بسم الله الرحمن الرحیم

1. بسم الله الرحمن الرحیم

2. دانشگاه آزاد اسلامی واحد علوم و تحقیقات کرمانشاه حسابداری مدیریت ABC, ABM, ABB,TDABC استاد محترم:آقای دکتر رحمت اله محمدی پور ارائه دهندگان:سید محمد جعفری، سعید بابایی ، محبت جعفر زاده 1392

3. فهرست مطالب - مقدمه - سیستم هزینه یابی سنتی و ایرادات آن - هزینه یابی برمبنای فعالیت (Activity Based costing) - مديريت بر مبناي فعاليت (Activity Based Management) - بودجه بندي بر مبناي فعاليت (Activity Based Budgeting) - سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا (Time driven activity based costing) - نتیجه گیری

4. مقدمه تحولات سريع در صنايع توليدی جهان ، شامل رقابت سنگين در بازارهای جهانی ، نوآوريهای تکنولوژی و پيشرفت سيستمهای کامپيوتری بوده است . اين تحولات موجب شده است که شرکتهايي که توان هم آهنگ کردن عمليات خود را باشرايط جديد داشته اند بصورت شرکتهايی موفق جهانی درآيند و شرکتهای که چنين توانی را نداشته اند از بازار رقابت خارج شوند. در شرايط جديد ، حسابداران مديريت نيز ناچار از ابداع و بکارگيری روشها و سيستمهايی بوده اند که جوابگوی نيازهای روز شرکتها باشد و از جمله اين روشها هزينه يابي بر مبناي فعاليت Activity Based Costing است.

5. سیستم هزینه یابی سنتی و ایرادات آن در نظام سنتی، بهای تمام شده محصول طی فرایند زیر محاسبه می شود: 1) ردیابی (اختصاص) مواد مستقیم و دستمزد مستقیم به محصولات یا خدمات 2) تخصیص هزینه های سربار به محصولات یا خدمات بر مبنای یک نرخ جذب معین 3) محاسبه بهای تمام شده محصولات در سیستم های سنتی هزینه یابی، برای تخصیص هزینه سربار در غالب موارد از هزینه (ساعت) کار مستقیم به عنوان مبنای تخصیص استفاده می شود. در حالیکه امروزه هزینه کار مستقیم غالباً کمتر از 15% و در مقابل هزینه های سربار بیش از 50% از هزینه محصول را دربر می گیرد. بنابراین تخصیص هزینه های سربار بر اساس مبناهایی همچون ساعت (هزینه) کار مستقیم منجر به محاسبه نادرست بهای تمام شده محصولات می شود.

6. به این شیوه محاسبه بهای تمام شده ایراداتی وارد شده است که می توان موارد زیر را بیان کرد: 1) هزینه کار مستقیم اهمیت خود را از دست داده است. 2) استفاده از یک مبنای تخصیص نمی تواند به طرز مناسبی تمام روابط بین هزینه ها را نشان دهد. 3) علی رغم بالا بودن سهم هزینه سربار در هزینه محصول، نحوه تخصیص هزینه سربار به هر اندازه که باشد فاقد اهمیت است. 4) این سیستم در جریان تولید پیچیده و غیرمعمول جوابگو نمی باشد. 5) اطلاعاتی صحیح و واقعی در مورد بهای تمام شده و سودآوری شرکت ارائه نمی کند. بسیاری از شرکتها به منظور برطرف نمودن انتقادات مطرح شده در بخش قبل به سمت استفاده از سیستم ABC گرایش یافته اند. این سیستم جانشین هزینه یابی سفارش کار یا روش مرحله ای نیست، بلکه می تواند همراه با آنها به کار گرفته شود . سیستم ABC فلسفه نوین مدیران (جلب رضایت مشتریان) و رقابت با سایر شرکت ها را به طور کمی در هزینه یابی محصول منظور می کند. یعنی این سیستم علاوه بر هزینه های مواد مستقیم و دستمزد مستقیم ، هزینه های گوناگون مربوط به تکنولوژی، کیفیت محصول و هزینه های مربوط به تولیدات انعطاف پذیر را نیز در برمی گیرد.

7. هزینه یابی برمبنای فعالیت ( (ABC هزينه يابی بر مبناي عمليات، از روش های نوين هزينه يابی است . اين روش با بررسي فعاليتهايي که مستقيما“ در فرايند عملياتی دخالت دارند، به ارائه اطلاعات دقيق بهای تمام شده مي پردازد. هزينه يابي برمبناي فعاليت نوعي روش هزينه يابي است كه در آن هزينه ها ابتدا به فعاليتها تخصيص مي يابد و سپس هزينه هاي گردآوري شده با توجه به استفاده هر محصول از فعاليتها، به محصولات سرشكن مي شود . هزينه يابي برمبناي فعاليت مبتني بر مفهوم مصرف فعاليتها توسط محصولا ت و مصرف منابع توسط فعاليتها است. این روش از جمله روش های نوین هزینه یابی است که با ارائه اطلاعات بهای تمام شده دقیق از یک طرف و شناسایی فعالیت های فاقد ارزش از طرف دیگر در فرآیند مدیریت هزینه کارآمدی دارد . روش هزینه یابی بر مبنا فعالیت در محیط تجاری در حال تغییر و پویا که مشخصه های نظیر رقابت، تغییرات فناوری و نیازهای مشتریان و ذینفعان از ویژگیهای آن است به عنوان یک ضرورت معرفی و توسعه یافته است، به طوری که روش های سنتی هزینه یابی از توانایی کارآمد و اثربخش و انتظارات پویای مدیران برخوردار نبوده و دارای نارسایی های قابل توجه است.این امر بر ضرورت توجه به ABC افزده است .

8. تاریخچه سیستم هزينه يابي برمبناي فعاليت از اوايل دهه 80 سازمانها به اين نتيجه رسيدند که برای بقای خود و ارائه خدمات برتر به مشتريانشان بايستی شيوه و فرايندهای خود را بهبود بخشند و ضمن افزايش مستمر کيفيت, هزينه ها را به نحو قابل قبولی پايين آورند. تفکر ايجاد ارتباط بين هزينه ها و فعاليتها در اواخر دهه 60 و اوايل 70 در آثار سالومنز و استاباس ديده شده است اما به صورت آکادميک در دهه 80 مطرح شده است. واژه هزينه يابي برمبناي فعاليت که بعدها به ABC تکامل یافت اولین بار توسط کوپر و کاپلان ، برای تخصیص هزینه فعالیتهای محصولات به کار گرفته شد. کوپر و کاپلانABC را به عنوان یک رویکرد به حل مشکلات سیستم های سنتی مدیریت هزینه توصیف می کنند. اين روش می تواند همانند روش های سنتی برای ارزيابی موجودی کالا استفاده گردد.يا با کمک سيستمهای کامپيوتری فقط برای بدست آوردن اطلاعات بيشتر و دقيق تر برای تصميمات مديران استفاده شود. هزينه يابی بر مبنای فعاليت يک روش تجميع هزينه نمی باشد بنابراين جايگزين اين روشها نمی شود. اما ABC برای افزايش دقت هزينه های محصول که هم در هزينه های سفارش کار و هم هزينه يابی فرايند مشخص شده اند مورد استفاده قرار می گيرد. ABC به هزينه ها براساس يك چشم انداز بلند مدت مي نگرد. در حاليكه در نگرش بلند مدت هزينه ثابت وجود ندارد و همه هزينه ها متغير هستند.

9. مراحل روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت 1- تعریف فعالیتها و هزینه های آنان. 2- تعیین عوامل به وجود آورنده هزینه ها و محرک هزینه ها. 3- محاسبه نرخ عامل به وجود آورنده هزینه . 4- فراهم نمودن نرخ عامل هزینه برای محاسبه هزینه محصولات یا خدمات . تعريف فعاليت و هزینه های آن هر عملي كه به منظور توليد ،توزيع و ارائه خدمات انجام شود و ماهيت تكراري داشته باشد فعاليت يا كار ناميده مي شود .

10. محرك های هزينه در روش سنتي محركهاي هزينه مرتبط با حجم نظير مقدار توليد، ساعت كار مستقيم و ساعت كار ماشين آلات تنها عواملي كه موجب ايجاد هزينه مي شوند دانسته مي شدند. اما در روش ABC كليه رويدادها يا فعاليتهايي كه منجر به وقوع هزينه مي شوند محركهاي هزينه هستند. در ABC فعاليتها به عنوان منابع هزينه شناسايي مي شوند و هزينه هاي سربار براساس مباني منطقي تعيين شده يا همان محركهاي هزينه به محصولات تخصيص داده مي شوند. موارد مهم در انتخاب محركهاي هزينه: 1- ميزان همبستگي 2- هزينه اندازه گيري 3- آثار رفتاري در سيستم ABC هرچه تعداد محركهاي هزينه متنوع تر و ضريب همبستگي ميان محرك و فعاليت بيشتر باشد تخصيص هزينه سربار با دقت بيشتري انجام مي شود. اما امكان دارد هزينه اندازه گيري محرك هزينه بالا رود.

11. کارکردهای هزینه یابی بر مبنای فعالیت به طور کلی کارکردهای ABC عبارتند از : - فراهم نمودن اطلاعات لازم جهت اتخاذ تصمیمات "ایجاد ارزش" برای مدیران. - فراهم نمودن اطلاعات لازم جهت هزینه یابی و قیمت گذاری. - هزینه یابی بر مبنای فعالیت به بیان ناکارآمدی های سیستم حسابداری هزینه سنتی می پردازد. - تخصیص بهینه منابع را فراهم می کند. - ABC، هزینه (قیمت تمام شده ) یک محصول (یا خدمت یا مشتری) را از طریق تحلیلی هر فعالیتی که جهت تولید آن لازم است، فراهم می کند. - اعمال مدیریت هزینه مبتنی بر اطلاعات مربوط، دقیق و قابل اعتماد را فراهم می نماید. - ABC جهت تعیین تمامی فعالیتها ( مستقیم یا غیر مستقیم) و تخصیصدقیق تر هزینه های مرتبط با آن فعالیتها به کار برده می شود.

12. محدوديتهای روش ABC - رابطه يک طرفه بين حجم فعاليت و هزينه ها . - چشم پوشی از امکان وجود هزينه ها و توليدات مشترک . ناديده گرفتن ظرفيت (اضافی / منابع کمياب) و ميزان سودمندی منابع . معايب سيستم ABC - هزينه های گزاف ناشی از تعداد مراکز فعاليت و عوامل هزينه زا. - استمرار ضرورت تخصيص برخی هزينه ها بر اساس معيارهای قراردادی مبتنی بر حجم.

13. مزايای سيستم ABC - بهبود سيستم هزينه يابی و تخصيص هزينه های شرکت به طور مطلوبتر . - تعيين بهای تمام شده و قيمت گذاری محصولات به طور منطقی تر و دقيق تر . - ارزیابی صحیح تری از عملیات مالی مدیران و بهبود عملکرد را به همراه دارد. - شناسايی فعاليتهای هزينه زا و فاقد ارزش . - امکان کنترل هزينه ها به شکل مطلوبتر . - موجب تغيير نگرش بسياری از مديران نسبت به هزينه های سربار. - ايجاد شرايط لازم برای افزايش سهم بازار . - توجيه حاشيه فروش و تسهيل رقابت. - تصميم گيری در خصوص توليد يا توقف توليد. - عملی کردن مفهموم بازاریابی مبتنی بر مشتری. - عملی کردن تعیین هزینه خدمت مشتریان. - کارکرد اصول و فروض حسابداری (GAAP) را منطقی تر می نماید . - فرآیند کسب سود بیشتر را تسهیل می بخشد.

14. مديريت بر مبناي فعاليت ((Activity Based Management مديريت بر مبنای فعاليت ( ABM ) رويکرد فلسفه مديريتی است که ضمن آن بنگاه اقتصادی بمثابه مجموعه ای از فعاليتهای بهم پيوسته درنظر گرفته می شود که فعاليتها در نهايت بايد درخدمت ارزش آفرينی برای مشتريان قرار گيرند . مديريت بر مبنای فعاليت بر اين فرض استوار است که در يک بنگاه اقتصادی ، انجام فعاليتها موجب ايجاد هزينه می گردد و بنابراين از طريق اعمال مديريت بر فعاليتها ،مديريت بر هزينه ها قابل اعمال خواهد بود . اهميت رويکرد مديريت بر مبنای فعاليت ، شناسايی فعاليتهای فاقد ارزش زايی است که در عمل به سودمندی محصول و يا خدمات نمی افزايد . به عبارت ديگر ، فعاليتهای فاقد ارزش زايی فعاليتهايی هستند که مشتری بابت آنها حاضر نيست وجهی پرداخت نمايد ، مانند بازرسی محصولات و جابجائی مواد ؛ اينگونه فعاليتها قابل کاهش و يا حذف می باشند . شناسائی و گزارشگری فعاليتهای فاقد ارزش زايی ، به مديريت نشان می دهد که چه ميزان قابل ملاحظه ای از منابع بنگاه دراثر فعاليیتهای فاقد ارزش زايی می تواند به هدر رود . برپايه اين گزارش ها ، مديريت می تواند نسبت به حذف برخی فعاليتها و يا کاهش هزينه آنها اقدام نمايد . اعمال مديريت بر مبنای فعاليت مستلزم بکارگيری دو تکنيک هزينه يابی بر مبنای فعاليت (ABC)و بودجه بندی بر مبنای فعاليت (ABB) می باشد.

15. اهداف مديريت بر مبنای فعاليت - بهبود منافع با معرفی فرصتهای ارزش آفرين . - اندازه گيری هزينه منابعی که در اجرای فعاليتهای اصلی واحد يا سازمان مصرف می شوند. - تشخيص يا حذف هزينه هايی که مربوط به فعاليتهای غير ارزش زا هستند. - ايجاد فرايندها و فعاليتهايی که مشتری حاضر است برای آن پول بپردازد. - تعيين معيار جهت فعاليتها. - حمايت از تيم سازی . - تعيين کارايی و اثربخشی تمام فعاليتهای انجام شده در واحد يا سازمان .

16. وظايف مديريت بر مبنای فعاليت - معرفی فعاليتهای دارای ارزش افزوده و فعاليتهای بدون ارزش افزوده - مهندسی مجدد و طراحی مجدد ساختار فعاليتها. - الگوبرداری فعاليتهای با ارزش افزوده به عنوان ابزار کليدی برای بهبود مستمر. - توسعه سيستم اندازه گيری کارايی برای بهبود مستمر.

17. دلايل به کارگيری ABM قيمت گذاری مجدد محصولات و بهينه سازی طراحی محصول جديد مدیران می توانند سودآوری محصولرا از طریق ترکیب داده های هزینه بر مبنای فعالیت و اطلاعات قیمت با دقت بیشتری تحلیل نمایند. کاهش هزينه ها ABM اجرای هزینه های سربار و محرکهای تغییر پذیری هزینه را شناسایی میکند، مدیران می توانند هزینه هار را از طریق کاهش هزینه فعالیت یا تعداد فعالیتهای هر واحد کاهش دهند. اثرگذاری بر برنامه ريزی استراتژيک و عملياتی مفاهیم اجرا از طریق مطالعه ABM ، شامل هزینه یابی هدف، سنجش عملکردبرای بهبود مستمر و تخصیص منابع بر مبنای تقاضاهای مطرح شده از طریق محصول، مشتری یا تسهیلات، می باشد، ABM نیز میتواند بایک شرکت در راستای لحاظ کردان و مد نظر قرار دادن یک فرصت تجاری جدید با فعالیت اقتصادی همکاری و مساعدت نماید.

18. ويژگی های ABM در تعامل با ABC - مدل ABM نتيجه بکارگيری موفقيت آميز ABC بوده است - مدل ABM بعد پويای تازه ای از لحاظ بهبود مستمر فعاليتها به ABC اضافه کرده است. - مدل ABM اطلاعات مورد نياز خود را از ABC می گيرد.

19. مقايسه ABM و ABC - مديريت بر مبنای فعاليت بر مديريت فعاليتها جهت کاهش بهای تمام شده تاکيد دارد. - هزينه يابی بر مبنای فعاليت بر ايجاد ارتباط بين هزينه های سربار و فعاليتها تاکيد می کند. - ABC جزئی از ABM است. - در ABM شناسايی و تحليل فعاليتها جهت تحقق اهداف است. - در ABC شناسايی و تحليل فعاليتها به منظور تعيين هزينه هر فعاليت است.

20. بودجه بندي بر مبناي فعاليت ( (Activity Based Budgeting - ABB يک روش سيستماتيک جهت برنامه ريزی, کنترل و بودجه بندی منابع يک سازمان است. - زمانی که بودجه بر مبنای فعاليت تصويب می شود, ABB بخش کليدی از اقتصاد داخلی است که بين عرضه و تقاضا توازن برقرار می کند. - ABB باعث می شود مديران ظرف دوره ای ميان مدت تا بلندمدت به هزينه های ثابت به عنوان هزينه های متغير بينديشند.

21. اهداف بودجه بندی بر مبنای فعالیت - انتظارات مشتري را با منابع قابل دسترس سازمان تطبيق مي دهد. - بجاي تاكيد بر يك الگوی اختياري, مثل بودجه سال گذشته، بر بودجه هايي تاكيد دارد كه بر اساس بازگشت به سرمايه گذاريها قرار دارد. - كليه فعاليتهاي سازمان را با استراتژيهاي كسب و كار مشتري منطبق مي سازد. - مانع از افتادن در دام دفاع از پروژه هاي مشتري مي گردد. - سرمايه و وقت لازم براي سرمايه گذاريهاي بحراني در داخل سازمان را پيش بيني مي كند. - نرخها و قيمتهايي را كه عادلانه، قابل دفاع و قابل مقايسه هستند را تعيين ميكند. امروزه بسياري از شركتها و سازمانهايي كه با روشهاي سنتي و تاكيد بر عناصر هزينهاي نميتوانند خواسته هاي خود را برآورده سازند به استفاده از ABB و تاكيد بر اهميت بودجه بندي ازطريق فعاليتها و مراحل آن روي آورده اند.

22. ويژگيهاي ABB - برنامه ريزی مکرر و دائمی را مورد حمايت قرار می دهد. - هرکسی را در اندیشیدن به این امر که چگونه می تواند به گونه ای بهتر برای سازمان تولید ارزش کن، مشارکت می دهد. - بین خود (ABB) و برنامه ریزی ارتباط و پیوند برقرار می کند. - به بودجه بندی فعالیت ها و فرآیندهای وظفیه ای متقاطع کسب و کار برای استراتژی و اهداف سازمان می پردازد. - موارد زائد و بی ارزش را در بودجه شناسايی کرده و برنامه های عملی برای حذف آنها ايجاد می کند. - حجم کارها را برای ايجاد سيستم ABB پيش بينی می کند. - راهکارها و گزینه های مالی و غیر مالی را در جهت فرآیند بودجه بندی بر اساس فعالیت پیش بینی می کند. - يک بودجه منعطف را بر مبنای حجم کار فعاليت توسعه می دهد.

23. مزایای بودجه بندی بر مبنای فعالیت - شناسایی دقیق تر منابع مورد نیاز و بودجه بندی واقع بینانه. - استحکام بخشیدن به نظام مسئولیت خواهی و سنجش عملکرد. - زمینه سازی اعمال مدیریت مبتنی بر ارزش. ایجاد ارتباط منطقی بین هزینه و تولیدات. ارتباط بین ABB و ABC زمانی سازمان از سیستم ABC استفاده میکند که می تواند اطلاعات را برای فرایند بودجه بندی خود به کار برد. کاپلان و کوپر ABBرا "ABC معکوس" توصیف نموده اند. ABB مدیران را وادار میکند که در بلند مدت و میان مدت هزینه های ثابت بیشتری را به عنوان هزینه های متغیر در نظر بگیرند.

24. سیستم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا TDABC )) جهت رفع پاره ای از مشکلات سیستم متداول ABC کاپلان و اندرسون سیستم جدیدی با نام هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا معرفی کردند که برخلاف روش قبلی در مرحله ی اول فعالیت ها را شناسایی نمی کند و هزینه های مربوط به فعالیت ها را تخصیص نمی دهد بلکه ابتدا تیم مدیریت به طور مستقیم منابع مورد نیاز برای هر موضوع هزینه (محصولات، خدمات، مشتری و ...) را پیش بینی می کنند و به جای تعیین زمان لازم جهت انجام فعالیت ها از طریق مصاحبه و پرسش نامه منابع هزینه ها را از طریق معادله ی زمانی تعیین و به طور مستقیم به فعالیت ها تخصیص می دهند.

25. نتیجه گیری با اینکه هر کدام از روش های یاد شده مزایایی دارند ولی هیچ کدام از آنها برای هزینه یابی تمامی فعالیت ها کامل نیستندو اجرای روش هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا نه تنها نمی تواند تمامی محدودیت های مدل ABC را حل نماید بلکه پاره ای مشکلات جدید همچون محدود بودن به معادلات زمان را در پی دارد.در برخی موارد شاید اجرای روش ABC مناسب تر نیز باشد. بنا برابن انتخاب هر یک از روش های ABC یاTDABC بستگی به سازه های زیادی از جمله سیستم های اطلاعاتی و مالی موجود در سازمان ، ساختار سازمانی ،دقت در تعیین بهای تمام شده ی محصول و پراکندگی سازمان دارد. اهميت بهای تمام شده ارزش زا در مديريت هزينه و تصميم گيری ارزش آفرينی کسب و کار اقتصادی در محيط اقتصادی پويا . نياز به تبيين رويکرد جديد دارد . روش هزينه يابی بر مبنای فعاليت، مديريت بر مبنای فعاليت وبودجه بندی بر مبنای فعاليتاز ابزارهای مديريت هزينه در محيط اقتصادی پويا جهت خلق ارزش و توانمند ساختن بنگاه های اقتصادی است .

26. منابع : محمد نمازی ،معرفی نسل دوم هزینه یابی بر مبنای فعالیت زمان گرا مجله حسابدار شماره 192 . دکتر رحمت اله محمدی پور ، آشنایی با حسابداری مدیریت مفاهیم و تکنیک های آن 1390 .

27. موفق و سربلند باشید