/1995, art. 25: • Art. 25. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na determinação do lucro real das pessoas jurídicas correspondente ao balanço levantado em 31 de dezembro de cada ano. • § 1º Os rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior serão computados na apuração do lucro líquido das pessoas jurídicas com observância do seguinte: • I - os rendimentos e ganhos de capital serão convertidos em Reais de acordo com a taxa de câmbio, para venda, na data em que forem contabilizados no Brasil; • II - caso a moeda em que for auferido o rendimento ou ganho de capital não tiver cotação no Brasil, será ela convertida em dólares norte-americanos e, em seguida, em Reais; • § 2º Os lucros auferidos por filias, sucursais ou controladas, no exterior, de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte: • I - as filiais, sucursais e controladas deverão demonstrar a apuração dos lucros que auferirem em cada um de seus exercícios fiscais, segundo as normas da legislação brasileira; • II - os lucros a que se refere o inciso I serão adicionados ao lucro líquido da matriz ou controladora, na proporção de sua participação acionária, para apuração do lucro real; • III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido os lucros auferidos por filiais, sucursais ou controladas, até a data do balanço de encerramento; • IV - as demonstrações financeiras das filias, sucursais e controladas que embasarem as demonstrações em Reais deverão ser mantidas no Brasil pelo prazo previsto no art. 173 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966.

28. Contextualização - Adin 2588 • § 3º Os lucros auferidos no exterior por coligadas de pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil serão computados na apuração do lucro real com observância do seguinte: • I - os lucros realizados pela coligada serão adicionados ao lucro líquido, na proporção da participação da pessoa jurídica no capital da coligada; • II - os lucros a serem computados na apuração do lucro real são os apurados no balanço ou balanços levantados pela coligada no curso do período-base da pessoa jurídica; • III - se a pessoa jurídica se extinguir no curso do exercício, deverá adicionar ao seu lucro líquido, para apuração do lucro real, sua participação nos lucros da coligada apurados por esta em balanços levantados até a data do balanço de encerramento da pessoa jurídica; • IV - a pessoa jurídica deverá conservar em seu poder cópia das demonstrações financeiras da coligada.

29. Contextualiação – Adin 2588 • Instrução Normativa nº. 38/1996. • Lei 9.532/1997: • Art. 1º Os lucros auferidos no exterior, por intermédio de filiais, sucursais, controladas ou coligadas serão adicionados ao lucro líquido, para determinação do lucro real correspondente ao balanço levantado no dia 31 de dezembro do ano-calendário em que tiverem sido disponibilizados para a pessoa jurídica domiciliada no Brasil. • § 1º Para efeito do disposto neste artigo, os lucros serão considerados disponibilizados para a empresa no Brasil: • a) no caso de filial ou sucursal, na data do balanço no qual tiverem sido apurados; • b) no caso de controlada ou coligada, na data do pagamento ou do crédito em conta representativa de obrigação da empresa no exterior. • c) na hipótese de contratação de operações de mútuo, se a mutuante, coligada ou controlada, possuir lucros ou reservas de lucros; • d) na hipótese de adiantamento de recursos, efetuado pela coligada ou controlada, por conta de venda futura, cuja liquidação, pela remessa do bem ou serviço vendido, ocorra em prazo superior ao ciclo de produção do bem ou serviço.

30. Contextualiação – Adin 2588 • § 2º Para efeito do disposto na alínea b do parágrafo anterior, considera-se: • a) creditado o lucro, quando ocorrer a transferência do registro de seu valor para qualquer conta representativa de passivo exigível da controlada ou coligada domiciliada no exterior; • b) pago o lucro, quando ocorrer: • 1. o crédito do valor em conta bancária, em favor da controladora ou coligada no Brasil; • 2. a entrega, a qualquer título, a representante da beneficiária; • 3. a remessa, em favor da beneficiária, para o Brasil ou para qualquer outra praça; • 4. o emprego do valor, em favor da beneficiária, em qualquer praça, inclusive no aumento de capital da controlada ou coligada, domiciliada no exterior.

31. Contextualiação – Adin 2588 • Art. 43 do CTN: Art. 43. O imposto, de competência da União, sobre a renda e proventos de qualquer natureza tem como fato geradora aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica. §2º. Na hipótese de receita ou de rendimento oriundos do exterior, a Lei estabelecerá as condições e o momento em que se dará sua disponibilidade, para fins de incidência do imposto referido neste artigo.

32. Contextualiação – Adin 2588 • Medida Provisória 2.158-35/2001: Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, nos termos do art. 25 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados, na forma do regulamento. Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até 31 de dezembro de 2001 serão considerados disponibilizados em 31 de dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses de disponibilização previstas na legislação em vigor.

33. Inconstitucionalidade do Art. 74 da MP 2158-35/2001?

34. Síntese das inconstitucionalidades suscitadas • “Violação ao artigo 62 da Constituição Federal, ante a absoluta falta de urgência para justificar o emprego de medida provisória; violação aos artigos 153, III, e 195, I, c, da Constituição, ante a exigência de imposto e contribuição sobre situação que não configura renda ou lucro; e violação às alíneas a e b do art. 150, III, da Constituição, vez que o parágrafo único do art 74 da Medida Provisória atacada pretende tributar lucros acumulados relativos a períodos anteriores à sua edição e também relativos ao mesmo exercício financeiro em que adotada a MP.” (Adin 2588, fls. 03)

35. Posicionamento dos Ministros • Min. Marco Aurélio: procedência total. • Min. Ricardo Lewandowski: procedência total. • Min. Ellen Gracie: procedência em parte. • Min. Nelson Jobim: improcedência. • Min. Carlos Ayres de Britto: vista.

36. Fontes bibliográficas • Ricardo Lobo Torres • Kiyoshi Harada, Direito Financeiro e Tributário, 17ª Ed., Editora Atlas, pag. 378 • Eurico Marcos Diniz de Santi, Fernando Aurelio Zilveti, Roberto Quiroga Mosqueira, Tributação das Empresas, Curso de Especialização, Direito GV, Editora Quartler Latin, 2006. • Hiromi Higuchi, Imposto de Renda das Empresas, 34ª Edição, IR Publicações Ltda., 2009.